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公司IPO之前首先要将有限责任公司整体变更为股份有限公司，整体改制不改变原企业的投资主体，并承继原企业的权利、义务，改制前后出资人不发生变动，出资人的出资比例可以发生变动。整体改制折股方案以会计师对改制基准日企业母公司账面净资产审计结果及评估师对审定账面净资产的估值结果来拟定，并经企业董事会、股东会或上级主管部门批准。改制后的股份有限公司承继原有限责任公司的所有会计和税务事项。 一、股改过程中的主要涉税事项 股改过程中主要涉及企业所得税、个人所得税、土地增值税、契税和印花税。公司股改过程中的纳税情况，特别是股改个人所得税缴纳情况在IPO过程中被经常问询。 （一）企业所得税和个人所得税 1、法规依据 （1）《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函〔2010〕79号）规定：“四、关于股息、红利等权益性投资收益收入确认问题被投资企业将股权（票）溢价所形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、红利收入，投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。” （2）《国家税务总局关于原城市信用社在转制为城市合作银行过程中个人股增值所得应纳个人所得税的批复》(国税函〔1998〕289号)的规定，股票溢价形成的资本公积，不作为应税所得征收个人所得税。而与此不相符合的其他资本公积金分配个人所得部分，应当依法征收个人所得税。 （3）《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》（国税发〔1997〕198号）规定，“股份制企业用资本公积金转增股本不属于股息、红利性质的分配，对个人取得的转增股本数额，不作为个人所得，不征收个人所得税。 （4）《国税总局纳税服务司税务问题解答汇集》82问（有限责任公司整体变更为股份有限公司时，盈余公积和未分配利润转增股本和资本公积，个人股东如何缴纳个人所得税）的回复：“盈余公积和未分配利润转增股本应当按'利息、股息、红利所得’项目计征个人所得税，转增资本公积不计征个人所得税。” （5）《国家税务总局关于进一步加强高收入者个人所得税征收管理的通知》（国税发[2010]54号），“加强企业转增注册资本和股本管理，对以未分配利润、盈余公积和除股票溢价发行外的其他资本公积转增注册资本和股本的，要按照“利息、股息、红利所得”项目，依据现行政策规定计征个人所得税。” （6）《财政部、国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的通知》（财税[2015]41号），“纳税人一次性缴税有困难的，可合理确定分期缴纳计划并报主管税务机关备案后，自发生上述应税行为之日起不超过5个公历年度内（含）分期缴纳个人所得税”。 2、资本公积、盈余公积及未分配利润转增股本 （1）资本公积中原属于资本溢价的部分转增股本，不作为利润分配，不缴纳企业所得税。 （2）法人股东：资本公积中的其他资本公积、盈余公积以及未分配利润转增股本时，作为利润分配，属于符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收入的免征企业所得税，不符合规定条件的应作为应税收入处理。 自然人股东：用资本公积中的其他资本公积、盈余公积金、未分配利润转增资本，实际上是将资本公积、盈余公积金向股东分配了股息、红利，股东再以分得的股息、红利增加注册资本，对个人取得的红利所得，应当按照“利息、股息、红利所得”项目，并以20%的税率缴纳个人所得税。中小高新技术企业符合《财政部 国家税务总局关于将国家创新示范区有关税收试点政策推广到全国范围实施的通知》（财税〔2015〕116号）、《国家税务总局关于股权奖励和转增股本个人所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告2015年第80号）文件有关规定的，可在5年内分期缴纳个人所得税。 3、盈余公积及未分配利润转入资本公积 对留存收益转入了资本公积的部分，暂不产生纳税义务，不征收企业所得税或个人所得税，但此部分形成的资本公积在以后转增股本时，要缴纳企业所得税或个人所得税。企业在股改和IPO过程中，有必要就此部分的纳税义务与税务部门提前进行沟通。 综上，公司股改方案，如果整体变更后的公司注册资本（股本）未发生变化，整体变更过程中仅将未分配利润、盈余公积计入资本公积，将不存在盈余公积、未分配利润转增股本的情形，股东在发行人整体变更过程中未获取股息或红利，不存在纳税义务，股东在整体变更过程中将无需缴纳企业所得税或个人所得税。 （二）免征土地增值税 2021年1月1日至2023年12月31日，根据《财政部 税务总局关于继续实施企业改制重组有关土地增值税政策的公告》（财政部 税务总局公告2021年第21号）第一条“企业按照《中华人民共和国公司法》有关规定整体改制，包括非公司制企业改制为有限责任公司或股份有限公司，有限责任公司变更为股份有限公司，股份有限公司变更为有限责任公司，对改制前的企业将国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物转移、变更到改制后的企业，暂不征土地增值税。” 但是改制后再转让房地产时应缴纳土地增值税，对“取得土地使用权所支付的金额”，按照改制重组前取得该宗国有土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定缴纳的有关费用确定；经批准以国有土地使用权作价出资入股的，为作价入股时县级及以上自然资源部门批准的评估价格。按购房发票确定扣除项目金额的，按照改制重组前购房发票所载金额并从购买年度起至本次转让年度止每年加计5%计算扣除项目金额，购买年度是指购房发票所载日期的当年。 （四）免征契税 2021年1月1日至2023年12月31日，根据《财政部 国家税务总局关于继续执行企业、事业单位改制重组有关契税政策的公告》（财政部 税务总局公告2021年第17号），“企业按照《中华人民共和国公司法》有关规定整体改制，包括非公司制企业改制为有限责任公司或股份有限公司，有限责任公司变更为股份有限公司，股份有限公司变更为有限责任公司，原企业投资主体存续并在改制（变更）后的公司中所持股权（股份）比例超过75%，且改制（变更）后公司承继原企业权利、义务的，对改制（变更）后公司承受原企业土地、房屋权属，免征契税。” （五）印花税 根据《财政部 国家税务总局关于企业改制过程中有关印花税政策的通知》财税〔2003〕183 号规定，“实行公司制改造的企业在改制过程中成立的新企业(重新办理法人登记的)，其新启用的资金帐簿记载的资金或因企业建立资本纽带关系而增加的资金，凡原已贴花的部分可不再贴花，未贴花的部分和以后新增加的资金按规定贴花。企业因改制签订的产权转移书据免予贴花。”“企业改制前签订但尚未履行完的各类应税合同，改制后需要变更执行主体的，对仅改变执行主体、其余条款未作变动且改制前已贴花的，不再贴花。” 二、股改账务处理过程 有限公司变更为股份有限公司的会计处理在创立大会之前进行，股改验资时需要提供股改会计处理凭证，会计处理无须等到股改工商变更完成。 IPO股改会计处理的基础是股改基准日会计师审定的母公司账面净资产，评估师评估增值不能进行调账。以评估后的净资产折股设立股份公司，会被视同新设股份公司，有限公司阶段业绩将不能连续计算，要在股份公司新设后再连续运行三年。同时关注母公司股改基准日至股份公司成立日之间的净资产变动情况，如果基准日后因亏损导致净资产减少的，一般会要求发起人现金补足，或者等待后续盈利自然补足，需要公司履行一定的法律程序。 股改账务处理一般是将扣除专项储备、一般风险准备的净资产大于股本的部分全部转入资本公积股本溢价。分录如下： 借：实收资本 资本公积 未分配利润 贷：股本 资本公积 |
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