被执行人代申请执行人缴纳税款,能否抵销执行款?|保全与执行

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被执行人替申请执行人代扣代缴税款的，能够直接对执行款项行使抵销权

作者：李舒 李营营 刘梦阳（北京云亭律师事务所*）

编者按

在网络司法拍卖、以物抵债等程序中，税款的承担往往会引发诸多争议。而当视野转入民事执行领域与破产领域，由于税务局对于税款的强制执行权，以及税收优先规定，有关于税款的相关争议就尤为复杂，在司法实践中同样存在诸多争议。本期，我们就执行与破产中涉及税款的相关问题进行梳理，与读者分享。

阅读提示：执行法院按照执行依据确定的金额进行强制执行。然而在执行过程中申请执行人需要缴纳税款，被执行人代扣代缴了该税款，从而请求抵销执行款项。有的申请执行人认为代扣代缴行为是被执行人恶意报复，不是对执行依据的履行。那么被执行人代扣代缴税款的，到底能否抵销执行款项呢？本期，我们通过一起案例分析上述法律问题。

裁判要旨

被执行人代申请执行人缴纳的税款可以在执行程序中抵销执行款，但是其他一般债权能否抵销应视情况而定。

案情简介

一、 2016年10月21日，江西省高级人民法院（以下简称江西高院）判决兰某向刘某支付股权转让款14,374,267.66元、利息及逾期付款的违约金。

二、 2017年1月10日，刘某申请执行。2017年4月21日，江西省赣州市中级人民法院（以下简称赣州中院）裁定拍卖被执行人兰某的四处房产及持有的赣州某公司股权，并委托机构评估上述财产。

三、 2017年3月31日，纪某、兰某签订《债权转让协议》，纪某将对刘某享有的14,000,000元债权等权利转让给兰某。同日，兰某与刘某就债权债务抵销达成合意。

四、 2017年4月26日，赣州市地税局向兰某发出《税务事项通知书》，要求兰某代扣代缴刘某在股权转让中形成的个人所得税14,624,456.53元。兰某代缴了上述税款。

五、 此外，因他人与刘某之间的民间借贷纠纷案件，另案法院向赣州中院发出协助通知，要求协助冻结刘某执行案款总计31,590,665元。

六、 兰某向赣州中院提起执行异议，认为债权债务已经抵销，请求停止评估拍卖程序。赣州中院认为一般债权不宜直接抵销，代缴税款优先于担保债权或其他普通债权可以直接抵销，裁定驳回执行异议。

七、 兰某、刘某均不服，兰某认为其债权能够行使抵销权，刘某认为税款的冲抵行为无效，两人均向江西高院申请复议。江西高院认为兰某受让的债权应当以参与分配方式实现，不能直接抵销，但税款优先于无担保债权可以抵销，故裁定驳回兰某、刘某复议请求。

八、 兰某不服，向最高人民法院申诉，最高人民法院裁定驳回兰某的申诉请求。

裁判要点

本案在执行异议及执行复议阶段的争议焦点问题是，代缴税款能否直接抵销债款的问题。对此，江西高院认为：

一、公民有依法纳税的义务。被执行人兰某系根据税务机关发出的《税务事项通知书》代申请执行人刘某缴纳税款，属协助履行代扣代缴税款的行为，符合法律规定。

二、税收优先于无担保债权，代扣代缴税款能够与债款抵销。根据《中华人民共和国税收征收管理法》第四十五条规定，税务机关征收税款，税收优先于无担保债权，法律另有规定的除外;纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押或者纳税人的财产被留置之前的，税收应当先于抵押权、质权、留置权执行。兰某主张该代缴税款应在本案其应偿还刘某的债款中抵扣符合法律规定，并无不当。

综上，刘某复议理由不成立。

（因刘某未申请申诉，最高人民法院未就税款问题进行论述）

实务要点总结

北京云亭律师事务所唐青林律师、李舒律师的专业律师团队办理和分析过大量本文涉及的法律问题，有丰富的实践经验。大量办案同时还总结办案经验出版了《云亭法律实务书系》，本文摘自该书系。该书系的作者全部是北京云亭律师事务所战斗在第一线的专业律师，具有深厚理论功底和丰富实践经验。该书系的选题和写作体例，均以实际发生的案例分析为主，力图从实践需要出发，为实践中经常遇到的疑难复杂法律问题，寻求最直接的解决方案。

前事不忘，后事之师。现结合法院裁判观点，针对代缴税款抵销债款问题，总结要点如下，供实务参考。

一、 被执行人代扣代缴的税款能够抵销执行款项。《税收管理法》第四十五条规定，税务机关征收税款，税收优先于无担保债权，法律另有规定的除外；纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押或者纳税人的财产被留置之前的，税收应当先于抵押权、质权、留置权执行。被执行人按照税务局的通知代扣代缴税款的，能够抵销执行款项。并且由于税款优先于无担保债权和设立在后的抵押权、质权、留置权，就部分能够优先受偿。

二、 一般债权人在执行程序中申请抵销应视情况而定。本所律师认为，如果执行案件中被执行人对外仅欠付一笔债务，也就是只有一位申请执行人的情况下，此时，不涉及清偿债权损害其他债权人利益的情形，为提高执行效率、方便化解债务，满足债务抵销条件的法院应当同意抵销。如果执行案件中针对同一被执行人有两个以上申请执行人的，则应当通过参与分配的方式完成抵销。

三、 税务局未核定纳税项目及纳税金额，或是被执行人未实际缴纳税款的，不能够进行抵销。代扣代缴税款的一般程序是，税务局核查纳税项目及纳税金额，向代扣代缴义务人发出通知书，代扣代缴义务人缴清税款。只有完成以上流程，代扣代缴的税款才能够抵销执行款项。需要指出的是，上述流程并不需要纳税义务人（即申请执行人）授权同意。

（我国并不是判例法国家，本文所引述分析的判例也不是指导性案例，对同类案件的审理和裁判中并无约束力。同时，尤其需要注意的是，司法实践中，每个案例的细节千差万别，切不可将本文裁判观点直接援引。北京云亭律师事务所执行业务部对不同案件裁判文书的梳理和研究，旨在为更多读者提供不同的研究角度和观察的视角，并不意味着北京云亭律师事务所执行业务部对本文案例裁判观点的认同和支持，也不意味着法院在处理类似案件时，对该等裁判规则必然应当援引或参照。）

相关法律规定

1.《中华人民共和国税收征收管理法》(2015修正)

第四十五条　税务机关征收税款，税收优先于无担保债权，法律另有规定的除外；纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押或者纳税人的财产被留置之前的，税收应当先于抵押权、质权、留置权执行。

纳税人欠缴税款，同时又被行政机关决定处以罚款、没收违法所得的，税收优先于罚款、没收违法所得。

税务机关应当对纳税人欠缴税款的情况定期予以公告。

2. 《最高人民法院关于人民法院办理执行异议和复议案件若干问题的规定》(法释〔2020〕21号)

第十九条　当事人互负到期债务，被执行人请求抵销，请求抵销的债务符合下列情形的，除依照法律规定或者按照债务性质不得抵销的以外，人民法院应予支持：

（一）已经生效法律文书确定或者经申请执行人认可；

（二）与被执行人所负债务的标的物种类、品质相同。

法院判决

以下为江西高院在裁判文书中“本院认为”部分对该问题的论述：

关于代缴税款能否直接抵销的问题。公民有依照法律纳税的义务。本案中，兰光标系根据税务机关发出的《税务事项通知书》要求，代刘鸿财缴纳税款，属协助履行代扣代缴税款的行为，符合法律规定。根据《中华人民共和国税收征收管理法》第四十五条规定，税务机关征收税款，税收优先于无担保债权，法律另有规定的除外;纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押或者纳税人的财产被留置之前的，税收应当先于抵押权、质权、留置权执行。故赣州中院认定兰光标主张该代缴税款应在本案其应偿还刘鸿财的债款中抵扣符合法律规定，并无不当。刘鸿财复议理由不成立，本院不予支持。

案件来源

《兰某、刘某执行审查类执行裁定书》【最高人民法院(2018)最高法执监125号】

延伸阅读

在检索大量类案的基础上，云亭律师总结相关裁判规则如下，供读者参考：

1、民间借贷中，借款人能以出借人名义代扣代缴税款并抵扣执行款项。

案例一：《江苏远旗置业有限公司诉江苏凯威化工有限公司等民间借贷纠纷执行案》【江苏省高级人民法院(2017)苏执复106号】

江苏省高级人民法院认为，第一，《中华人民共和国个人所得税法》第二条第七项规定，利息、股息、红利所得应纳个人所得税。第八条规定：“个人所得税，以所得人为纳税义务人，以支付所得的单位或者个人为扣缴义务人。”《中华人民共和国税收征收管理法》第三十条第二款规定：“扣缴义务人依法履行代扣、代收税款义务时，纳税人不得拒绝。”故利息所得以取得所得的个人为纳税人，以直接向纳税人支付利息的单位和个人为扣缴义务人。扣缴义务人在向个人支付应纳税所得时，应代扣代缴个人应纳的个人所得税税款。《税收征收管理法》第69条规定：“扣缴义务人应扣未扣、应收而不收税款的，由税务机关向纳税人追缴税款，对扣缴义务人处应扣未扣、应收未收税款百分之五十以上三倍以下的罚款。”故扣缴义务人如不依法履行扣缴义务，将被税务机关处以罚款。本案中，生效判决确定凯威公司应归还许菁借款19625980元并支付相应利息，凯威公司系直接向纳税人支付利息的扣缴义务人。根据凯威公司结欠利息及已付利息之和计算得出的应纳税款5784921.15元，由凯威公司向税务机关代缴代扣符合上述法律规定。第二，凯威公司在案件审判过程中未进行应纳税款的代缴代扣，并不意味着凯威公司放弃其代扣代缴的义务。且扣缴义务人的代扣代缴义务系法定义务，并不以纳税人的授权为依据。故许菁主张凯威公司已经放弃代扣代缴义务或属于无权处分行为，没有法律依据，依法不予支持。

2、未实际支付税款但主张以税款抵销执行款项的，不予支持。

案例二：《申请复议人大鹏证券有限责任公司其申请执行该公司与江苏俺家小院饮食文化有限公司租赁合同纠纷案》【江苏省高级人民法院(2015)苏执复字第00022号】

江苏省高级人民法院认为，俺家小院公司关于其自行留置税金649863元，故应免除其对大鹏公司给付义务的主张没有事实和法律依据。首先，俺家小院公司非案涉税款的法定扣缴义务人或纳税义务人，其主张应代缴税款没有法律依据。俺家小院公司在本院听证中确认其并非案涉税款的扣缴义务人或纳税义务人，该自认与《中华人民共和国营业税暂行条例》第一条，《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第四条、第十条，《中华人民共和国房产税暂行条例》第二条，以及《中华人民共和国企业所得税法》第六条、第三十七条的规定亦相吻合。其次，退一步讲，即使俺家小院公司是相应税款的纳税义务人或代缴义务人，则其仅在实际支付税款后，才可向执行法院主张法定抵销权。本案中，俺家小院公司确认其并未实际支付税款，故不得依据《中华人民共和国合同法》第九十九条的规定，在执行中主张抵销。另外，本案执行依据仅判决俺家小院公司支付租金649863元，而俺家小院公司根据总租金3549863元确定缴税基数没有事实依据。

3、未报请税务机关核定纳税项目及纳税金额但主张代缴税款抵销执行款项的，不予支持。

案例三：《南岗法院在办理卓桂香申请执行百威公司劳动争议纠纷案》【黑龙江省哈尔滨市中级人民法院(2017)黑01执复24号】

哈尔滨市南岗区人民法院认为，执行依据的第二项载明了百威公司应给付卓桂香的具体款项及金额，但并未明确由百威公司代卓桂香缴纳税款，且百威公司代缴税款之前没有报请税务机关准确核定纳税项目及金额，百威公司未能提供税务机关核定的纳税项目及纳税金额。在异议审查期间，经调查税务机关，亦无法确定卓桂香应缴纳税款的具体金额，百威公司作为被执行人应按照民事调解书所确定的给付金额履行义务，百威公司的异议请求缺乏事实和法律依据，不予支持。哈尔滨市中级人民法院认为，执行依据中未明确由被执行人百威公司代申请执行人卓桂香缴纳税款，作为被执行人应足额给付欠款。申请执行人卓桂香是否应当缴纳税款或缴纳税款的金额均由税务机关确定，不是人民法院确认调整的范围。南岗法院认定事实清楚，适用法律正确。

*此处北京云亭律师事务所，为作者完成文章时所在工作单位。