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【静税】是一个专注于财税政策学习和涉税实务操作的公众号，您的支持是我创作的动力！点亮文章结尾右下角“在看”小花，关注我，爱生活，学财税，每天进步一点点。最近一直有朋友在热议采取核定征收方式征收企业所得税的问题，争议的焦点集中在核定征收方式下，“应税收入额”的范围如何确定”。有人认为是会计口径的“应税收入额”；有人认为是企业所得税口径的“应税收入额”；对销售货物的“应税收入额”倒是没有争议，都认为是不含增值税的销售收入，但对于销售固定资产、股权等财产转让行为，到底是按毛收入作为“应税收入额”，还是按净收益作为“应税收入额”，争论也比较热烈。本文将从两个方面阐述一下个人观点。首先我们先简单介绍一下企业所得税的两种征收方式，然后我们借助三个典型案例，探讨一下采取核定应税所得率方式征收企业所得税的纳税人，能正确核算（查实）收入总额，但不能正确核算（查实）成本费用总额时，核定征收依据“应税收入额”是如何确定的。查帐征收：对按照法律、行政法规的规定设置帐薄、正确核算经营成果并按照规定期限如实办理纳税申报的纳税人采取的所得税征收方式 。核定征收：对不能准确核算经营成果的纳税人实行核定征收。【静之特别提醒】：核定征收可以享受小型微利企业税收优惠。1.核定征收两种方式：核定应税所得率或者核定应纳所得税额。（1）核定应税所得率：应纳所得税额=应纳税所得额×适用税率。①能正确核算（查实）收入总额，但不能正确核算（查实）成本费用总额的；②能正确核算（查实）成本费用总额，但不能正确核算（查实）收入总额的；应纳税所得额=成本（费用）支出额/(1-应税所得率)×应税所得率③通过合理方法，能计算核算（查实）和推定纳税人收入总额或成本费用总额的。比如：纳税人既不能正确核算收入总额，也不能正确核算成本费用总额，税务机关会通过合理的方法，计算或推定收入总额或成本费用总额。 （2）核定应纳所得税额：纳税人不属于以上3种核定应税所得率情形的，核定其应纳所得税额。前面讲了核定应税所得率方式的三种情形。平时实务操作中容易存在争议的业务，其实就是第①种方式。能正确核算（查实）收入总额，但不能正确核算（查实）成本费用总额的；此时，“应税收入额”具体如何确定便成了困扰大家的一个难题。国税函[2009]377号：应税收入额＝收入总额－不征税收入－免税收入。 同时规定，收入总额为企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入。 案例1：假设A企业只能正确核算（查实）收入总额，但不能正确核算（查实）成本费用总额，税务机关对A企业采取核定应税所得率方式征收企业所得税，2019年，A企业取得银行存款利息收入:思考：纳税人取得的银行存款利息收入，是否属于采取核定应税所得率方式征税的“应税收入额”的范围？纳税人的存款利息收入，会计上按规定冲减了财务费用，不作为收入核算。但国税函[2009]377号明确规定：收入总额为企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入。 企业所得税文件规范的是企业所得税口径的“应税收入额”,不是会计口径的“应税收入额”。因此，纳税人取得银行存款利息收入，需要并入采取核定应税所得率方式征税的“应税收入额”,征收企业所得税。（二）核定征收方式下，如果某一单项收入能准确核算，是否可以单独就此项所得进行查实征收，其他所得采取核定征收？ 案例2：假设A企业能正确核算（查实）收入总额，但不能正确核算（查实）成本费用总额，税务机关对A企业采取核定应税所得率方式征收企业所得税，A企业取得一笔转让股权收入，此笔业务能够清晰计算出股权转让所得。思考：1.对此笔转让股权收入，是统一并入“应税收入额”按核定的应税所得率计算征税，还是就财产转让所得单独按适用税率单独征税？2.对此笔转让股权业务，是就财产转让取得的收入并入“应税收入额”征税，还是将财产转让所得并入“应税收入额”。《中华人民共和国企业所得税法》第六条 企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。包括销售货物收入； 提供劳务收入；转让财产收入；股息、红利等权益性投资收益；利息收入；租金收入；特许权使用费收入；接受捐赠收入；其他收入。《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第十六条：企业所得税法第六条第（三）项所称转让财产收入，是指企业转让固定资产、生物资产、无形资产、股权、债权等财产取得的收入。《中华人民共和国企业所得税法》第三条 居民企业应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税。《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第六条：企业所得税法第三条所称所得，包括销售货物所得、提供劳务所得、转让财产所得、股息红利等权益性投资所得、利息所得、租金所得、特许权使用费所得、接受捐赠所得和其他所得。显然收入不等于所得。企业所得税是就所得征税，不是就收入征税。所以采取核定应税所得率方式征税的纳税人，需要将“应税收入额”乘以“应税所得率”，才能得到“应纳税所得额”，然后“应纳税所得额”乘以”税率”，才得到”应纳企业所得税税额”。国家税务总局公告2012年第27号：依法按核定应税所得率方式核定征收企业所得税的企业，取得的转让股权（股票）收入等转让财产收入，应全额计入应税收入额，按照主营项目（业务）确定适用的应税所得率计算征税；若主营项目（业务）发生变化，应在当年汇算清缴时，按照变化后的主营项目（业务）重新确定适用的应税所得率计算征税。结论：案例2：转让股权收入，需全额计入“应税收入额“，按照主营项目（业务）确定适用的应税所得率计算征税。而不能单独计算缴纳企业所得税。 【静之特别提醒】：是就“转让股权收入”并入“应税收入额”征税，不是就“转让股权所得”并入“应税收入额”征税。案例3：假设A企业能正确核算（查实）收入总额，但不能正确核算（查实）成本费用总额，税务机关对A企业采取核定应税所得率方式征收企业所得税，企业取得土地岀让金返还，不符合不征税收入条件。思考：对A企业取利的土地出让金返还，是统一并入“应税收入额”按核定的应税所得率计算征税，还是单独按适用税率征税？国家税务总局公告2012年第27号：依法按核定应税所得率方式核定征收企业所得税的企业，取得的转让股权（股票）收入等转让财产收入，应全额计入应税收入额，按照主营项目（业务）确定适用的应税所得率计算征税；若主营项目（业务）发生变化，应在当年汇算清缴时，按照变化后的主营项目（业务）重新确定适用的应税所得率计算征税。同样道理，土地岀让金返还收入也应全额计入”应税收入额“，按照主营项目（业务）确定适用的应税所得率计算征税。案例2股权转让案例：核定征收方式下，纳税人一般会多缴纳企业所得税， 因为纳税人需要将”股权转让收入额“并入“应税收入额”，而不是将”股权转让所得“并入“应税收入额”，而股权转让的毛收入通常都较高；案例3土地出让金返还案例：核定征收方式下，纳税人会少缴纳企业所得税，因为土地出让金返还没有对应支出，返还收入一般就等于所得。查帐征收方式下：应纳所得税税额=应税收入额（土地出让金返还收入）×税率；核定征收方式下，需要两步：①应纳税所得额=应税收入额（土地出让金返还收入）×应税所得率显然，案例3土地出让金返还案例，查帐征收方式下企业所得税税负要比核定征收方式下高很多。 政策虽然有不合理的成分在，但却是相对公平的，既没有只对未按规定建账的纳税人有利，也没有只对税务机关征税有利。 【静之特别提醒】：企业所得税征收方式，或者是查帐征收，或者是核定征收，只能二选一。不能一部分业务核定征收，一部分业务查帐征收。有人可能还会提出这样一种观点，那既然只能二选一，可不可以将占“应税收入额”比重比较大的财产转让收入作为主业申请重新核定应税所得率？《企业所得税核定征收办法》(国税发[2008]30号) 第七条： 实行应税所得率方式核定征收企业所得税的纳税人，经营多业的，无论其经营项目是否单独核算，均由税务机关根据其主营项目确定适用的应税所得率。主营项目应为纳税人所有经营项目中，收入总额或者成本（费用）支出额或者耗用原材料、燃料、动力数量所占比重最大的项目。我理解这里的主业，不包括转让财产或土地出让金返还等特殊业务，而是指企业正常经营的主营业务。我们可以参考一下国家税务总局令第43号的思路，43号令规定：纳税人偶然发生的销售无形资产、转让不动产的销售额，不计入一般纳税人应税行为年应税销售额判断标准。可能还有人会说，纳税人如果预测到第二年会取得土地出让金返还，筹划采取核定征收方式岂不可以少缴纳企业所得税？《企业所得税核定征收办法》（国税发〔2008〕30号）文件的本意是，税务机关要严格按照规定的范围和标准确定企业所得税的征收方式，不得违规扩大核定征收企业所得税范围；对其中达不到查账征收条件的企业核定征收企业所得税，并促使其完善会计核算和财务管理，达到查账征收条件后要及时转为查账征收。这就意识着国家限制、不提倡企业使用核定征收，鼓励和提倡企业通过完善会计核算和财务管理，在符合条件后及时使用查账征收，毕竟查账征收更能反映企业的实际经营情况，企业负担的税款更具有合理性。核定征收方式，不是由纳税人自由选择的征税方式。另外，如果企业未按规定建帐，可能需要承担未按规定建立账簿的税务行政处罚。还是依法纳税，合法筹划比较稳妥。
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