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第五章 无形资产 本章概述
（一）内容提要
本章就无形资产的确认和初始计量、自行研发无形资产研发费用的会计处理、无形资产的摊销及转让作了系统地解析，本章为关键基础知识章节，应全面掌握。
（二）关键考点
1.无形资产在非货币性资产交换方式、债务重组方式、政府补助方式、分期付款购买方式下入账成本的确认原则
2.土地使用权与地上建筑物的区分核算原则
3.内部研发费用的会计处理
4.无形资产摊销的会计处理，尤其是结合无形资产减值的处理
5.转让无形资产使用权及所有权的损益归属
二、知识点详释
知识点：无形资产的确认和初始计量★★
一、无形资产概述
（一）无形资产的定义和特征
无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。
无形资产，比如商标权→商标、商号的独占权
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无形资产具有以下特征：
1.由企业拥有或者控制并能为其带来未来经济利益的资源；
2.无形资产不具有实物形态；
3.无形资产具有可辨认性；
（1）可辨认性是指该资产能够脱离企业单独存在
符合以下条件之一的，应认定其具有可辨认性：
①能够从企业中分离或者划分出来，并能单独用于出售或转让等；
②产生于合同性权利或其他法定权利，无论这些权利是否可以从企业或其他权利和义务中转移或分离。
（2）商誉是不可单独辨认的资产
在天时、地利、人和等要素的共同作用下，企业能够创造超额收益，此能力即为商誉。
比如：王府井商场→超额盈余能力
经评估师评估，王府井商场的公允可辨认净资产为1亿。A公司将其全资收购了，收购价为1.8亿，则超出的0.8亿即商誉的价值。该商誉不在王府井商场的账上反映，仅在合并时体现。 【备注】
①商誉是不可单独辨认的；
②自创商誉不入账，只有合并才会认定商誉：
a.吸收合并记入吸收方的账册及个别报表；
b.控股合并记入合并报表。
③商誉＝合并成本－拥有的被合并方公允可辨认净资产的份额
④商誉不是无形资产。 4.无形资产属于非货币性资产。
非货币性资产→将来的货币回流量无法提前预知 【2014年单选题】下列各项中，制造企业应当确认为无形资产的是（ ）。
A.自创的商誉
B.取得的土地使用权
C.企业合并产生的商誉
D.开发项目研究阶段发生的支出 |
| 『正确答案』B
『答案解析』选项A，自创的商誉是不确认的；选项C，商誉不属于无形资产，根据《企业会计准则第6号——无形资产》的规定：无形资产是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。由于商誉属于不可辨认资产，因此不属于无形资产；选项D，研究阶段支出不符合资本化条件，期末应当转入损益。 |
【多选题】下列各项中，不能界定为无形资产的有（ ）。
A.企业的客户关系
B.企业的人力资源
C.企业内部产生的品牌、报刊名
D.运转计算机控制的机械工具所不可或缺的核心软件 |
| 『正确答案』ABCD
『答案解析』选项AB，企业对其客户关系和人力资源未来的经济利益无法控制，不能定义为无形资产；选项C，企业内部产生的品牌、报刊名、刊头和客户名单和实质上类似项目的支出不能与整个业务开发成本区分开来，因此不能定义为无形资产；选项D，如果软件是设备不可或缺的组成部分，应定义为固定资产。 |
（二）无形资产的内容 无形资产 | 是否受法律保护 | 是否有法定期限 | 备注 | 商标权 | 是 | 有，10年期 | 只有能给企业带来经济利益的，方可作为企业的无形资产，这一点尤其明显地体现在商标权、专利权和非专利技术上。 |
提示：商标权到期可以续注。
提示：自创商标不入账。 无形资产 | 是否受法律保护 | 是否有法定期限 | 备注 | 商标权 | 是 | 有，10年期 | 只有能给企业带来经济利益的，方可作为企业的无形资产，这一点尤其明显地体现在商标权、专利权和非专利技术上 | 专利权 | 是 | 有 | 发明专利权是20年，外观设计专利权和实用新型专利权的期限为10年 | 非专利技术 | 否 | 无 | 著作权 | 是 | 有 | 土地使用权 | 是 | 有 | 特许权 | 是 | 有 | 只有企业授权的才可作无形资产入账 |
【要点提示】非专利技术是唯一无法定期限、不受法律保护的无形资产。
提示：特许权分为政府特许权（比如烟草专卖权，不可以作为无形资产）、企业特许权。
二、无形资产的确认条件
1.与该无形资产有关的经济利益很可能流入企业；
2.该无形资产的成本能够可靠地计量。
三、无形资产的初始计量
无形资产通常是按实际成本计量，即以取得无形资产并使之达到预定用途而发生的全部支出，作为无形资产成本。
（一）购入方式
1.外购无形资产的成本，包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。
2.购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，无形资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，除按照《企业会计准则第17号——借款费用》应予资本化的以外，应当在信用期间内计入当期损益，本质上与固定资产的延期付款处理原则相同。
【基础知识题】20×5年1月8日，甲公司从乙公司购买一项商标权，由于甲公司资金周转比较紧张，经与乙公司协议采用分期付款方式支付款项。合同规定，该项商标权总计1 000万元，每年末付款200万元，5年付清。假定银行同期贷款利率为5%。为了简化核算，假定不考虑其他有关税费（已知5年期5%利率，其年金现值系数为4.3295）。（会计分录中单位为“元”） |
| 『答案解析』
甲公司的会计处理如下：
①无形资产入账成本＝1 000×20%×4.3295＝865.9（万元）
②未确认的融资费用＝1 000－865.9＝134.1（万元）
③取得时：
借：无形资产——商标权 8 659 000
未确认融资费用 1 341 000
贷：长期应付款 10 000 000
④未确认融资费用的分摊 年份 | 年初本金 | 本年利息 | 付款 | 还本 | 年初本金×5% | 20×5 | 865.9 | 43.3 | 200 | 156.7 | 20×6 | 709.2 | 35.46 | 200 | 164.54 | 20×7 | 544.66 | 27.23 | 200 | 172.77 | 20×8 | 371.89 | 18.59 | 200 | 181.41 | 20×9 | 190.48 | 9.52 | 200 | 190.48 |
20×5年年底付款时：
借：长期应付款 2 000 000
贷：银行存款 2 000 000
借：财务费用 433 000
贷：未确认融资费用 433 000
20×6年年底付款时：
借：长期应付款 2 000 000
贷：银行存款 2 000 000
借：财务费用 354 600
贷：未确认融资费用 354 600
20×7年年底付款时：
借：长期应付款 2 000 000
贷：银行存款 2 000 000
借：财务费用 272 300
贷：未确认融资费用 272 300
20×8年年底付款时：
借：长期应付款 2 000 000
贷：银行存款 2 000 000
借：财务费用 185 900
贷：未确认融资费用 185 900
20×9年年底付款时：
借：长期应付款 2 000 000
贷：银行存款 2 000 000
借：财务费用 95 200
贷：未确认融资费用 95 200 |
【2014年多选题】20×2年1月1日，甲公司从乙公司购入一项无形资产，由于资金周转紧张，甲公司与乙公司协议以分期付款方式支付款项。协议约定：该无形资产作价2 000万元，甲公司每年年末付款400万元，分5年付清。假定银行同期贷款利率为5%，5年期5%利率的年金现值系数为4.3295。不考虑其他因素，下列甲公司与该无形资产相关的会计处理中，正确的有（ ）。
A.20×2年财务费用增加86.59万元
B.20×3年财务费用增加70.92万元
C.20×2年1月1日确认无形资产2 000万元
D.20×2年12月31日长期应付款列报为2 000万元 |
| 『正确答案』AB
『答案解析』选项A，20×2确认的财务费用＝400×4.3295×5%＝86.59（万元）；选项B，20×3年财务费用＝（400×4.3295－400＋86.59）×5%＝70.92（万元）；选项C，20×2年1月1日确认无形资产＝400×4.3295＝1731.8（万元）；选项D，20×2年12月31日长期应付款列报金额＝400×4.3295－400＋86.59－400＋（400×4.3295－400＋86.59）×5%＝1 089.31（万元）。 |
3.下列费用不构成无形资产的取得成本：
①为引入新产品进行宣传发生的广告费、管理费用及其他间接费用；
②无形资产达到预定用途之后发生的费用。
【要点提示】记住购入方式下入账成本的构成要素，特别留意延期付款方式下入账成本的计算。 （二）投资者投入方式
投资者投入无形资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，如果合同或协议约定价值不公允时，应按无形资产的公允价值作为无形资产的初始成本。
（三）非货币性资产交换方式换入（详见非货币性资产交换章节）
（四）债务重组方式换入（详见债务重组章节）
【要点提示】非货币性资产交换方式和债务重组方式下无形资产的入账成本计算应结合相应章节重点掌握，此知识点常用于单选题中指标计算方式。 （五）通过政府补助取得的无形资产，按公允价值计量，公允价值不能可靠取得的，按名义金额计量。
1.总额法下
（1）无偿拨付时
借：无形资产
贷：递延收益
（2）在无形资产使用寿命期内按合理、系统的方法计入损益
借：递延收益
贷：其他收益
2.如果公允价值无法可靠获取，则以名义金额1元计入当期损益
借：无形资产 1
贷：其他收益 1 （六）土地使用权的处理
企业应按实际支付的价款加上相关税费认定土地使用权的成本。如果此土地使用权用于自行开发厂房，则与建筑物分开核算。
提示：建造厂房时，土地使用权的摊销额是计入固定资产成本的，分录是：
借：在建工程
贷：累计摊销
下列情况下土地使用权必须与房产合并反映：
1.房地产开发企业取得的土地使用权用于开发对外出售的房产，相应的土地使用权应并入房产的成本；
2.企业外购房屋建筑物，如果能够合理地分割土地和地上建筑物，则分开核算，否则，应当全部作为固定资产核算。
【要点提示】土地和地上建筑物应分别科目核算，这点不仅要记住，还要贯通于具体的账务处理中。另外，记住合并反映的两种情况。 【多选题】下列各项关于土地使用权会计处理的表述中，正确的有（ ）。
A.为建造固定资产购入的土地使用权确认为无形资产
B.房地产开发企业为开发商品房购入的土地使用权确认为存货
C.用于出租的土地使用权及其地上建筑物一并确认为投资性房地产
D.用于建造厂房的土地使用权摊销金额在厂房建造期间计入在建工程成本
E.土地使用权在地上建筑物达到预定可使用状态时与地上建筑物一并确认为固定资产 |
| 『正确答案』ABCD
『答案解析』选项D，因为土地使用权的经济利益通过建造厂房实现，所以土地使用权的摊销金额可以资本化（计入在建工程成本）；选项E，土地使用权应该单独作为无形资产核算。 |
【2017年多选题】甲公司为增值税一般纳税人。2×17年1月1日，甲公司通过公开拍卖市场以5 000万元购买一块可使用50年的土地使用权，用于建造商品房。为建造商品房，甲公司于2×17年3月1日向银行专门借款4 000万元，年利率5%（等于实际利率），截至2×17年12月31日，建造商品房累计支出5 000万元，增值税进项税额585万元，商品房尚在建造过程中，专门借款未使用期间获得投资收益5万元。不考虑其他因素，下列各项关于甲公司购买土地使用权建造商品房会计处理的表述中，正确的有（ ）。
A.2×17年专门借款应支付的利息计入所建造的商品房的成本
B.购买土地使用权发生的成本计入所开发商品房的成本
C.专门借款未使用期间获得的投资收益冲减所建造的商品房的成本
D.建造商品房所支付的增值税进项税额计入所建造商品房的成本 |
| 『正确答案』ABC
『答案解析』选项D，全面营改增以后，企业取得不动产和动产的进项税额均可以抵扣。 |
（七）企业合并中取得的无形资产成本
1.同一控制下吸收合并，按被合并企业无形资产的账面价值确认为取得时的初始成本；同一控制下控股合并，合并方在合并日编制合并报表时，应当按照被合并方无形资产的账面价值作为合并基础。
2.非同一控制下的企业合并中，购买方取得的无形资产应以其在购买日的公允价值计量，包括：
（1）被购买企业原已确认的无形资产；
（2）被购买企业原未确认的无形资产，但其公允价值能够可靠计量，购买方就应在购买日将其独立于商誉确认为一项无形资产。
这里所提及的公允价值有两个取得途径：
①活跃市场中的市场报价；
②如果没有活跃市场，则其公允价值应按照购买日从购买方可获得的信息为基础，在熟悉情况并自愿的当事人之间进行的公平交易中，为取得该资产所支付的金额。
【要点提示】企业合并中取得的无形资产成本的计算原理适用于多选题中正误知识点甄别方式。其理解需结合企业合并基本理论。 知识点：内部研究开发费用的确认和计量★★
一、研究阶段与开发阶段的划分
（一）研究阶段是指为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的有计划调查。
研究阶段的特点在于：
1.计划性。即研究阶段是建立在有计划的调查基础上；
2.探索性。研究阶段基本上是探索性的，为进一步的开发活动进行资料及相关方面的准备，在这一阶段不会形成阶段性成果。 （二）开发阶段是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。
开发阶段具有如下特征：
1.具有针对性；
2.形成成果的可能性较大。
（三）研究阶段与开发阶段的不同点
1.目标不同。研究阶段目标不具体、不具针对性，而开发阶段则反之；
2.对象不同。研究阶段一般很难具体化至特定项目上，而开发阶段往往形成对象化的成果。
3.风险不同。研究阶段的成功概率很难判断，通常很低，风险较大，而开发阶段则反之。
4.结果不同。研究阶段得出的结论往往是基础性成果，而开发阶段则会形成具体的新产品或新技术。
二、开发阶段有关支出资本化条件
企业内部研究开发项目开发阶段的支出，同时满足下列条件的，才能确认为无形资产：
1.完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性；
2.具有完成该无形资产并使用或出售的意图；
3.无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场，无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性；
4.有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产；
5.归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。
【要点提示】这五项条件是典型的多选题选材。
三、内部研究开发费用的会计处理
（一）基本原则
如果确实无法区分研究阶段的支出和开发阶段的支出，应将其所发生的研发支出全部费用化，计入当期损益。
（二）内部开发无形资产成本的构成因素
开发该无形资产耗费的材料、劳务成本、注册费、在开发该无形资产过程中使用的其他专利权和特许权的摊销、按照借款费用的处理原则可以资本化的利息费用等。
在开发过程中发生的，除上述可直接归属于无形资产开发活动之外的其他销售费用、管理费用等间接费用，无形资产达到预定用途前发生的可辨认的无效和初始运作损失，为运行该无形资产发生的培训支出等不构成无形资产的成本。 （三）一般会计分录
1.发生研发费时
借：研发支出——费用化支出
——资本化支出
贷：银行存款
原材料
应付职工薪酬
2.将研究费用列入当期管理费用
借：管理费用
贷：研发支出——费用化支出
3.将符合资本化条件的开发费在无形资产达到可使用状态时转入无形资产成本：
借：无形资产
贷：研发支出——资本化支出
【要点提示】首先应记住研发费用的会计处理原则及账务处理，另外还要注意，研发支出的借方余额在资产负债表中是列入“开发支出”项目的。 【多选题】甲公司20×9年年初开始研发某项新产品专利技术，20×9年度投入研究费用600万元，2×10年度进入开发阶段，发生开发支出1200万元，其中符合资本化条件的开发支出为1 000万元，至2×11年1月获得成功并达到预定可使用状态，并向国家专利局提出专利权申请且获得专利权，实际发生注册登记费等120万元。该项专利权法律保护年限为10年，预计使用年限12年。假定不考虑其他因素。根据上述资料，回答下列各题。 1.关于自行研发无形资产的表述中，不正确的有（ ）。
A.研究阶段的支出在发生时应直接计入管理费用，不需要通过“研发支出”科目归集
B.开发阶段的支出应该全部资本化，先通过“研发支出——资本化支出”科目核算，等到无形资产达到预定可使用状态时转入“无形资产”科目
C.研究阶段的支出也可能资本化记入“研发支出——资本化支出”科目
D.开发阶段的支出不一定全部记入“研发支出——资本化支出”科目
E.成功申请专利发生的注册登记费计入无形资产的入账价值 |
| 『正确答案』ABC
『答案解析』选项A，企业自行研发的无形资产，研究阶段的支出应先通过“研发支出——费用化支出”科目归集，期末转入管理费用中；选项B，开发阶段的支出，只有符合资本化条件的才通过“研发支出——资本化支出”科目核算，等到无形资产达到预定可使用状态时转入无形资产成本中；选项C，研究阶段的支出发生时都要记入“研发支出——费用化支出”，期末计入当期损益，不进行资本化。 |
2.以下表述中，正确的有（ ）。
A.20×9年属于研究阶段，发生的研发支出应该全部费用化，期末计入当期损益
B.2×10年属于开发阶段，发生的开发支出在资产达到预定可使用状态时全部计入无形资产成本
C.研发该项专利技术计入当期损益的金额为800万元
D.该无形资产的初始入账金额为1 120万元
E.该无形资产的摊销期限为12年 |
| 『正确答案』ACD
『答案解析』选项B，只有满足资本化条件的开发支出才能计入无形资产成本，2×10年发生的支出中1 000万元是满足资本化条件的，应计入无形资产成本，剩余200万元应费用化计入当期损益；选项E，由于该项专利权法律保护年限小于预计使用年限，所以该项无形资产的摊销期限应采用法律保护年限，即10年。 |
【多选题】下列关于内部开发无形资产所发生支出的会计处理中，正确的有（ ）。
A.将研究阶段的支出计入当期管理费用
B.若无法区分研究阶段和开发阶段支出，应将发生的全部研发支出费用化
C.研究阶段的支出，其资本化的条件是能够单独核算
D.开发阶段的支出在满足一定条件时，允许确认为无形资产
E.进入开发阶段并已开始资本化的研发项目，若因缺乏资金支持无法继续，将其已经资本化的金额全部转入营业外支出 |
| 『正确答案』ABDE
『答案解析』选项C，研究阶段的支出应予以费用化，不能资本化。 |
【2017年单选题】甲公司2×16年1月开始研发一项新技术，2×17年1月进入开发阶段，2×17年12月31日完成开发并申请了专利。该项目2×16年发生研究费用600万元，截至2×17年末累计发生研发费用1 600万元，其中符合资本化条件的金额为1 000万元，按照税法规定，研发支出可按实际支出的150%税前抵扣。不考虑其他因素，下列各项关于甲公司上述研发项目会计处理的表述中，正确的是（ ）。
A.将研发项目发生的研究费用确认为长期待摊费用
B.实际发生的研发费用与其可予税前抵扣金额的差额确认递延所得税资产
C.自符合资本化条件起至达到预定用途时所发生的研发费用资本化金额计入无形资产
D.研发项目在达到预定用途后，将所发生全部研究和开发费用可予以税前抵扣金额的所得税影响额确认为所得税费用 |
| 『正确答案』C
『答案解析』选项A，研究费用应记入“研发支出——费用化支出”，期末转入管理费用；选项B，费用化部分加计扣除产生永久性差异，不确认递延所得税资产；资本化部分加计摊销，产生可抵扣暂时性差异，但也不确认递延所得税资产；选项D，企业研发项目因加计摊销而形成的暂时性差异并不是产生于企业合并，且初始确认时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，因此不需要确认所得税影响。 |
知识点：无形资产的摊销★★
（一）估计无形资产的使用寿命需考虑的因素
1.该资产通常的产品寿命周期，以及可获得的类似资产使用寿命的信息；
2.技术、工艺等方面的现实情况及对未来发展的估计；
3.以该资产在该行业运用的稳定性和生产的产品或服务的市场需求情况；
4.现在或潜在的竞争者预期采取的行动；
5.为维持该资产产生未来经济利益的能力所需要的维护支出，以及企业预计支付有关支出的能力；
6.对该资产的控制期限，以及对该资产使用的法律或类似限制；
7.与企业持有的其他资产使用寿命的关联性等。
【要点提示】这七项知识点是典型的多选题选材，常见于正误知识点甄别题。 （二）无形资产使用寿命的确定
1.源自合同性权利或其他法定权利的无形资产，其使用寿命不应超过合同性权利或其他法定权利规定的期限。
2.如果无形资产的预计使用期限短于合同性权利或其他法定权利规定的期限的，则应当按预计使用期限确认其使用寿命。 
3.如果合同性权利或其他法定权利能够在到期时延续，而且此延续不需付出重大成本时，续约期应作为使用寿命的一部分。 延续的例子：
08年初甲公司支付100万元取得商标权，法定期限是10年，购买时知道国家的一项政策是10年后（即2018年初）甲公司可以支付30万元将该权利延续5年。
此时，30万元是比较重大，因此要将其看成是两项无形资产：①100万元的无形资产按照10年摊销；②30万元的无形资产按照5年摊销。
若购买时知道国家的一项政策是10年后（即2018年初）甲公司可支付3元将该权利延续5年，此时即延续不需付出重大成本，应将100万元的无形资产在15年内摊销。 4.没有明确的合同或法定期限的，应合理推定。当合理推定无法实现时，应界定为使用寿命不确定的无形资产，不摊销。（税法：≥10年摊销）
【要点提示】务必要记住无形资产摊销期限的确认标准。 
【2015年单选题】下列各项关于无形资产会计处理的表述中，正确的是（ ） 。
A.自行研究开发的无形资产在尚未达到预定用途前无需考虑减值
B.非同一控制下企业合并中，购买方应确认被购买方在该项交易前未确认但可单独辨认且公允价值能够可靠计量的无形资产
C.使用寿命不确定的无形资产在持有过程中不应该摊销也不考虑减值
D.同一控制下企业合并中，合并方应确认被合并方在该项交易前未确认的无形资产 |
| 『正确答案』B
『答案解析』选项C，需要计提减值；选项D，不需要确认该金额。 |
（三）无形资产摊销额的计算
1.当月增加的无形资产当月开始摊销，当月减少的无形资产当月不摊销。
2.无形资产残值的界定
除下列情况外，无形资产的残值一般为零：
（1）有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产，则其出价款即为残值；
（2）合理推定的无形资产使用寿命终了时的交易价。
3.无形资产的摊销额的计算，主要采用直线法，也可采用产量法（适用于有特定产量限制的特许经营权或专利权）。 【基础知识题】甲公司20×9年初购买了一项提升产品品质的专利权，初始成本为203万元，法定年限为10年，预计有效使用期限为8年。20×9年初乙公司与甲公司签订协议，约定5年后，即2×14年初交易这专利权，交易价为53万元，采用直线法摊销。则甲公司应当如何摊销此专利权呢？ |
| 『答案解析』
①该专利权的摊销年限应选择法定期限10年、有效使用期限8年及合同约定期限5年中的较低者，即5年摊销期；
②专利权5年后的交易价53万元应界定为残值；
③每年的摊销额=（203－53）÷5=30（万元）。
④20×9年的会计分录如下：
借：制造费用 30
贷：累计摊销 30 |
【基础知识题】甲公司2014年初购买一项商标权，初始成本为300万元，法定期限5年，采用直线法摊销，假定无残值。2015年末此商标权的可收回金额为135万元，2017年末此商标权的可收回金额为15万元。 |
| 『答案解析』
2015年年末：
【拓展】如果2017年末的可收回金额为49万元，则无形资产价值出现了恢复，但为防止企业借减值准备调节利润，特别规定，无形资产减值准备不得恢复。
|
【单选题】20×6年1月1日，甲企业外购M无形资产，实际支付的价款为100万元，假定未发生其他税费。该无形资产预计使用寿命为5年，采用直线法摊销。20×7年12月31日，由于与M无形资产相关的经济因素发生不利变化，致使M无形资产发生价值减值，甲企业估计其可收回金额为18万元，原预计使用寿命不变。20×9年12月31日，甲企业发现，导致M无形资产在20×7年发生减值损失的不利经济因素已全部消失，且此时估计M无形资产的可收回金额为22万元，此无形资产在20×9年末的账面价值为（ ）。
A.20万元 B.10万元 C.6万元 D.22万元 |
| 『正确答案』C
『答案解析』①M的初始入账成本＝100（万元）；
②20×6年M的摊销额＝100÷5＝20（万元）；
③20×7年M的摊销额＝100÷5＝20（万元）；
④20×7年末M的摊余价值＝100－20－20＝60（万元）；
20×7年末M的可收回金额为18万元，则甲企业应提取42万元的减值准备；
⑥20×8年M的摊销额＝18÷3＝6（万元），20×9年的摊销额与20×8年相同；
⑦20×9年末M的账面价值＝18－6－6＝6（万元），虽然此时其可收回金额已经有所恢复，升至22万元，但资产减值准则规定，无形资产一旦减值，在其处置前不得转回，所以20×9年末的账面价值依然是6万元。 |
【要点提示】
①无形资产减值额的计算；
②无形资产减值后摊销额的计算；
③无形资产减值准备不得恢复；
④无形资产减值后某时点账面价值的推算。 （四）无形资产的摊销分录
借：制造费用（用于特定产品生产的列入该产品的成本）
管理费用（自用的一般无形资产）
其他业务成本（出租的无形资产）
贷：累计摊销
【要点提示】无形资产摊销费用的归属科目认定，尤其是制造费用的认定。
（五）无形资产摊销期和摊销方法需定期复核，如果发生调整应按会计估计变更处理。
【要点提示】无形资产摊销期、残值及摊销方法的变更与固定资产处理原则相同。 【基础知识题】20×9年1月1日，甲公司从外单位购得一项新专利技术用于产品生产，支付价款75 000 000元，款项已支付，该项专利技术法律保护期间为15年，公司预计运用该专利生产的产品在未来10年内会为公司带来经济利益，假定这项无形资产的净残值均为零，并按年采用直线法摊销。 |
| 『答案解析』甲公司的账务处理如下：
（1）取得无形资产时
借：无形资产——专利权 75 000 000
贷：银行存款 75 000 000
（2）按年摊销时
借：制造费用——专利权摊销 7 500 000
贷：累计摊销 7 500 000 |
2×11年1月1日，就上述专利技术，第三方向甲公司承诺在3年内以其最初取得时公允价值的60%购买该专利技术，从公司管理层目前的持有计划来看，准备在3年内将其出售给第三方，为此，甲公司应当在2×11年变更该项专利技术的估计使用寿命为3年，变更净残值为45 000 000（75 000 000×60%）元，并按会计估计变更进行处理。 |
| 『答案解析』2×11年该项无形资产的摊销金额为5 000 000元，即（75 000 000－7 500 000×2－45 000 000）/3
甲公司2×11年对该项专利技术按年摊销的账务处理为：
借：制造费用——专利权摊销 5 000 000
贷：累计摊销 5 000 000 |
【多选题】下列关于专门用于产品生产的专利权会计处理的表述中，正确的有（ ）。
A.该专利权的摊销金额应计入管理费用
B.该专利权的使用寿命至少应于每年年度终了进行复核
C.该专利权的摊销方法至少应于每年年度终了进行复核
D.该专利权应以成本减去累计摊销和减值准备后的余额进行后续计量 |
| 『正确答案』BCD
『答案解析』无形资产摊销一般是计入管理费用，但若专门用于生产产品的无形资产，其摊销费用是计入相关成本的。对于无形资产的使用寿命和摊销方法都是至少于每年年末复核的，无形资产是采用历史成本进行后续计量的，其历史成本为账面价值。 |
知识点：无形资产的处置★
1.出售无形资产
借：银行存款
无形资产减值准备
资产处置损益（出售发生损失时）
累计摊销
贷：无形资产
应交税费——应交增值税（销项税额）
资产处置损益（出售实现收益时）
【备注】土地使用权按10%计列增值税，专利技术、非专利技术免征增值税，特许经营权、商标和著作权，则按照6%计列增值税。 【单选题】甲股份有限公司2×07～2×12年无形资产业务有关的资料如下：（1）2×07年9月12日，以银行存款440万元购入一项无形资产，另支付相关税费为10万元。该无形资产的预计使用年限为10年。（2）2×10年12月31日，预计该无形资产的可收回金额为205万元，原预计使用年限不变。（3）2×11年12月31日，预计该无形资产的可收回金额为68万元，原预计使用年限不变。（4）2×12年6月16日，将该无形资产对外出售，取得价款150万元并收存银行，假定不考虑增值税。甲公司出售此无形资产的损益额为（ ）。
A.贷记“资产处置损益”87万元
B.借记“资产处置损益”87万元
C.贷记“资产处置损益”63万元
D.贷记“资产处置损益”79.5万元
2.出租无形资产
（1）取得租金收入时：
借：银行存款
贷：其他业务收入
应交税费——应交税费（销项税额）
（2）摊销无形资产价值
借：其他业务成本
贷：累计摊销
3.无形资产报废
借：营业外支出
累计摊销
无形资产减值准备
贷：无形资产 【单选题】甲公司于2×08年1月2日购入一项专利权，成本为90 000元。该专利权的剩余有效期为15年，但根据对产品市场技术发展的分析，该专利权的使用寿命为10年。甲公司对该无形资产按照直线法摊销。2×11年12月31日，由于政府新法规的出台使得使用该技术生产的产品无法再销售，并且该专利权无其他任何用途。则2×11年因该专利权的摊销和报废对公司利润总额的影响为（ ）。
A.－9 000元 B.－54 000元
C.－63 000元 D.－72 000元 | | 『正确答案』C
『答案解析』2×11年因该专利权的摊销和报废对公司利润总额的影响＝－[90 000/10＋（90 000－90 000/10×4）]＝－63 000（元）。 |
关键考点小结
1.无形资产的界定
2.无形资产的初始计量
3.研发支出的会计处理
4.无形资产的摊销
5.无形资产处置
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