存货非正常损失财税处理分析

企业存货的损失分为正常损失和非正常损失，对于正常损失，损失涉及的进项税额可以从销项税额中抵扣，对于非正常损失，损失涉及的进项税额不得从销项税额中抵扣，已抵扣的进项税额应予转出。造成损失的因素直接关系到损失的性质，进而影响企业财税处理的正确性。本文通过对税法条例中存货损失的判定标准进行分析，探讨正确的财税处理方法，进而使企业及时、准确地履行纳税义务，减少税收风险。

一、存货正常损失与非正常损失的概念区分

存货正常损失是企业生产经营无法避免并且可以预估到的损失，如运输过程中的合理损耗、生产过程中在产品、产成品正常的废品率、因国家政策、市场因素导致存货减值的损失、自然灾害造成的存货毁损等。存货发生正常损失时，其进项税额从销项税额中抵扣，损失金额视情况计入成本或损益，对于运输、生产过程中的的合理损耗，相应提高合格品单位成本；国家政策、市场因素导致的存货减值损失计入管理费用；对于自然灾害造成的损失应扣除变价收入、保险赔偿后计入营业外支出，存货正常损失在申报企业所得税时直接税前扣除。

非正常损失是指企业生产经营中正常损耗外的损失，《新增值税暂行条例实施细则》（财政部令第65号）规定，非正常损失是指因管理不善造成的被盗、丢失、霉烂变质的损失，“营改增”后，非正常损失又增加了“被执法部门依法没收或者强令自行销毁”的规定，非正常损失的最解释为因管理不善导致的被盗、丢失、霉烂变质以及被执法部门依法或者强令自行销毁的货物等情形。存货发生非正常损失时，损失涉及的进项税额不能从销项税额中抵扣，已抵扣的进项税额应予转出，连同损失一起计入营业外支出，按照税法规定报税务机关审批后，在计算企业所得税时税前扣除。

二、存货损失财税处理

（一）存货正常损失的财税处理

【案例1】某燃气公司灶具商店为增值税一般纳税人，因城市天然气转换，致使库存的煤气灶具滞销，因这些灶具专为当地的人工煤气定制，没有其他销路，只能报废，煤气灶具成本80000元（含运输费），进项税额共计13180元，报废处理后，取得收入8000元。

城市天然气转换是由国家政策决定的，当地燃气公司虽然也做了预期，但对转换时间和时局并不能把控，以至于从煤气到天然气全部转换完毕后，仍然有80000元的煤气灶具库存，而且这些灶具是定制产品，不适合其他城市使用，只能报废。此案例存货的损失不属于管理不善造成的，属于正常损失，其进项税额13180元不需要转出，损失金额80000元扣除税后变价收入8000（1/+17%）=6837.61后的净损失73162.39元计入管理费用。

发生损失时：

借：待处理财产损益——待处理流动资产损溢80000

贷：库存商品80000

取得报废收入时：

借：银行存款8000

贷：待处理财产损益——待处理流动资产损溢6837.61

应交税费——应交增值税（销项税额）1162.39

批准后，将损失转管理费用：

借：管理费用73162.39

贷：待处理财产损益——待处理流动资产损溢73162.39

（二）存货非正常损失的财税处理

【案例2】某施工企业为增值税一般纳税人，2017年8月因仓库人员管理不善，致使库房600个铜球阀丢失，此批球阀为本年6月购入，增值税专用发票上注明购进铜球阀900个，成本20元/个，进项税额3060元，运费发票注明运费1200元，进项税额132元，经查，属于被盗损失，仓库管理人员赔偿1000元。

因管理不善造成的存货被盗损失属于非正常损失，企业应在发生非正常损失的当月将已抵扣的货物及运输费用的进项税额按损失比例转出，与非正常损失的原材料账面价值合计，扣除保险理赔和责任人赔偿后的余额确认损失，经税务部门审批后，在申报企业所得税时扣除。

应转出的进项税额=3060×6/9+132×6/9=2128

存货损失金额=600×20+1200×6/9=12800

账务处理：

1.发生损失时：

借：待处理财产损益待处理流动资产损溢14928

贷：原材料12800

应交税费---应交增值税（进项税额转出）2128

2.责任人承担罚款1000元：

借：营业外支出13928

借：其他应收款1000

贷：待处理财产损益待处理流动资产损溢14928

【案例3】某家具厂为增值税一般纳税人，2016年2月购进一批木材，增值税专用发票上注明木材价值40万元，增值税6.8万元，此批木材运输费3万元，运输费发票进项税0.33万元，运抵后发生加工费5万元，因加工时疏忽大意，形成废料，决定作价出售。

本题属于因管理不善导致的存货价损，属于非正常损失，应该做进项税额转出处理。假如此批木材作价10万元出售，会计上有两种处理方法。

第一种方法：全部转为损失，存货损失金额为40+3+5=48万，全部损失涉及进项税额转出为6.8+0.33=7.13万

（1）转入清理：

借：待处理财产损益——待处理流动资产损溢55.13万

贷：原材料48万

应交税费——应交增值税（进项税额转出）7.13万

（2）取得变价收入时：

借：银行存款10万

贷：待处理财产损益——待处理流动资产损溢8.55万

应交税费——应交增值税（销项税额）1.45万

（3）结转清理净损益55.13-8.55=46.58万

借：营业外支出46.58万

贷：待处理财产损益——待处理流动资产损溢46.58万

这种方法应缴纳增值税1.45万元，非正常损失部分抵减企业所得税46.58*0.25=11.65万元

第二种处理方法：假设存货取得变价收入的部分没有发生损失，这部分进项税不用转出，仅转出发生损失部分的进项税额。

存货变价收入=10（1/+17%）=8.55

存货的损失金额=40+3+5-8.55=39.45

存货损失涉及进项税额转出=[40-[8.55（/40+3）]*40]*0.17=5.45

运输费损失涉及进项税额转出=[3-[8.55（/40+3）]*3]*0.11=0.26

存货进项税共计转出金额=5.45+0.26=5.71

会计处理：

(1)发生损失时：

借：待处理财产损益——待处理流动资产损益45.16

贷：原材料39.45

应交税费——应交增值税（进项税额转出）5.71

(2)批准后转营业外支出

借：营业外支出45.16

贷：待处理财产损益——待处理流动资产损益45.16

第二种方法非正常损失金额抵减企业所得税45.16*0.25=11.29万元，比第一种方法多缴企业所得税11.65-11.29=0.36万元，第二种方法变价收入部分运输费涉及缴纳增值税8.55*0.17-7.95*0.17-0.6*0.11=0.04万元，比第一种方法少交增值税1.45-0.04=1.41万元，显然第二种方法更有利于企业。因此，企业应当积极与税务部门进行磋商，争取采用第二种方法进行纳税处理。

三、存货非正常损失财税处理应注意的问题

从税法政策可以看出，只有是“因管理不善造成的被盗、丢失、霉烂变质的损失，以及被执法部门依法没收或者强令自行销毁的货物”，这些原因造成的损失才是非正常损失，除此之外的，都不属正常损失。应该说，“管理不善”是认定非正常损失的关键，但是，“管理不善”这个词却过于抽象，其造成非正常损失的判断很难把握。比如自然灾害造成的正常损失是否夹杂着人为因素，市场因素导致的存货过期是否存在盲目采购或渎职行为，霉烂变质的标准是什么，合理损耗的范围是多少等等，所以，固然税法目前对非正常损失的解释有了很大的操作性，但从长远看，对非正常损失的相关规定进行完善是很有必要的。一方面，对“管理不善”做出立法解释，使课税要素明确，另一方面，对存货的价损程度做出标准，这样可以减少不必要的争执，将税收经济成本和社会成本降到最低。

点滴积累，滴水穿石；作者：倪界一；单位：秦皇岛华润燃气有限公司；免责声明：资料来源于网络整理，仅供学习交流使用。如有侵权，联系删除。