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2017-09-26 16:57阅读：271
 X上面这张图片是某事业单位收到的税务处理决定书，应税所得率是以【（财政拨款收入+经营性收入）-（财政拨款支出+经营性支出）】/（财政拨款收入+经营性收入）,您一定会说，上述公式比下面一个公式计算出来的应税所得率低，（经营性收入-经营性支出）/经营性收入，该企业应该更愿意接收，但事业单位企业的所得税是这么简单的事儿？ 第一部分，回顾 在2008年新企业所得税法施行前，国家税务总局曾印发过《事业单位、社会团体、民办非企业单位企业所得税征收管理办法》（国税发[1999]65号 ），“第三条事业单位、社会团体、民办非企业单位的收入，除国务院或财政部、国家税务总局法规免征企业所得税的项目外，均应计入应纳税收入总额，依法计征企业所得税。计算公式如下：应纳税收入总额＝收入总额－免征企业所得税的收入项目金额,上式中的收入总额，包括事业单位、社会团体、民办非企业单位的财政补助收入、上级补助收入、事业收入、经营收入、附属单位上交收入和其他收入。除另有法规者外，上式中免征企业所得税的收入项目，具体是： （一）财政拨款； （二）经国务院及财政部批准设立和收取，并纳入财政预算管理或财政预算外资金专户管理的政府性基金、资金、附加收入等； （三）经国务院、省级人民政府（不包括计划单列市）批准，并纳人财政预算管理或财政预算外资金专户管理的行政事业性收费； （四）经财政部核准不上交财政专户管理的预算外资金；。 ” “第七条 事业单位、社会团体、民办非企业单位对与取得应纳税收入有关的支出项目和与免税收入有关的支出项目应分别核算。确实难以划分清楚的，经主管税务机关审核同意，纳税人可采取分摊比例法或其他合理的方法确定。核算方法一经确定，纳税年度中间不得变更。核算方法应报主管税务机关备案。分摊比例法是根据事业单位、社会团体、民办非企业单位的应纳税收入总额占该单位全部收入的比重作为分摊比例，分摊其全部支出中应当由纳税收入分摊的部分，并据以计算应纳税所得额。 其计算公式如下： 应纳税收入总额应分摊的成本、费用和损失额＝支出总额×（应纳税收入总额÷收入总额），对全部支出中应当由应纳税收入分摊的支出，一部分能够划分清楚，另一部分划分不清的，可对划分不清的部分按分摊比例法计算出的分摊比例，计算出应纳税收入总额应分摊的支出项目金额。” 国税发[1999]65号将非应税收入界定为免税收入，按收入比重计算分摊成本、费用和损失额，倒也是一种简便的方法。 第二部分，现行规定 然，2008年1月1日施行的《企业所得税法》，应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除-允许弥补的以前年度亏损，新法多出来一个“不征税收入”概念。 《企业所得税法》第七条 收入总额中的下列收入为不征税收入： （一）财政拨款 （二）依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金 （三）国务院规定的其他不征税收入。 《企业所得税法实施条例》第二十六条 《企业所得税法》第七条 （一）财政拨款 是指各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金，但国务院和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。 《企业所得税法》第七条（二）依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金，是指 依照法律法规等有关规定，按照国务院规定程序批准，在实施社会公共管理，以及在向公民、法人或者其他组织提供特定公共服务过程中，向特定对象收取并纳入财政管理的费用。 《企业所得税法》第七条（三）国务院规定的其他不征税收入，是指企业取得的，由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金。 《企业所得税法实施条例》第二十八条 企业的不征税收入用于支出所形成的费用或者财产，不得扣除或者计算对应的折旧、摊销扣除。 《财政部 国家税务总局关于财政性资金 行政事业性收费 政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》财税[2008]151号 进一步明确： 一、财政性资金 （一）企业取得的各类财政性资金，除属于国家投资和资金使用后要求归还本金的以外，均应计入企业当年收入总额。 （二）对企业取得的由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金，准予作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。 （三）纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织按照核定的预算和经费报领关系收到的由财政部门或上级单位拨入的财政补助收入，准予作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除，但国务院和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。 本条所称财政性资金，是指企业取得的来源于政府及其有关部门的财政补助、补贴、贷款贴息，以及其他各类财政专项资金，包括直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收，但不包括企业按规定取得的出口退税款；所称国家投资，是指国家以投资者身份投入企业、并按有关规定相应增加企业实收资本（股本）的直接投资。 二、关于政府性基金和行政事业性收费 （一）企业按照规定缴纳的、由国务院或财政部批准设立的政府性基金以及由国务院和省、自治区、直辖市人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费，准予在计算应纳税所得额时扣除。 企业缴纳的不符合上述审批管理权限设立的基金、收费，不得在计算应纳税所得额时扣除。 （二）企业收取的各种基金、收费，应计入企业当年收入总额。 （三）对企业依照法律、法规及国务院有关规定收取并上缴财政的政府性基金和行政事业性收费，准予作为不征税收入，于上缴财政的当年在计算应纳税所得额时从收入总额中减除；未上缴财政的部分，不得从收入总额中减除。 三、企业的不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；企业的不征税收入用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。 《财政部、国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》（财税[2011]70号）（2008年1月1日至2010年12月31日财税[2009]87号）进一步明确： 一、企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除： （一）企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件； （二）财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求； （三）企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。 二、根据实施条例第二十八条的规定，上述不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。 三、企业将符合本通知第一条规定条件的财政性资金作不征税收入处理后，在5年（60个月）内未发生支出且未缴回财政部门或其他拨付资金的政府部门的部分，应计入取得该资金第六年的应税收入总额；计入应税收入总额的财政性资金发生的支出，允许在计算应纳税所得额时扣除。 四、本通知自2011年1月1日起执行。 《财政部、国家税务总局关于非营利组织免税资格认定管理有关问题的通知》 （财税[2014]13号 ） 根据《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称《企业所得税法》）第二十六条及《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（以下简称《实施条例》）第八十四条的规定，现对非营利组织免税资格认定管理有关问题明确如下： 一、依据本通知认定的符合条件的非营利组织，必须同时满足以下条件： （一）依照国家有关法律法规设立或登记的事业单位、社会团体、基金会、民办非企业单位、宗教活动场所以及财政部、国家税务总局认定的其他组织； （二）从事公益性或者非营利性活动； （三）取得的收入除用于与该组织有关的、合理的支出外，全部用于登记核定或者章程规定的公益性或者非营利性事业； （四）财产及其孳息不用于分配，但不包括合理的工资薪金支出； （五）按照登记核定或者章程规定，该组织注销后的剩余财产用于公益性或者非营利性目的，或者由登记管理机关转赠给与该组织性质、宗旨相同的组织，并向社会公告； （六）投入人对投入该组织的财产不保留或者享有任何财产权利，本款所称投入人是指除各级人民政府及其部门外的法人、自然人和其他组织； （七）工作人员工资福利开支控制在规定的比例内，不变相分配该组织的财产，其中：工作人员平均工资薪金水平不得超过上年度税务登记所在地人均工资水平的两倍，工作人员福利按照国家有关规定执行； （八）除当年新设立或登记的事业单位、社会团体、基金会及民办非企业单位外，事业单位、社会团体、基金会及民办非企业单位申请前年度的检查结论为“合格”； （九）对取得的应纳税收入及其有关的成本、费用、损失应与免税收入及其有关的成本、费用、损失分别核算。 二、经省级（含省级）以上登记管理机关批准设立或登记的非营利组织，凡符合规定条件的，应向其所在地省级税务主管机关提出免税资格申请，并提供本通知规定的相关材料；经市（地）级或县级登记管理机关批准设立或登记的非营利组织，凡符合规定条件的，分别向其所在地市（地）级或县级税务主管机关提出免税资格申请，并提供本通知规定的相关材料。 财政、税务部门按照上述管理权限，对非营利组织享受免税的资格联合进行审核确认，并定期予以公布。 三、申请享受免税资格的非营利组织，需报送以下材料： （一）申请报告； （二）事业单位、社会团体、基金会、民办非企业单位的组织章程或宗教活动场所的管理制度； （三）税务登记证复印件； （四）非营利组织登记证复印件； （五）申请前年度的资金来源及使用情况、公益活动和非营利活动的明细情况； （六）具有资质的中介机构鉴证的申请前会计年度的财务报表和审计报告； （七）登记管理机关出具的事业单位、社会团体、基金会、民办非企业单位申请前年度的年度检查结论； （八）财政、税务部门要求提供的其他材料。 四、非营利组织免税优惠资格的有效期为五年。非营利组织应在期满前三个月内提出复审申请，不提出复审申请或复审不合格的，其享受免税优惠的资格到期自动失效。 非营利组织免税资格复审，按照初次申请免税优惠资格的规定办理。 五、非营利组织必须按照《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称《税收征管法》）及《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》（以下简称《实施细则》）等有关规定，办理税务登记，按期进行纳税申报。取得免税资格的非营利组织应按照规定向主管税务机关办理免税手续，免税条件发生变化的，应当自发生变化之日起十五日内向主管税务机关报告；不再符合免税条件的，应当依法履行纳税义务；未依法纳税的，主管税务机关应当予以追缴。取得免税资格的非营利组织注销时，剩余财产处置违反本通知第一条第五项规定的，主管税务机关应追缴其应纳企业所得税款。 主管税务机关应根据非营利组织报送的纳税申报表及有关资料进行审查，当年符合《企业所得税法》及其《实施条例》和有关规定免税条件的收入，免予征收企业所得税；当年不符合免税条件的收入，照章征收企业所得税。主管税务机关在执行税收优惠政策过程中，发现非营利组织不再具备本通知规定的免税条件的，应及时报告核准该非营利组织免税资格的财政、税务部门，由其进行复核。 核准非营利组织免税资格的财政、税务部门根据本通知规定的管理权限，对非营利组织的免税优惠资格进行复核，复核不合格的，取消其享受免税优惠的资格。 第三部分 应关注点 一、 关于不征税收入 1、 上缴财政的收入并非全部是不征税收入，前提是：“依照法律法规等有关规定，按照国务院规定程序批准，在实施社会公共管理，以及在向公民、法人或者其他组织提供特定公共服务过程中，向特定对象收取”（ 《企业所得税法实施条例》第二十六条）、依照法律、法规及国务院有关规定收取（财税[2008]151号），有些财政部门将事业单位的不符合上述条件的收入（如房租收入、经营收入）要求全部上缴，我们认为即使上缴也是应税收入。当然，这里一旦作为应税收入，按照核定的预算和经费报领关系收到的由财政部门或上级单位拨入的该部分财政补助收入，以不重复征税为原则。 事业单位在汇算清缴填列A103000事业单位、民间非营利组织收入、支出明细表和A105000纳税调整项目明细表时尤为注意以上规定。 2、关于取得的专项用途的财政性资金，应严格按照财税[2011]70号规定执行，三个条件缺一不可 （一）企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件； （二）财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求； （三）企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。 二、关于税前扣除 “企业的不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；企业的不征税收入用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。”也就是说，企业的征税收入用于支出所形成的费用，准予在计算应纳税所得额时扣除；企业的征税收入用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销准予在计算应纳税所得额时扣除。 1、 关于费用 《事业单位财务规则 》第二十二条事业单位在开展非独立核算经营活动中，应当正确归集实际发生的各项费用数； 不能归集的，应当按照规定的比例合理分摊。 经营支出应当与经营收入配比。 以工资为例，《事业单位会计制度》规定，2201 应付 职工薪酬 计算当期应付职工薪酬，借记“事业支出”、“经营支出”等科目，贷记本科目。 那么，是不是借“经营支出”的都可以税前扣除？如果事业单位会计按照配比原则用“财政补助收入”支付了工资就不可以在税前扣除。 2、 关于折旧、摊销 以购入不需安装固定资产为例，《事业单位会计制度》规定，借：“事业支出”、“经营支出”、“专用基金——修购基金”等，贷：“财政补助收入”、“零余额账户用款额度”、“银行存款”。 是不是说借“经营支出”都能税前扣除？企业所得税认可的是折旧，比如用征税收入购买了40万元（不含增值税，且已抵扣）的小汽车，虽然“经营支出”40万元，但税前扣除只可以10万元。 更复杂的问题在于，事业单位现有在用的固定资产、无形资产（土地使用权）是很多年前购置的，我们需要甄别这些固定资产、无形资产（土地使用权）哪些是用不征税收入用于支出所形成的资产，哪些是用征税收入用于支出所形成的资产。只有这样才能计算出准予税前扣除的折旧、摊销。 还有一个需特别关注的是事业单位的在建工程，由于各种原因（比如决算未完成）长期不转固定资产，但早已投入使用，在计算折旧、摊销时是否可以从实际投入使用的次月起算？ 关于折旧、摊销，《事业单位财务规则 》并未一概要求提取折旧、摊销，那么，对未提取折旧、未摊销的事业单位，能否税前扣除？笔者认为，《企业所得税法》第十一条 规定，“在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的固定资产折旧，准予扣除。”第十二条 规定“在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的无形资产摊销费用，准予扣除。”税法强调的是计算，不是计提，因此，即便会计上没有计提折旧、摊销，也应该准予按税法规定的最短年限折旧、摊销。 3、 关于核定征收 国家税务总局关于印发《企业所得税核定征收办法（试行）》的通知 （国税发〔2008〕30号） 第四条规定: 税务机关应根据纳税人具体情况，对核定征收企业所得税的纳税人，核定应税所得率或者核定应纳所得税额。具有下列情形之一的，核定其应税所得率： （一） 能正确核算（查实）收入总额，但不能正确核算（查实）成本费用总额的； 由于事业单位成本费用的特殊性，税务机关多核定其应税所得率。 但国税发〔2008〕30号第九条又规定“纳税人的生产经营范围、主营业务发生重大变化，或者应纳税所得额或应纳税额增减变化达到 20％的，应及时向税务机关申报调整已确定的应纳税额或应税所得率 。” 江苏省地方税务局转发《国家税务总局关于印发〈企业所得税核定征收办法〉（试行）的通知》的通知 （苏地税发[2008]100号） 二、《办法》第八条中的应税所得率执行标准 （一）“其他行业”中的计算机服务业、软件业、科技交流和推广服务业以及仓储业、居民服务业、文化艺术业、教育卫生业等暂按10%应税所得率标准执行。 《江苏省地方税务局关于明确若干税款征收标准的公告》 （苏地税规[2013]2号） 四、国家税务总局《企业所得税核定征收办法》（国税发〔2008〕30号）第八条中的应税所得率确定如下： 其他行业 10% 对“其他行业”中实际利润水平较高的部分行业，各省辖市地方税务局按规定进行相关测算并报省地方税务局审查同意后，可在《企业所得税核定征收办法》规定范围内另行确定具体的应税所得率。 本公告第四条自2014年1月1日起施行。 《江苏省国家税务局江苏省地方税务局关于进一步规范企业所得税核定征收工作的公告》 （江苏省国家税务局江苏省地方税务局公告2016年第1号）规定：一、为进一步支持中小企业发展，遵循公平、公正、公开原则，我省企业所得税核定征收行业应税所得率原则上适用《企业所得税核定征收办法》第八条规定的幅度标准最低限。 二、综合考虑区域经济发展、行业盈利水平等因素，各省辖市局国税局、地税局可联合对实际利润水平较高的行业进行测算，在《企业所得税核定征收办法》第八条幅度标准内另行确定本辖区内相关行业应税所得率，并分别报上级税务机关备案。 三、纳税人如生产经营范围、主营业务发生重大变化，或者应纳税所得额或应纳税额增减变化达到20％时，应按照《企业所得税核定征收办法》的规定，及时向税务机关申报调整已确定的应纳税额或应税所得率，并依法缴纳税款。 四、税务机关通过风险分析等后续管理途径发现纳税人存在本公告第三条情形未及时申报的，应当依据《中华人民共和国税收征收管理法》等相关法律法规进行处理。 核定征收应税所得率可以追溯调整？由于申报责任在企业，因此笔者认为依法可以追溯调整。 就事业单位而言，税务机关如何判定“应纳税所得额或应纳税额增减变化达到 20％的、实际利润水平较高的行业”？ 正如笔者所述“事业单位现有在用的固定资产、无形资产（土地使用权）是很多年前购置的，我们需要甄别这些固定资产、无形资产（土地使用权）哪些是用不征税收入用于支出所形成的资产，哪些是用征税收入用于支出所形成的资产。只有这样才能计算出准予税前扣除的折旧、摊销。”否则，面对一笔糊涂账，税务机关也有执法风险。 三、 关于非营利组织免税资格认定 财税[2009]123号、财税[2014]13号都要求非营利组织免税资格须经认定才可享受，但有些事业单位不及时提出申请，导致税企纠纷，应引起高度重视。 |
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