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自2009年1月1日起，在全国所有地区、所有行业推行增值税转型改革。增值税转型就是将中国现行的生产型增值税转为消费型增值税，在现行的生产型增值税税制下，企业所购买的固定资产所包含的增值税税金，不允许税前扣除；而如果实行消费型增值税，则意味着这部分税金可以在税前抵扣。增值税转型改革后，纳税人如何正确理解固定资产抵扣进项税政策，税务机关如何准确贯彻执行该项政策以及如何加强征收管理，已是迫在眉睫的问题。本文试从政策解析、操作流程和税收管理三个方面做以简要分析。 一、政策规定与解析：
（一）、新修订的《中华人民共和国增值税暂行条例》（国务院令第538号）第十条规定“下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：（一）用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务；（四）国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品。 政策解析 ： 1、取消了原条例中购进固定资产的进项税额不得从销项税额中抵扣的规定； 新修订的《增值税暂行条例》取消了原《增值税暂行条例》中第十条“下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：（一）购进固定资产”的规定； 2、购进固定资产的进项税额可以从销项税额中抵扣； 新的条例虽然没有直接规定“购进固定资产的进项税额可以从销项税额中抵扣”，但规定“用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务的进项税额不得从销项税额中抵扣”，根据排除法逻辑分析，购进固定资产的进项税额是可以从销项税额中抵扣的。 3、条例规定了不允许从销项税额中抵扣的购进固定资产的具体范围，主要有以下两种情形： （1）用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的固定资产的进项税额是不允许抵扣的； （2）属于国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品的固定资产的进项税额也是不允许抵扣的； （二）新修订的《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局令第50号） 第二十一条条例第十条第（一）项所称购进货物，不包括既用于增值税应税项目（不含免征增值税项目）也用于非增值税应税项目、免征增值税（以下简称免税）项目、集体福利或者个人消费的固定资产。 前款所称固定资产，是指使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等。 第二十三条 条例第十条第（一）项和本细则所称非增值税应税项目，是指提供非增值税应税劳务、转让无形资产、销售不动产和不动产在建工程。 前款所称不动产是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物和其他土地附着物。 第二十五条 纳税人自用的应征消费税的摩托车、汽车、游艇，其进项税额不得从销项税额中抵扣。 政策解析： 1、允许企业抵扣购入固定资产进项税的时限 允许企业抵扣新购入固定资产，是指2009年1月1日之后，增值税一般纳税人购进（包括接受捐赠、实物投资）或者自制（包括改扩建、安装）的属于允许抵扣范围内的固定资产； 2、允许抵扣固定资产的范围界定 （1）固定资产主要是指使用期限超过一年的机器、机械、运输工具以及其它与生产经营有关的设备、工具、器具等。 （2）购进的机器设备类固定资产或用于机器设备类固定资产在建工程的购进货物或者劳务允许抵扣，但购进的属于不动产的固定资产或用于不动产在建工程的购进货物或者劳务不允许抵扣。 （3）属于允许抵扣范围内的固定资产的来源不受限制，既包括购进的，也包括接受捐赠和实物投资的，还包括自制（包括改扩建、安装）的。 3、购入固定资产运输费用可以计算抵扣 购进的机器设备类固定资产或用于机器设备类固定资产在建工程的购进货物的运输费用可以按照7%的比例计算抵扣； 4、只有专门用于非应税项目、免税项目等的固定资产进项税额才不得抵扣，其他混用的固定资产均可抵扣。 机器、机械、运输工具等固定资产与流动资产不同，其用途存在多样性，经常混用于生产应税和免税货物，无法按照销售额划分不得抵扣的进项税额，因此进行了特殊规定； 5、属于纳税人自用消费品的固定资产的进项税额不得抵扣。 属于自用消费品的固定资产，指纳税人自用的应征消费税的游艇、汽车、摩托车等。这主要是由于个人拥有的上述物品容易混入生产经营用品计算抵扣进项税额，为堵塞征管漏洞而进行了特殊规定； 6、纳税人新购入固定资产的进项税额，要凭符合规定的合法凭证申请抵扣，主要包括增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书和运输费用结算单据三种； 7、纳税人申请抵扣新购入固定资产的进项税额，其基本会计处理为： 借：固定资产 借：应交税金一应交增值税(进项税额) 贷：银行存款（应付账款、实收资本等） 二、固定资产进项税额抵扣操作流程 纳税人申请抵扣固定资产进项税额主要包括取得合法抵扣凭证、进行发票认证和申报抵扣三个环节： 1、取得合法抵扣凭证 纳税人购进允许抵扣的固定资产时，要取得合法的专用发票、海关进口增值税专用缴款书和运输费用结算单据。转型之前，由于购进固定资产不得抵扣，部分企业只取得普通发票。从2009年1月1日开始，购进固定资产时一定要按规定取得增值税专用发票或海关进口增值税专用缴款书，作为抵扣进项税额的有效凭证。 2、按规定认证专用发票。 现行政策规定，企业申报抵扣的专用发票，必须自该专用发票开具之日起90天内到税务机关认证，否则不予抵扣进项税额。购进固定资产取得的专用发票，也同样适用这项规定，财务人员一定要在规定期限内，通过网上或上门等方式进行认证。 3、按规定申报抵扣。 现行政策规定，企业认证通过的专用发票，应在认证通过的当月核算当期进项税额并申报抵扣，否则不予抵扣进项税额。企业具体办税人员，要及时按照上述规定申报抵扣固定资产进项税金。 三、固定资产扣税管理的主要环节和重点关注的问题 税务机关在进行固定资产扣税管理工作中，要抓住购进、使用和处置三个环节，加强对票据内容、实物流向和资金流向的审核。 （一）购进环节 1、审查购进货物时间和票据开具时间是否一致 纳税人允许抵扣的固定资产进项税额，是指纳税人2009年1月1日以后（含1月1日）实际发生，并取得2009年1月1日以后开具的增值税扣税凭证上注明的或者依据增值税扣税凭证计算的增值税税额。要注重购进货物票据开具时间的审查，同时认真审查购进业务的资金流向和结算时间，与实物流、票据流进行核对，防止利用过渡期“钻空子”，在此之前购进的或虽取得2009年1月1日以后开具的增值税扣税凭证但实际购进发生在2009年1月1日以前的，或普通发票换专用发票、假退货等，均不得抵扣。 2、审查抵扣票据是否符合规定 纳税人新购入固定资产的进项税额，要凭符合规定的合法凭证申请抵扣，主要包括增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书和运输费用结算单据三种。要注重对扣税凭证的合法性和真实性的审查，防止虚假的凭证或虚开的凭证申请抵扣税款。 3、审查资产类别是否属于抵扣范围 实行消费型增值税后，购进的机器设备类固定资产可以抵扣，同时，条例规定购进的属于不动产的固定资产和纳税人自用消费品的进项税额不得抵扣，其中自用消费品，指纳税人自用的应征消费税的游艇、汽车、摩托车等。因此要注重对纳税人购进资产的真实种类的审查，防止纳税人通过变换购进资产种类名称的方式，将不允许抵扣的固定资产变成可以抵扣的固定资产申请抵扣。 （二）使用环节 1、审查资产用途是否真正用于规定项目 细则规定，用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进固定资产的进项税额不得抵扣。要注重审查购进的固定资产的真实用途，防止用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进固定资产的进项税额也申请进行了抵扣。 2、审查购进货物或者劳务用途是否真正用于规定项目 细则规定，购进货物或者劳务用于机器设备类固定资产的在建工程允许抵扣，用于不动产在建工程的不允许抵扣。要注重对购进货物或者劳务的流向审查，防止纳税人购进货物或者劳务用于不动产在建工程，通过混淆用途进行抵扣，例如购进钢材，用于自制设备的可以抵扣，用于建造房屋等不动产的就不允许抵扣。 3、审查使用中途发生用途改变或非正常损失是否按规定处理 纳税人已抵扣进项税额的固定资产发生条例第十条（一）至（三）项所列情形的，即：用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的；非正常损失的；非正常损失的在产品、产成品所耗用的，应在发生用途改变或非正常损失的当月按纳税人按照财务会计制度计提折旧后计算的固定资产净值乘以适用税率计算不得抵扣的进项税额。 （三）处置环节 主要是注重固定资产进行处置的增值税计算缴纳是否准确，要根据固定资产是否使用过、具体的购进时间、纳税人所处地区等情形，进行具体的分析判断和相应的税务处理，主要有以下两种计税比例、六种情形规定： 1、按照适用税率征收增值税 （1）外购后未使用进行销售的，属于销售普通货物，按照适用税率征收增值税，原来未抵扣的未超过认证抵扣期限的，可以按照规定申请抵扣。 例：一增值税一般纳税人花20万（不含税）购进一辆小汽车准备自用，但未使用又原价卖了，发票没有超过认证期。应交增值税=20*17%-20*17%=0 （2）销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税，原来的进项税额已经抵扣了，不需要再考虑。 例：一增值税一般纳税人2009年1月8日购进一台设备，使用半年后进行了处置，卖了20万元。纳税人应交增值税=20*17%=3.4（万元)。 （3）2008年12月31日以前已纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人,销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税。 （4）固定资产视同销售行为，纳税人将固定资产作为投资、分配给股东或者投资者、无偿赠送其他单位或者个人等情形，按照细则第四条规定视同销售行为，按照适用税率征收增值税，对已使用过的固定资产无法确定销售额的，以固定资产净值为销售额。 2、按照4%征收率减半征收增值税 （1）2008年12月31日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产； （2）2008年12月31日以前已纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以前购进或者自制的固定资产； 这里需要注意一下，上述规定与原来的规定有了变化，一是原来是销售自己使用过的固定资产符合三个条件不征收增值税（固定资产目录列明的、确已使用过的、售价不超过原值的），现在没有条件限制，一律按照4%征收率减半征收增值税；二是对已使用过的固定资产进行了明确的界定，是指纳税人根据财务会计制度已经计提折旧的固定资产。 例：一增值税一般纳税人2009年1月销售自己使用过的2008年12月31日以前购进的固定资产一台，售价20万元，该单位2008年12月31日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点，应交增值税=20*4%*50%=0.4（万元）。 |
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