“房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产”,或者“与经营活动无关的固定资产”,如果企业会计处理时,计提了折旧并增加成本费用,那么企业应当调增应纳税所得额,同时企业应记载固定资产会计成本与计税成本之间的差异,待以后投入使用允许计提折旧时或者处置报废时,再相应调减应纳税所得额。
【例题】宜城公司2019年12月购买一台不需要安装的设备,不含税100万元,增值税13万元,用银行存款支付。假设该设备使用寿命5年,净残值为0,会计与税法均采用直线法计提折旧,折旧年限均为5年,设备购进时处于未使用状态。假设宜城公司2020年会计利润为500万元,适用企业所得税税率为25%,除折旧外无其他纳税调整项目。
宜城公司2021年将该设备用于企业生产经营,假设企业2021年至2025年每年的会计利润均为600万元,适用企业所得税税率为25%,除折旧外无其他纳税调整项目。
【解析】企业会计处理如下:
(1)2019年12月购买设备时:
(2)2020年计提折旧时:
年折旧额=100万元÷5年=20万元/年
(3)因税法规定未投入使用的设备不得税前扣除,因此,企业在2020年底应作纳税调整:
所得税费用=500万元×25%=125万元
应交企业所得税=(500+20)万元×25%=130万元
(4)2021至2024年4年间企业会计处理为:
会计计提折旧额=100万元÷5年=20万元/年
税法规定可税前扣除折旧额=100万元÷5年=20万元/年
税法与会计折旧相同,不产生差异。
(5)2025年企业会计计提折旧期满,不再计提折旧,如果该设备仍在超龄使用,税法上可继续税前扣除折旧额。
会计计提折旧额=0
税法规定可税前扣除折旧额=100万元÷5年=20万元/年
所得税费用=600万元×25%=150万元
应交企业所得税=(600-20)万元×25%=145万元
递延所得税资产贷方发生额50 000元,与其借方余额相等,试算平衡,税会差异转回。
(6)2025年企业会计计提折旧期满,不再计提折旧,如果该设备到龄无法使用,税法上就不能税前扣除折旧额,此时该固定资产账面价值为0,但其计税基础为20万元,可通过固定资产清理转回差异。