|
核定扣除体系下，纳税人购进农产品的会计处理基本思路是，采购环节将税额计入存货成本，待耗用或者对外销售时，再根据核定的允许抵扣的进项税额，借记「应交税费—应交增值税（进项税额）」科目，贷记「主营业务成本」等科目。 具体分三种情况。 第一种情况，纳税人购进农产品，直接对外销售，也就是不加工直接对外销售，或者经初加工后仍属于《农业产品征税范围注释》范围的农产品再对外销售，其销项税率为11%，扣除率也为11%（2017年7月1日后，下同）。 例1 湖南省某植物油生产企业以外购菜籽为原料榨取毛菜油，2017年7月8日，自某商贸小规模纳税人处收购菜籽200吨，取得对方代开的增值税专用发票1张，金额80万元，税额2.4万元，款项尚未支付。 借：原材料 82.4 贷：应付账款 82.4 假定该企业期初菜籽存货为零，则菜籽期末平均购买单价为82.4÷200=0.412万元/吨。 2017年7月15日，该企业对外销售菜籽90吨，每吨含税售价4440元，假定当地税务机关核定的损耗率为5%。 借：应收账款 39.96 贷：其他业务收入 36 应交税费—应交增值税（销项税额） 3.96 外销菜籽扣税成本=90/（1-5%）×0.412=39.03万元 核定扣除的进项税额为=39.03×11%/（1+11%）=3.87万元 借：其他业务成本 33.21 应交税费—应交增值税（进项税额） 3.87 贷：原材料 37.08 注：7月底菜籽的平均购买单价仍为0.412万元。 第二种情况，购进农产品用于生产货物的，也就是以农产品为原材料进行深加工后且构成货物实体的，扣除率为销售货物的适用税率，如生产食用植物油、饲料等货物的，销项税率和扣除率均为11%；生产其他货物的，销项税率和扣除率均为17%。 这种情况下，无论纳税人适用投入产出法，还是成本法抑或参照法，其扣除率与产出对象的税率严格一致，因此，不涉及到财税〔2017〕37号文所说的「维持原扣除力度」问题，核定的进项税额统一填报在附表二的第6栏，不填写金额和份数。 例2 北京市某食品公司以猪肉为原材料生产酱卤猪肉，适用单耗数量为1.8882。 2017年10月，对外销售酱卤猪肉成品1000公斤，每公斤含税售价234元，月末猪肉平均购买单价为50元/公斤。 借：银行存款 23.4 贷：主营业务收入 20 应交税费—应交增值税（销项税额） 3.4 猪肉扣税成本=1000×1.8882×50=9.4410万元 猪肉核定扣除进项税额=9.4410×17%÷（1+17%）=1.37万元。 假定1000公斤酱卤猪肉的生产成本为16.37万元。 借：主营业务成本 15 应交税费—应交增值税（进项税额）1.37 贷：库存商品 16.37 第三种情况，购进农产品用于生产经营但不构成货物实体的，如用作包装物、辅助材料、燃料、低值易耗品等，根据财税〔2017〕37号文的精神，扣除率取决于此类农产品产出对象的税率：产出对象为17%的货物，扣除率为13%；产出对象为11%的货物，扣除率为11%。 例3 假定例2中，该食品公司2017年10月外购生产酱卤猪肉所需的大料、花椒、陈皮等调味品共计5万元。 借：原材料—辅助材料 5 贷：银行存款 5 10月生产耗用调味品2万元，当月调味品核定扣除进项税额=2×13÷（1+13%）=0.23万元。 借：应交税费—应交增值税（进项税额）0.23万元 贷：主营业务成本 0.23万元 注： 1、根据《试点实施办法》，试点纳税人销售货物，应合并计算当期允许抵扣农产品增值税进项税额，因此该食品公司2017年10月应申报抵扣农产品进项税额1.37+0.23=1.6万元。 2、财税〔2017〕37号文第二条第（三）项对财税〔2012〕38号文第四条第（三）项进行了修订。即，试点纳税人购进农产品用于生产经营且不构成货物实体的，产出对象为17%税率货物的，扣除率维持不变，仍然为13%。 然鹅，国家税务总局公告2017年第19号公告及其解读，却将核定扣除纳税人排除在附表二8a栏「加计扣除农产品进项税额」的适用范围之外，看起来政策出现了矛盾。 通过例3可以看出，按照13%的扣除率一步到位核定出进项税额，而不是先抵扣11%，再加计2%，既操作简便，又可体现「维持原扣除力度不变」的初衷。 这样，附表二8a栏就只有一个用途，即用来填报未纳入核定扣除试点范围的纳税人，购进农产品加计扣除的进项税额，为以后相关部门统计减税金额，提高宣传水平，呈现工作亮点，打下了坚实的数据基础。 3、关于核定扣除的进项税额对应的会计科目，笔者主张冲减利润表科目，而不是资产负债表科目，原因在于，一是要贯彻核定扣除体系的「进销均衡」原则，二是为了保证存货期末平均单价核算的准确性。 |
|
|
