关于虚开增值税专用发票罪定罪量刑标准的最新规定

2024年3月18日，最高人民法院联合最高人民检察院发布《关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》（以下简称《解释》）以及依法惩治危害税收征管典型刑事案例。其中，《解释》对虚开增值税专用发票罪的定罪量刑标准进行了重要调整，也统一了近年来司法实践、理论界对虚开增值税专用发票罪构成要件的分歧。本文将解读虚开增值税专用发票罪定罪量刑标准的最新规定。

【法律规定】

《刑法》

第二百零五条 虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处二万元以上二十万元以下罚金；虚开的税款数额较大或者有其他严重情节的，处三年以上十年以下有期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金；虚开的税款数额巨大或者有其他特别严重情节的，处十年以上有期徒刑或者无期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金或者没收财产。
单位犯本条规定之罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，处三年以下有期徒刑或者拘役；虚开的税款数额较大或者有其他严重情节的，处三年以上十年以下有期徒刑；虚开的税款数额巨大或者有其他特别严重情节的，处十年以上有期徒刑或者无期徒刑。
虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票，是指有为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开、介绍他人虚开行为之一的。

【相关解读】

一、细化虚开增值税专用发票罪的基本情形

《解释》第十条第一款以“列举+兜底”的形式明确了虚开增值税专用发票罪的基本情形，主要包括以下几种：（一）没有实际业务，开具增值税专用发票的；（二）有实际应抵扣业务，但开具超过实际应抵扣业务对应税款的增值税专用发票的；（三）对依法不能抵扣税款的业务，通过虚构交易主体开具增值税专用发票的；（四）非法篡改增值税专用发票相关电子信息的；（五）违反规定以其他手段虚开的。上述基本情形主要包括无真实购销交易的虚开、有真实购销交易但超出真实交易数额的虚开等。

二、明确虚开增值税专用发票罪属于目的犯

由于《刑法》第二百零五条没有规定“以骗取国家税款为目的”，所以导致司法实践对于虚开增值税专用发票罪的不法性质一直存在争议，主要有以下几种观点：“行为犯说”、“目的犯说”以及“抽象危险犯说”等。其中，“行为犯说”认为，只要实施虚开增值税专用发票行为，就会破坏国家税收征管制度就能构成虚开增值税专用发票罪，虚开的专票是否被抵扣在所不问；“目的犯说”则认为，行为人主观上具有骗取国家税款的目的，客观上实际造成国家税款损失的虚开行为才能构成虚开增值税专用发票罪；“抽象危险犯说”则认为，虚开增值税专用发票的行为应当具备造成国家税收损失的危险，对这种危险仅需作一般性、类型性的判断。我们认为，“目的犯说”更加符合虚开增值税专用发票罪的不法本质，也更有利于限缩虚开增值税专用发票罪的规制范围。虚开增值税专用发票罪的保护法益不仅包括国家增值税专用发票的管理制度，还包括国家税款的安全。因此，明确行为人主观上必须具有“以骗取国家税款为目的”更能反映虚开增值税专用发票罪所保护的法益。而且，明确虚开增值税专用发票罪属于目的犯并未违背罪刑法定原则。

而且，司法实践已有部分典型案例的裁判要旨指出“以骗取国家税款为目的”是认定虚开增值税专用发票罪的关键，比如最高人民法院在答复湖北省高级人民法院请示的“湖北汽车商场虚开增值税专用发票案”、答复福建省高级人民法院请示的“泉州市松苑锦涤实业有限公司等虚开增值税专用发票案”以及2018年发布的第二批人民法院充分发挥审判职能作用保护产权和企业家合法权益典型案例中的“张某强虚开增值税专用发票案”等。

据此，《解释》第十条第二款明确了虚开增值税专用发票罪属于目的犯，将“不以骗取国家税款为目的的虚开行为”排除在外，即“为虚增业绩、融资、贷款等不以骗抵税款为目的，没有因抵扣造成税款被骗损失的，不以本罪论处，构成其他犯罪的，依法以其他犯罪追究刑事责任”。应当注意的是，尽管为虚增业绩、融资、贷款等不以骗抵税款为目的，没有因抵扣造成税款被骗损失的虚开行为不构成虚开增值税专用发票罪，但仍有可能根据具体情况构成逃税罪、出售伪造的增值税专用发票罪或者非法出售增值税专用发票罪等罪名。

三、调整虚开增值税专用发票罪定罪量刑的数额标准

在《解释》出台之前，关于虚开增值税专用发票罪定罪量刑的数额标准依照的是《最高人民法院关于虚开增值税专用发票定罪量刑标准有关问题的通知》（以下简称《通知》）的规定。

根据《通知》第二条的规定，虚开增值税专用发票罪定罪量刑的数额标准参照《最高人民法院关于审理骗取出口退税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》第三条的规定执行，即虚开的税款数额在五万元以上的，以虚开增值税专用发票罪处三年以下有期徒刑或者拘役，并处二万元以上二十万元以下罚金；虚开的税款数额在五十万元以上的，认定为刑法第二百零五条规定的“数额较大”；虚开的税款数额在二百五十万元以上的，认定为刑法第二百零五条规定的“数额巨大”。但是，《通知》并未规定不再参照执行《最高人民法院关于适用＜全国人民代表大会常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定＞的若干问题的解释》关于虚开增值税专用发票罪的定罪量刑标准之后应当如何认定“其他严重情节”、“其他特别严重情节”。

结合目前经济发展的趋势，此次《解释》调整了虚开增值税专用发票罪定罪量刑的数额标准，并细化了“其他严重情节”、“其他特别严重情节”，新旧数额标准对比如下表所示：

四、明确挽回税收损失且有效合规整改的从宽处罚政策

根据《解释》第二十一条的第一款的规定，“ 实施危害税收征管犯罪，造成国家税款损失，行为人补缴税款、挽回税收损失，有效合规整改的，可以从宽处罚；犯罪情节轻微不需要判处刑罚的，可以不起诉或者免予刑事处罚；情节显著轻微危害不大的，不作为犯罪处理。”从上述规定能够看到，对涉税刑事案件的行为人是否给予从宽处理，不仅要看税收损失是否被挽回，还要看涉案企业能否完成有效的企业合规整改。而如何启动并有效地推进涉案企业合规整改也是当下涉税犯罪刑事辩护领域应当关注的重点。