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新金融工具准则保持了与IFRS 9的趋同。核心变化内容包括：一是金融资产分类由现行“四分类”改为“三分类”，减少金融资产类别，提高分类的客观性和有关会计处理的一致性；二是金融资产减值会计由“已发生损失法” 改为“预期损失法”，以更加及时、足额地计提金融资产减值准备，揭示和防控金融资产信用风险；三是修订套期会计相关规定，使套期会计更加如实地反映企业的风险管理活动。 新金融工具准则分类分批实施，其中：在境内外同时上市的企业以及在境外上市并采用国际财务报告准则或企业会计准则编制财务报表的企业，自2018年1月1日起施行；其他境内上市企业，自2019年1月1日起施行；执行企业会计准则的非上市企业，自2021年1月1日起施行。 致同将就新金融工具准则发布系列解读文章，包括：变化概述、新旧对比、概念及适用范围、确认和终止确认、金融资产和负债的分类、摊余成本和公允价值的计量、金融工具的减值、套期会计、列报与披露、新旧衔接、行业影响及新准则应用实务案例分析等。 本期主要解读金融资产转移准则的修订背景、新旧变化、过渡衔接及金融资产终止确认的决策树。 一．概述 随着我国金融创新步伐不断加快，资产证券化在近年来得到了较快发展。原金融资产转移的会计处理过于原则，对金融资产证券化等会计实务指导不够。因此，2017年4月，财政部发布了修订的《企业会计准则第23号——金融资产转移》（CAS 23）。 修订后的CAS 23对金融资产转移及其终止确认的判断原则不变，但是对准则的结构进行了梳理，并引入了更多指引。主要变化如下： 结构重组
更多指引
在修订后的CAS 23施行日，企业仍继续涉入被转移金融资产的，应当按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》（CAS 22）及本准则关于被转移金融资产确认和计量的相关规定进行追溯调整，再按照本准则的规定对其所确认的相关负债进行重新计量，并将相关影响按照与被转移金融资产一致的方式在本准则施行日进行调整。追溯调整不切实可行的除外。追溯调整不应应用于在施行日已经终止确认的项目。 二．金融资产终止确认的判断 金融资产终止确认的决策树如下： S1：合并所有子公司（包括所有结构化主体）——终止确认的报告主体 CAS 23第三条规定，“企业对金融资产转入方具有控制权的，除在该企业个别财务报表基础上应用本准则外，在编制合并财务报表时，还应当按照《企业会计准则第33号——合并财务报表》的规定合并所有纳入合并范围的子公司（含结构化主体），并在合并财务报表层面应用本准则。” S2：对资产的整体亦或部分适用终止确认原则——整体转移或部分转移 CAS23第四条对金融资产的部分转移进行了如下规定，除此之外，企业应当将终止确认的规定适用于该金融资产整体：
S3：收取金融资产现金流量的合同权利是否终止？——合同权利是否到期 权利终止的情况包括：
S4：是否已转移收取金融资产现金流量的权利？——法律上的转移 企业是否转移收款的合同权利，通常理解为法律意义上的资产出售或转让获取资产现金流量的权利。
S5：是否通过“过手测试”？ CAS 23第六条对能够通过“过手测试”进行了规定，即企业保留了收取金融资产现金流量的合同权利，但承担了将收取的该现金流量支付给一个或多个最终收款方的合同义务，且同时满足下列条件： 不可垫付——转入方承担延迟支付风险 企业只有从该金融资产收到对等的现金流量时，才有义务将其支付给最终收款方。企业提供短期垫付款，但有权全额收回该垫付款并按照市场利率计收利息的，视同满足本条件。 无权处置——转出方不控制资产 转让合同规定禁止企业出售或抵押该金融资产，但企业可以将其作为向最终收款方支付现金流量义务的保证。 不得延误——转出方不能从资产获益 企业有义务将代表最终收款方收取的所有现金流量及时划转给最终收款方，且无重大延误。企业无权将该现金流量进行再投资，但在收款日和最终收款方要求的划转日之间的短暂结算期内，将所收到的现金流量进行现金或现金等价物投资，并且按照合同约定将此类投资的收益支付给最终收款方的，视同满足本条件。 注：本专题是致同对企业会计准则的理解，实务中应以企业会计准则的规定和监管要求为准。《致同研究之企业会计准则系列》不应视为专业建议。未征得具体专业意见之前，不应依据本系列专题所述内容采取或不采取任何行动。 |
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