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1．问题的提出 为鼓励本国产品出口，我国采取国际上通行的税收规则，对出口产品退免税，以不含税价格进入国际市场，增强本国产品的竞争能力。按照《增值税暂行条例》规定，我国实行出口货物零税率的优惠政策，不但出口环节不纳税，而且还可以退还以前纳税环节中己纳税款。在各类会计考试中，这部分内容都是难点，本文重点对有进出口经营权的生产企业出口货物退免增值税的计算办法及有关会计处理进行探讨。 按照税法规定，对具有进出口经营权的生产企业自营出口或委托出口的自产货物，实行“免、抵、退”税的计算方法。 （1）“免”税是指对生产企业自营出口或委托外贸企业代理出口的自产货物，免征本企业生产销售环节的增值税，即销项税额为零。 （2）“抵”税是指企业自营出口或委托外贸企业代理出口的自产货物应当免征或者退还所耗用原材料、零部件等已纳的增值税税款，抵顶内销货物应纳的增值税税款，即企为本季度既有出口货物又有内销货物，出口货物需要退税，内销货物需要交税，按照税法规定两者可以相互抵顶。 （3）“退”税是指生产企业自营出口或委托外贸企业代理出口自产货物占本企业当期全部货物销售额50％及以上的，在一个季度内，因应抵顶的税额大于应纳税额而未抵顶完时，经主管出口退税税务机关批准，对未抵顶完的税额部分子以退税，即出口自产货物占全部销售额50％及以上的，因应退税额比应交税额多，应对未抵顶完的税额部分退回。对出口货物占当期全部货物销售额不足50％的企业，未低顶完的税额结转下期继续抵扣。 2．有进出口经营权的生产企业出口货物退免增值税的计算办法 有进出口经营权的生产企业出口货物退免增值税，应按该货物所适用的增值税税率与其所适用的退税率之差乘以出口货物的离岸价格折合人民币的金额。计算出口货物不予抵扣或退税的税额，从当期全部进项税额中剔除，计入成本，然后用剔除后的进项税额余额抵扣内销货物的销项税额，计算当期应纳税额。如果当期应纳税额为负数，且该企业出口货物占当期全部销售额50％及以上的，则对当期未抵扣完的进项税额按公式计算应退税额。 （1）当生产企业本季度出口销售额占本企业同期全部货物销售额50％以下，应交税额比应退税额多时，应按两者差额计算当期应纳税额，公式如下： ①当期应纳税额＝当期内销货物的销项税额 －（当期全部进项税额－当期出口货物不予免征、抵扣和退税的税额）－上期未抵扣完的进项税额 ②当期出口货物不予免征、抵扣和退税的税额＝当期出口货物离岸价×外汇人民币牌价×（增值税条例规定的税率－出口货物退税率） （2）当生产企业本季度出口销售额占本企业同期全部货物销售额50％及以上，且季度末应纳税额出现负数时，计算应退税额的公式是： ①应纳税额为负数且绝对值大于或等于本季度出口离岸价×外汇人民币牌价×退税率时：应退税额＝本季度出口离岸价×外汇人民币牌价×退税率 ②应纳税额为负数且绝对值小于本季度出口离岸价×外汇人民币牌价×退税率时： 应退税额＝应纳税额的绝对值 ③结转下期抵扣的进项税额＝当期未抵扣完的进项税额－应退税额 3．有进出口经营权的生产企业出口货物退免增值税的会计处理 （1）当生产企业本季度出口销售额占本企业同期全部货物销售额50％以下时，按税法规定，对当期出口货物不予免征，抵扣和退税的税额由单位负担，计入成本，借记“主营业务成本”，贷记“应交税金-应交增值税（进项税额转出）”，这部分进项税额不允许抵扣，应从全部进项税额剔除。按规定对企业当期出口货物准予免、抵、退的税额，借记“应交税金－应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额）”，贷记“应交税金－应交增值税（出口退税）”，如果这种情况不做任何处理，进项税额自然抵销，虽然一借一贷对“应交税金－应交增值税”科目余额没有影响，但是为了准确反映出口抵减内销产品应纳税额，在“应交税金－应交增值税”借方单列项目反映，在贷方反映到“出口退税”项目与它对应。 （2）当生产企业本季度出口销售额占本企业同期全部货物销售额50％及以上时，应退税额比应交税额多，应对未抵顶完的税额部分退回。企业在收到出口货物退回的税款时，借记“银行存款”科目，贷记“应交税金一应交增值税（出口退税）”科目。出口货物办理退税后发生的退货或者退关补缴已退回税款的，作相反的会计分录。 4．案例分析 ABC公司是实行“免、抵、退”办法的有进出口经营权的生产性企业。该公司本季度购入生产用材料1，240，000元，支付增值税210，800元。购入用于工程施工的材料500，000元，支付增值税85，000元，支付运费30，000元。本季度公司有150，000元的生产用材料用于投资D公司，计税价格为180，000元。本季度公司发出产品1，000台，每台的生产成本为1，000元。其中，用于自行建造固定资产20台，国内销售500台，每台售价2，000元。出口480台，每台售价200美元（市场汇率为1美元兑换8．20元人民币）。 公司产品适用的增值税税率为17％增值税退税率为10％。 要求编制有关的会计分录。 （1）购入材料时，生产用材料支付的增值税可以抵扣，作进项税额核算；工程用材料支付的增值税不得抵扣，应计入物资的成本： 借：原材料 1，240，000 应交税金--应交增值税（进项税额） 210，800 工程物资 615，000 贷：银行存款 2，065，800 （2）生产用材料用于投资，会计上不作销售处理，但应按计税价格计算增值税销项税额为30，600元（180，000×17％）： 借：长期股权投资--D公司 180，600 贷：原材料 150，000 应交税金-应交增值税（销项税额） 30．600 （3）自行建造固定资产领用产品，应负担的增值税，应按产品的售价计算： 借：在建工程 26，800 贷：库存商品 20，000 （20×1，000） 应交税金--应交增值税（销项税额） 6，800 （40，000×17％） |
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