王伟 潘洪新
《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件1《营业税改征增值税试点实施办法》第四十五条第（二）项规定，纳税人提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。这条规定，对提供建筑服务、租赁服务的纳税人来说，某些情况下非常尴尬。 案例一 注册地在A市B区的乙建筑公司，与甲建设单位签订建筑工程施工合同，项目位于A市B区，双方约定2016年9月开工，工程总造价1.11亿元，乙方包工包料，甲方于2016年7月31日预付工程款5550万元（假定乙公司无其他工程项目、无其他增值税应税项目、2016年8月未取得可抵扣的进项税额、7月期末无留抵的进项税额）。 根据营改增法规相关规定，乙建筑公司就收取的建筑服务预收款应于2016年8月申报期内，申报缴纳建筑服务增值税550万元。 案例二 胜利房地产开发公司开发一栋写字楼（2016年5月1日以后开工的新项目），成立B物业运营公司负责对该写字楼进行运营（与不动产同在一区），双方签订合同，约定自2017年7月1日至2022年6月30日租入该写字楼，租期5年，年租金1110万元，于每年7月31日前支付。该运营公司将写字楼租入后，分别转租给若干家单位，与每个租户签订的合同均约定自2017年7月1日至2022年6月30日5年租期，每年合计应收租金1221万元，5年共计6105万元，所有租户的5年租金已按合同约定于2017年5月30日前一次性支付（假定A公司无其他增值税应税项目、2017年6月未取得可抵扣的进项税额、5月期末无留抵的进项税额）。2022年7月1日，由于公司业务调整的需要，B物业公司终止经营，清算、注销（假定2022年7月1日前增值税相关政策未发生调整）。 根据营改增法规相关规定，B物业运营公司就收取的租赁服务预收款应于2017年6申报期内申报缴纳租赁服务增值税605万元。 分析 上述两个案例，在收到预收款时，由于尚未取得相应的进项税额，只能将收到的预收工程款5550万元和租金6105万元所计算的销项税额作为当期应纳增值税款申报缴纳。然而这样的结果，对纳税人不够合理，理由如下。 第一，缴纳的税金极大地影响了本应投入经营的现金流。如果按原先营业税的相关规定，上述两个案例中，提供建筑服务和提供租赁服务的纳税人仅需在收到预收款的次月申报缴纳166.5万元和305.25万元（收到的预收款分别乘以适用税率），现金比营改增前多流出383.5万元和299.75万元。 第二，如果多流出的现金，后续能得到补偿，那么对第一个问题来说，只是暂时性的差异，纳税人易于理解，但问题是，这很可能造成永久性差异。两个案例中，因提供建筑服务和租赁服务后续取得的进项税额并不能抵减已经缴纳的增值税款（案例1可能的进项税额约为不含税收入的8%，即400万元；案例2主要是租入不动产取得的进项税额，约550万元）。而第二个案例，纳税人的损失则更大，根据《财政部、国家税务总局关于增值税若干政策的通知》（财税〔2005〕165号）规定，一般纳税人注销或被取消辅导期一般纳税人资格，转为小规模纳税人时，其存货不作进项税额转出处理，其留抵税额也不予以退税。根据这一规定，案例2中B公司注销，其取得的进项税额，虽然是自己花钱“买”来的，但却打了“水漂”，既不能变现，也不能从其他途径得到补偿，仅仅因为依法计提的销项税、取得进项税时间不同步而导致合法的进项税额不能抵扣，对纳税人来说是不公平的。 调整建议 基于以上分析，从对纳税人更公平、合理的角度出发，建议对采取预收款方式销售建筑服务、租赁服务的增值税相关政策作出如下调整： 一是取消《营业税改征增值税试点实施办法》第四十五条第（二）项的规定，调整为纳税人提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式的，收到预收款不再发生纳税义务。 二是增加如下规定，纳税人提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式的，分别按3%或5%的预征率在建筑服务所在地或不动产所在地预缴。 （作者单位：山东省济南舜信税务师事务所，济南市地税局） |
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