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随着资源税改革第一个申报期的结束，资源税改革相关政策已平稳落地。同时，许多管理问题和政策难点，也逐步显露出来。笔者结合平度市主要矿产资源石墨矿、金矿的实际情况，开展了专题调研，对如何加强资源税管理进行了初步探讨，供参考。 一、资源税改革对企业的影响 本次资源税改革，除极个别税目外，基本实现了从价计征的计税方式，这对企业而言，影响是巨大的。企业必须根据资源税改革的政策导向，积极做出调整，才能充分享受改革带给企业的红利。 （一）资源税改革对税负的影响。在改革政策公布之初，平度市地税局就对辖区内所有在2012年-2015年缴纳过资源税的企业做了详尽的数据统计，统计数据包括销售额、销售量、申报资源税税额、缴纳矿产资源补偿费金额等等，为测算各矿产品资源税税率提供了第一手的资料。山东省资源税税率确定以后，又根据资源税税率对各税目的资源税进行了测算，总体来看，资源税税负率均有提升，因为资源税将各项行政事业收费纳入资源税税额之中，税负率上升是必然的，从测算的表格可以看出，最低上升97%，最高达177%.从8月份实际申报数据来看，本月份正常有税申报纳税人21户，申报资源税税额218万元，总体税负率上升116.5%，具体行业税负率硅灰石资源税税负率上升最低，石墨资源税税负率上升最高。此次资源税改革一个重要的任务就是清费立税，解决企业税费重叠问题，此次改革按照税费平移的基本原则，将全部资源品目矿产资源补偿费费率降为零，停征价格调节基金，取缔地方针对矿产资源违规设立的收费基金项目，合理确定资源税计税依据和税率水平，增强税收弹性，总体上不增加企业税费负担。但从企业申报数据及调研情况看，企业的税收负担率上升了，上升的原因主要是原先矿产资源补偿费没有征收到位，如果征收到位的情况下进行测算，整体测算上升幅度在30%以内。 （二）资源改革对税收优惠的影响。此次税改增加了税收优惠政策，山东省政府根据国家授权对此进行了明确：对依法在建筑物下、铁路下、水体下通过充填开采方式采出的矿产资源，资源税减征50%；对实际开采年限在15年以上的衰竭期矿山开采的矿产资源，资源税减征30%；对从尾矿中提取的矿产品，资源税减征50%；对从废渣、废水、废气中提取的矿产品，免征资源税。本次改革对共伴生矿暂不计征资源税。同前相比，这些优惠政策都是空前的，特别是对于一些开采年限较长的矿山企业，是一个非常大的利好。平度的矿山企业许多都开发年代比较久远，如果能够享受这些优惠，将给企业减轻较大税收负担。 （三）资源税改革对财务的影响。矿产资源税实施从价计征改革，对于习惯于从量计征的非金属矿企业来说，这一变化不可谓不大。原来的从量计征意味着企业缴纳税费时只需关注最后的销售量，卖出去多少吨就是多少吨，计税比较简单，甚至企业多报一点、少报一点都存在空间。但从价计征，就是要按照企业的账目来算，要求企业必须转变统计思想，规范缴税观念，同时必须有一笔很清楚的账。特别是存在外购应税矿产品再加工、免税收入等情形时，企业必须进行非常准确的核算，否则就不能享受相关免税政策。此次改革政策规定：纳税人在2016年7月1日前开采原矿或以自采原矿加工精矿，在2016年7月1日后销售的，按改革后的政策规定缴纳资源税；2016年7月1日前签订的销售应税产品的合同，在2016年7月1日后收讫销售款或者取得索取销售款凭据的，按改革后的政策规定缴纳资源税。同时，由于此次改革将多数矿种的征税对象由原矿调整为精矿。因此，2016年7月1日之前已在原矿移送加工精矿环节按从量定额税率缴纳了资源税；在2016年7月1日后又销售自采原矿加工的精矿，根据改革后新税制的规定则需要按精矿从价计征资源税（后移了纳税环节），这样就会产生重复计征资源税。为了避免这种情况，本次改革明确规定：在2016年7月1日后销售的精矿（或金锭），其所用原矿（或金精矿）如已按从量定额的计征方式缴纳了资源税，并与应税精矿（或金锭）分别核算的，不再缴纳资源税。在这种情况下，对企业财务核算的要求必须精准，否则面临来自税务机关监管的税务风险。 二、资源税改革对税务机关面临的问题 （一）政策执行具体标准尚不明确。1.对无证开采是否缴纳资源税。目前，由于环境保护、资源保护等的要求，许多企业只有探矿权，无采矿权，但企业在进行探矿时，同步进行了开采，对于无采矿权的业实现的销售收入是否应缴纳资源税；有的企业在采矿证范围之外进行开采，特别是地下采矿的情形，比较难以监管，企业账务上不可能单独体现，此部分收入将会纳入资源税征收范围。根据《中华人民共和国资源税暂行条例》第一条规定：在中华人民共和国境内开采本条例规定的矿产品或者生产盐的单位和个人，为资源税的纳税义务人，应当依照本条例缴纳资源税。条例没有明确是合法开采还是非法开采，按照税收一般原则，应该征收资源税。2.对通过充填开采方式的认定问题。新的资源税政策规定：对依法在建筑物下、铁路下、水体下通过充填开采方式采出的矿产资源，资源税减征50%；这里强调的是依法，也就是要获得国家相关部门批准才可进行采矿。实际工作中面临两个问题，一是如何确定建筑物下、铁路下、水体下开采出的应税矿产品数量及应税金额，对于整个矿山来讲，这部分的采出矿产品只能是其中的一部分，税务机关通过何种方式能确定这部分产品的真实性；二是对于未按规定批准，但采取通过充填开采方式采出的矿产资源，是否可以享受优惠政策。从政策层面看，应该是不可以，但从责任义务对称性来看，既然违规开采应该缴纳资源税，那么符合免税条件也应该给予免税优惠。3.对矿山衰竭期的认定问题。新的资源税政策规定，对实际开采年限在15年以上的衰竭期矿山开采的矿产资源，资源税减征30%；但如何认定衰竭期矿山，到目前为止没有明确的政策规定，国家税务总局对衰竭期矿山的解释是：指剩余可采储量下降到原设计可采储量的20%（含）以下或剩余服务年限不超过5年的矿山，以开采企业下属的单个矿山为单位确定。从对企业的调研来看，存在两种情形：一是目前的采矿证有效时间普遍较短，有的一年，有的2-3年，长的有5年，期间还有更换采矿主体的情况，如果仅按采矿证时间，无法达到国家税务总局的文件规定要求。如果按照整个矿山开采时间长短、剩余可采储量下降到原设计可采储量的20%（含）以下或剩余服务年限不超过5年来判定，由于采矿证有效期、采矿主体的不同，要提供有效地证明很难做到。地方税务机关对此无法判定，由此导致纳税人对此项优惠政策只能是可望不可及。从平度目前正常开采的矿山企业来看，普遍开采年限较长，有的矿山从上世纪70年代就开始开采，较近年代也是从上世纪90年代左右，所以一般开采企业都已超过15年。4.对石墨企业精矿的认定问题。在贯彻执行资源税改革的过程中，纳税人反映，对于石墨征税依据精矿的征税范围不明确。目前，平度市范围内的石墨采矿企业出产的石墨主要有：中碳水料、烘干后的石墨产品，是石墨的初级产品；还有可膨胀石墨、微粉石墨、高纯石墨、球形石墨、类石墨烯等产品，是经过各种工艺深加工后的石墨产品。从各类资料查询到关于精矿的定义：矿石经过选别作业处理后，除去了大部分的脉石与杂质，使有用矿物得到富集的产品称之为精矿。精矿要使其主要成分和杂质含量达到国家标准，才能称之为合格精矿。但目前将石墨精矿定义到哪个加工阶段，没有明确的政策界定。特别是对于从事采矿及深加工一体的石墨企业，这种划分至关重要。与原资源税规定的纳税环节比较，此次改革对多数矿产品是将原来征税范围中用于洗选加工的自采原矿调整为以未税原矿经洗选加工的精矿（金锭），相应将纳税环节后移至精矿（金锭）的销售环节。后移原矿加工精矿的纳税环节，有利于企业资金周转，有利于促进矿产品的洗选加工，有利于改善环境和生态。但也正是由于这种纳税环节的后移，才引出了石墨矿精矿的认定问题。按照国家税务总局的解释，后移纳税环节，资源税纳税地点仍未变更，仍在矿产资源的开采地和盐的生产地。后移纳税环节，对矿产品和盐的征税范围既没有扩大，也没有缩小，只是调整了征税对象、计税依据。但问题是经过深加工的产品价格提升幅度很大，造成资源税税负的大幅上扬。比如，平度市某综合加工企业数据：。 （二）管理措施流程尚未及时跟上。1.税收优惠政策备案如何进行。根据财政部、国家税务总局授权，山东省政府对资源税优惠政策进行了明确：对依法在建筑物下、铁路下、水体下通过充填开采方式采出的矿产资源，资源税减征50%；对实际开采年限在15年以上的衰竭期矿山开采的矿产资源，资源税减征30%；对从尾矿中提取的矿产品，资源税减征50%；对从废渣、废水、废气中提取的矿产品，免征资源税。本次改革对共伴生矿暂不计征资源税。目前从上到下，尚未明确符合条件的企业应提供何种备案资料。税务机关对于如何认定建筑物下、铁路下、水体下通过充填开采方式采出的矿产资源、衰竭期矿山、确认从尾矿、废渣、废水、废气中提取的矿产品没有具体操作认定标准，导致减免税优惠备案无法操作。2.对于零散税源如何监控。目前，对于建筑用砂、石子，工程用土方等零散的资源税监管非常薄弱，由于这些资源税的征税对象多为自然人提供，而且主要采取现金交易方式，往往不开具发票，许多开采是游离于政府监管之外的非法盗采，导致监管难度很大。营改增后对建筑企业的财务规范，应该会提高自然人代开发票的比例，但具体情况要拭目以待。 三、加强资源税管理的建议 （一）做好企业上下游工序分离监管。由于资源税仅仅对开采条例规定的矿产品或者生产盐的单位和个人征收，纳税人用已纳资源税的产品进一步应税产品销售的，不再征收资源税。所以，许多开采、加工的一体化企业，有足够的动力将开采和加工环节进行拆分，从而减少资源税税负，这在平度局的石墨企业表现尤为突出。在调研过程中，几个较大的综合型企业已表示要立即启动工艺流程分拆的程序，分别成立独立的法人企业。对于税务机关而言，纳税人做出趋利性选择无权干涉，关键是要做好其关联交易价格的监控，使其符合独立交易的公允原则，防止认为侵害资源税税基。这就要做好辖区内开采企业销售价格的监控，及时分析新版《资源税申报表》提供的数据，对存在疑点的企业及时进行评估核实，打消企业侵害税基的念头，做到应收尽收。 （二）及时明确并答复相关资源税政策。对于当前税务机关面临的政策难点，上级税务机关应尽快研究出台相关政策。比如，对于“三下”采矿量的认定标准问题、矿山衰竭期的认定问题、石墨精矿的界定问题，等等。同时，要抓紧时间明确纳税人享受资源税优惠政策应提供的备案资料。目前，已有部分纳税人提出减免税备案要求，但由于没有统一的备案资料要求，基层局无法判定是否符合资源税备案要求。基层局在上级局未明确相关具体规定之前，可以根据纳税人提供的相关资料如采矿许可证、资源储量年度报告等文件先初步判定纳税人是否初步符合减免税条件，对符合条件的让纳税人先行享受优惠，待上级明确备案要求标准后再进行事后备案。 （三）加强资源税扣缴义务监督管理。《中华人民共和国资源税暂行条例》规定：收购未税矿产品的单位为资源税的扣缴义务人。《中华人民共和国资源税代扣代缴管理办法》规定：扣缴义务人必须依照本办法的规定履行代扣代缴资源税义务。“未税矿产品”是指资源税纳税人在销售其矿产品时不能向扣缴义务人提供“资源税管理证明”的矿产品。？凡开采销售本办法规定范围内的应税矿产品的单位和个人，在销售其矿产品时，应当向当地主管税务机关申请开具“资源税管理证明”，作为销售矿产品已申报纳税免予扣缴税款的依据。购货方（扣缴义务人）在收购矿产品时，应主动向销售方（纳税人）索要“资源税管理证明”，扣缴义务人据此不代扣资源税。凡销售方不能提供“资源税管理甲种证明”的或超出“资源税管理乙种证明”注明的销售数量部分，一律视同未税矿产品，由扣缴义务人依法代扣代缴资源税，并向纳税人开具代扣代缴税款凭证。这些政策依据，为税务机关提供了双向监管的手段，既是对纳税人的要求，也是对扣缴义务人的要求，都负有相关的法律责任。税务机关应充分利用好政策规定，尤其是营改增后企业对财务管理规范的要求，加强对零散资源税的管理。特别是对于收购砂、石、土石方未税矿产品的商砼企业、建筑企业及重大建设项目企业以及从事石材、石墨深加工的企业，凡未提供“资源税管理证明”或数量超出其注明数量的，视为未税砂、石、土方，由扣缴义务人代扣代缴应纳资源税。扣缴义务人未按规定履行扣缴义务而少扣税款，按照《中华人民共和国税收征收管理法》相关规定追究扣缴义务人的责任。 （四）充分发挥地方政府护税协税作用。资源税的征收管理离不开地方政府的护税协税，作为纯地方级的收入来源，地方政府也希望控管好资源税税源。在日常工作中，地税机关应主动向地方政府汇报资源税改革情况，及时取得地方政府的支持，从地方政府获取第三方资源税信息，在征管中取得地方政府的配合支持，从而提高资源税征收管理的质量和水平。 |
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