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作者简介：罗显峰，国家税务总局秀山土家族苗族自治县税务局副局长，公职律师，税务师，公共管理硕士。 原文出处：《中国税务报》2019年6月19日B3版，感谢作者授权中国破产法论坛微信公众号推送全文！ 罗显峰 非正常户的税务处理与破产程序息息相关，尤其是破产重整程序中非正常户的处理成为一个常见破产涉税问题。 根据《税务登记管理办法》（国家税务总局令第7号），已办理税务登记的纳税人未按照规定的期限申报纳税，在税务机关责令其限期改正后，逾期不改正的，税务机关应当派员实地检查，查无下落并且无法强制其履行纳税义务的，税务机关将其列为非正常户，并暂停其登记证件、发票的使用。 税务机关应在非正常户认定的次月，在办税场所或者媒体上公告非正常户；对列入非正常户超过 3 个月的纳税人，宣告其税务证件失效；对没有欠税且没有未缴销发票的纳税人，认定为非正常户超过两年的，税务机关可以注销其税务登记证件。 《关于进一步完善税务登记管理有关问题的公告》（国家税务总局公告2011年第21号）规定，纳税人如有欠税，无可以强制执行的财物或虽有可以强制执行的财物但经采取强制执行措施仍无法使其履行纳税义务的，方可认定为非正常户。这里需要说明的是，纳税人欠缴的税款、滞纳金、罚款，并不因其被列为非正常户而免除。 纳税人如恢复经营，在办结补充申报、补缴税款、滞纳金、罚款等未结事项后，税务机关解除非正常户。 企业破产法在2006年修订时建立了破产重整制度，以顺应社会经济发展的需求，这代表了现代破产法的发展趋势。企业破产重整如能成功，能继续为税收收入、员工就业和社会发展作出贡献。但由于企业在破产重整前生产经营已不正常，极易成为税务管理上的非正常户。法院裁定债务人企业破产重整后，在重整计划得到批准、重整期间结束，以及重整计划执行期间，势必有诸多税务管理上的难题。 一是债务人企业欠缴的广义税收债权不能得到全额清偿。债务人企业破产案件受理前，如已有欠税、滞纳金、罚款，按照企业破产法的规定，仅有税款作为优先债权能得到全额清偿；破产案件受理之前的滞纳金作为普通破产债权，仅能得到部分清偿；破产案件受理之后直至税款入库之日的滞纳金需停止计算，因而不属于破产债权，根据《最高人民法院关于税务机关就破产企业欠缴税款产生的滞纳金提起的债权确认之诉应否受理问题的批复》（法释〔2012〕9号），不能得到清偿；行政罚款属于劣后债权，仅在极罕见的情况下才能得到部分清偿。 二是债务人企业重整期间的发票领用、开具问题。重整期间，为了企业的重整、经营需要，法院指定的重整企业管理人可能会采取部分经营活动，如继续履行合同、出售存货或资产。但根据税收征管的相关规定，在补充申报、补缴税款、滞纳金、罚款等事项未办结前，不能解除其非正常户状态，自然不能使用发票。 由于广义上的税收债权一般而言不会得到全额清偿，该问题在破产重整期间结束后的重整计划执行期间，仍然存在。 三是债务人企业进入重整期间，税务机关认为其已恢复经营，责令其限期改正未申报违法行为。由于企业原股东、管理人员此时已丧失对企业的控制，管理人依法取得对企业的控制。但根据企业破产法第二十五条、第六十九条等规定，管理人并无申报乃至先行缴纳欠税的责任或权力。 四是纳税信用认定为D级的问题。《纳税信用管理办法（试行）》（国家税务总局公告2014年第40号）规定，“有非正常户记录或者由非正常户直接责任人员注册登记或者负责经营的纳税人，纳税信用直接判定为D级”。这里要注意的是，重整企业的法定代表人如果同时是其他非正常户企业的法定代表人，则重整企业的纳税信用会被认定为D级。纳税信用D级企业会在发票领用、出口退税审核、纳税评估、处罚下限、社会公示一系列方面受到限制。 五是登记变更问题。解除非正常户前，债务人企业根据重整计划变更法定代表人的，税务机关一般予以拒绝。 虽然破产重整企业的非正常户问题最为突出，但破产和解、破产清算程序中该问题同样存在。 目前基层税务机关在处理破产重整企业的非正常户解除、发票开具等问题上难度较大。面对人民法院依法作出的裁定及企业重整的合法需求，为保障基层税务机关作出适当处理，笔者有以下思考： 一是修改《税务登记管理办法》。综合企业破产法的立法原则和司法解释，对《税务登记管理办法》增加以下内容：被列入非正常户的纳税人进入破产程序的，其管理人可持人民法院作出的破产重整裁定、破产和解裁定、破产宣告裁定等资料申请解除非正常户。 二是省级税务局发文授权县级税务局可解除非正常户。《国家税务总局浙江省税务局关于进一步促进民营经济高质量发展的实施意见》（浙税发〔2018〕89号）规定，“对已经认定为非正常户的民营企业破产重整的，在获取法院裁定后解除非正常户认定。”在《税务登记管理办法》尚未作出类似修改前，省级税务局可制发文件作出明确规定，便于县级税务局在法院裁定企业破产（重整或清算）的情况下解除非正常户认定。同时，基于国民待遇原则，应对所有纳税人作出类似规定，而不仅限于民营企业。 三是县级税务局通过集体研究程序决定解除非正常户。在企业进入破产重整程序后，税务机关可根据重整企业管理人申请，依据法院的破产重整裁定解除非正常户认定。同时，税务机关应做好重整企业破产税收债权的申报工作，将欠税、滞纳金、罚款逐一详细申报，做好与管理人、法院的沟通，按照企业破产法规定的清偿顺序予以受偿。 公号责编：朱琳薇 更多历史消息，敬请扫描下方二维码： 中国破产法论坛 |
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