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内容摘要：税收情报交换是目前跨国税收征管合作中最重要和最有效的手段之一，对发现和查处跨国偷避税行为具有不可替代的作用。本文首先介绍了我国税收情报交换工作的特点，然后对存在的问题提出了有针对性的解决方法。
关键词：税收协定 情报交换 国际避税 Abstract：As one of the most effective and valuable means in enhancing international cooperation of tax administration， exchange of tax information is irreplaceable in the process of counteracting international tax evasion and avoidance. Based on an analysis of characteristics and issues in practice of exchange of tax information in China， this paper puts forward corresponding policy suggestions. Key words： Tax convention Exchange of information International tax avoidance 在经济全球化进程加快、我国参与跨国活动日益频繁的大背景下，如何防止纳税人利用税收政策和管理的漏洞以及跨国交易的隐蔽性实施偷避税行为，维护国家税收权益，是税务机关面临的长期重要问题。多年来，各国税务机关和OECD等国际组织致力于通过双边和多边国际合作的形式达到这一目标。实践证明，情报交换是其中最有效和最主要的手段之一。 自1985年以来，我国税务机关根据与90多个国家（或地区）签订的税收协定（或安排）的情报交换条款，与有关国家和地区的税务当局开展了卓有成效的情报交换工作。税收情报交换网络逐渐成为一道跨国偷避税难以逾越的高墙。与此同时，随着税源国际化和交易复杂化，税务机关在及时收集有效信息、发现偷避税行为并采取有效措施方面的难度也在增加。因此，有必要在制度和实践层面对当前影响我国深入开展情报交换的因素进行分析。 一、当前我国税收情报交换工作的特点 （一）情报交换的法律框架和操作指引基本形成 情报交换是向另一国税务当局提供本国税务机关掌握的税务信息，这些信息从收集、制作、传递到使用等各个环节都离不开税收协定、国内税法及其他相关法律的支持。和其他税务执法行为一样，只有在征收管理、检查、信息保密等方面对情报交换有明确的定位和具体的规定，才能使情报交换行为具备合法性和可操作性。目前，我国情报交换涉及的法律依据主要包括以下几个方面： 1.税收协定（或安排）和情报交换协议。目前，我国政府与90多个国家（或地区）签订的税收协定（或安排）都包括了税收情报交换的条款。从趋势上看，一方面，越来越多的国家在协定谈签或修订中提出按照OECD税收协定范本（2005年）情报交换条款的规定表述；另一方面，依据两国间的协定寻求签署自动、自发或专项情报交换专门协议的努力不断增加。这些趋势反映了各国税务主管当局对税收情报交换作用的极大关注。 2.《税收征管法》和各相关实体税收法律法规。为情报交换目的进行的信息收集、查询、调查等行为，在国内税法中主要依据《税收征管法》以及《企业所得税法》、《个人所得税法》等相关实体税收法律法规。 3.国家保密法律法规。税收协定的情报交换条款一般明确税务主管当局对于发出、接收和使用情报的保密义务，在披露的范围和对象方面也有特别的要求，因此，情报保密是情报交换的基本原则。情报保密涉及情报的制作、传输、使用、保存等各个方面，主要法律依据是《中华人民共和国保守国家秘密法》以及有关保密规定。 4.其他非税收法规。根据税收协定，为税务目的交换的情报虽然都属于税务信息，但是由于其中可能同时涉及其他非税法所规定和约束的内容，在收集过程中必须同时遵守这些法律规定，如《公司法》、《商业银行法》、《刑法》、《专利法》等。 5.税收情报交换规程。我国2005年生效执行的《税收情报交换工作规程》，结合历年我国与外国税务机关开展情报交换的工作实践经验，吸收了OECD关于情报交换的新理念，在情报收集和提供、保密要求和程序等方面都有更详细和可操作性的规定，为税务机关开展税收情报交换工作提供了重要指引。 （二）合理有效的工作机制基本建立 情报交换是一项具有鲜明国际税收特色的业务，涉及纳税人之间的跨国交易、劳务和投资行为，也考验税务机关开展跨国税务合作的能力和水平。在国际上，各国税务机关从事情报交换的机构和岗位设置各有不同。例如，英国情报交换都是由税务海关总署内设的情报科直接完成，日本国税厅采取的是总部国际业务课统一部署、地区和基层税务机关的管理和调查部门具体实施的方式。我国的做法与上述国家略有不同。由于情报交换涉及企业所得税、个人所得税等几个税种，因此，在行政机构设置上，国家税务总局设立国际税收情报处，各省级以下国家、地方税务机关大部分设立了国际税收管理职能部门，并在该专门机构的基础上根据业务规模等情况设立固定或专门的情报交换人员，形成了较为合理有效的工作机制。这种工作机制可以使情报的收集、制作、传递、使用等主要由专业人员来完成，在保密性、准确性等方面比较有保障。 （三）专项情报核查和请求得到强化 专项情报交换包含一方提出请求和另一方给予回复两个环节。提出专项请求往往是由于一方税务机关进行纳税审计或检查时对交易的真实性或信息的完整准确性产生疑问，从而要求交易涉及的另一国税务机关协助调查。调查的回复既可能提供新的线索，也可能对于请求国需要查证的事项给予证据上的支持，包括提供合同、凭证、银行记录等。因此，专项情报具有针对性强、信息准确度高、利用价值高的特点，一直得到各国税务机关的重视。我国的情报交换工作从专项情报核查起步，长期致力于提高核查的数量、质量和时效性。同时，税务机关在主动提出专项请求方面不断加大力度，请求情报的内容也从最初的获取外籍人员境外支付收入等事项扩展到涉及制造业、房地产、金融、贸易等行业交易真实性和收入信息，并通过与稽查大要案结合等方式强化了利用情报的意识和操作水平。 自动和自发情报由对方税务机关主动提供，批量大，因此，能在一定程度上弥补目前我国个人所得税和企业所得税管理中某些类型的信息缺失问题。如个人取得的由境外支付的收入信息，可以在一定程度上防范纳税人隐瞒境外收入不如实申报的问题。由于这一中外税务机关合作机制的存在，对有意偷逃税的纳税人形成比较大的威慑作用，直接推动纳税人税法遵从度的提高。 二、我国税收情报交换存在的主要问题及建议 情报交换机制发挥作用有两个重要前提：一是税务机关收集、制作信息的能力。这种能力既来自于税法和其他法律赋予税务机关收集信息的权力，又与情报工作人员收集信息的意识和能力有关。二是情报处理和传递的效率。时效性是情报交换的生命，情报时效性的提高有赖于一国税务机关情报交换内部机制的建立，同时又取决于信息技术和税收信息来源的格式设计等是否在情报交换中得到充分应用或应有的考虑。从税收征管的现状对情报交换的需求来看，我国目前的税收情报交换机制仍然有很大的发展空间，需要着重解决以下几个方面的问题： （一）有关税收情报交换的法律依据存在缺失 1.我国税法缺乏对税务机关征税依据的事实或信息在形式或来源等方面的要求，导致各级税务机关掌握的即使经过核实的情报信息也难以直接用作征税的基础。虽然《税收情报交换工作规程》规定情报可以作为税务机关执法的依据，但其仅属于一般性的部门规章，缺乏《税收征管法》或实体税法的支持，如直接将其作为执法依据，将给税务机关带来较大的执法风险。此外，在《行政诉讼法》关于证据的规定中，要求域外证据必须履行由来源国公证机关和中国使领馆作出的法定证明手续。对于税务机关将获取的税收情报用于征税，涉及行政诉讼时是否也应作为域外证据履行上述法定证明手续，存在一定的不确定性。笔者认为，应在税收基本法或税收程序法中明确取得的情报的性质和将税收情报作为执法依据应该具备的条件及要求。 2.对税务机关为情报交换目的收集情报或核查有关事项的权力，法律规定有明显的缺失。虽然《税收征管法》规定了协定优先的原则，但是税收协定的情报交换条款对于核查方式、手段等并没有特别规定，有关事项需要在国内法中予以明确，而我国目前仍没有制定关于税收协定条款如何在国内法中运用的特别规定。严格来说，一些核查的事项涉及的主体不一定是在我国负有纳税义务的纳税人，也未必是违反我国税法的嫌疑人，因此，《税收征管法》和其他税法中有关税务机关的检查权、纳税人提交资料的义务及相关的法律责任在一些情况下是不适用的。其中，最典型的例子是关于银行向税务机关提供个人银行记录和储蓄存款信息。情报核查常常涉及调查外国纳税人在中国的银行存款账户的情况，而《税收征管法》规定税务机关只能检查税收违法案件的涉嫌人员的储蓄存款信息，在情报交换请求中，如果外国纳税人不同时构成中国的纳税人，也不涉嫌在中国违反税法，其银行信息是无法取得的，这在客观上造成税务机关难以执行情报交换义务。有关因银行信息保密的规定限制获取情报能力的问题，长期以来得到OECD的关注。OECD推动成员国在法律中废除限制条款的努力一直没有停止过，并取得了重大进展，OECD税收协定范本（2005年）将相关内容纳入情报交换条款。到目前为止，绝大多数OECD成员国通过修改法律或双边协定明确税收情报不因银行信息保密而不予提供。我国《税收征管法》对银行信息查询的规定，因其具有类似限制而引起了OECD的极大关注。我国虽然不是OECD成员，但由于与我国开展情报合作的主要是OECD成员，我国新修订的税收协定也越来越多采用了OECD范本中新的情报交换条款的内容，从情报合作的互惠对等性和履行协定义务的要求出发，都需要在国内法中对这一问题做出相应的衔接安排或规定。 （二）情报信息收集的自动化程度和格式规范化程度较低 情报的收集尤其是自动、自发情报的收集和制作，需要投入大量的人力和物力。目前，我国税务机关提供自动和自发情报基本靠手工完成，有关的数据和信息需要从申报、管理、售付汇等不同的来源中手工挑选并录入情报表格中，难以满足情报数量日益增长和国际上对情报格式统一规范化的要求。未来我国情报收集工作的发展思路：1.需要有专门的情报信息处理系统，将信息化技术用于情报交换数据的分类、录入、查询、筛选以及综合管理中，提高情报制作的效率。2.在企业所得税、个人所得税申报表和其他税务文书格式设计中，应该纳入情报所需要的信息，通过软件程序从申报资料中自动生成自动或自发情报。3.由于外国提供的自动情报信息主要包括统一格式的纳税人信息和收入支付信息，可以经过初步核查后将其纳入纳税人的信息档案中，成为日常征管信息的一个组成部分，以降低核查成本，拓展纳税人征管信息的来源渠道。 （三）对跨国偷避税方法和税务管理风险认识不足 发挥情报作用的前提是对税务机关的管理风险存在清醒的认识，对纳税人进行跨国偷避税有比较全面的了解。从这个角度来说，目前我国的情报交换仍处于初级阶段，在完善情报交换的机制和程序的同时更需要深入研究情报交换实施的基础，分析跨国偷避税行为形成的原因、方式以及情报交换在其中能够发挥的作用。 为了提高征管效率，降低管理成本，引入风险评估管理机制是一个发展趋势。在人力资源和成本约束的前提下，如何集中情报交换的资源、最大限度地发挥情报在反偷避税中的作用，很大程度上依赖于对不同类型的纳税人在不同税种上纳税遵从状况的评估。将纳税风险评估运用于情报交换工作，包括以下内容： 1.发现、识别国际投资、贸易和劳务中的偷避税风险区域，并按照风险高低进行分类。识别风险的基础是征管实践和情报核查的总结、纳税人申报信息以及外汇管理、银行、出入境管理等第三方提供的信息。 2.识别情报交换对方实施合作的能力水平、时效和程序，根据以前年度的合作实践分国别做出评估和分类，并进行动态更新，提出应对策略。 3.掌握国际偷避税的一般方式和表现形式，向基层税务机关提供国际偷避税行为发生的警示标志、指南和相关案例，提高情报核查和情报请求的针对性和时效性。 4.根据识别的风险确定是否提出请求、请求的方式和内容，以及核查的可行性、方式和进度等。 |
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