正确核算出口货物的自营出口销售收入是把握出口退税征管质量的关键，然而，笔者在出口退税管理工作中发现不少企业由于对会计制度及退税政策的理解不透或受利益驱动有意或无意地调节自营出口销售收入的金额及确认时间，以达到人为调节当期应纳税额或骗取出口退税的目的，本文将着重对“如何规范出口货物销售收入的核算并提高退税征管质量”这一问题提出一些观点，供同仁们参考。 一、存在的问题 1、自营出口销售收入核算滞后。生产企业出口货物不论以何种方式报关出口，均以货物实际出口取得提单并向银行办妥交单手续的时间作为出口货物销售收入实现的时间。但是，实际工作中不少企业歪曲理解、随意确认，具体差错列举如下：（1）以收汇核销之日确认销售；（2）以取得报关单日确认销售；（3）以收到口岸电子信息日确认销售；（4）以“三单”（即报关单、核销单、自营出口发票）齐全后确认销售。以上种种错误做法均使企业迟做了自营出口销售收入，结果造成企业不及时进行出口退税征免税申报，不及时按征税率与退税率之差申报应转出的当期进项税额，减少当期应纳税额的产生，变向滞纳当期税款。 2、自营出口销售收入计税依据错误。生产企业出口货物的销售收入应以实际离岸价（FOB价）作为记账基础，并以此作为计税依据计算“免、抵、退”税。然而在实际操作中，货物出口时有的按离岸价结算、有的按到岸价（CIF价）结算。按到岸价（CIF价）结算的业务，在按规定做销售时其中需支付的境外运费、保费及佣金常常还未支付，实际离岸价在当月还无法确定。因此，会计制度规定，企业货物自营出口以后，无论按什么价格结算均应按出口发票上的金额作为出口货物的自营出口收入，实际支付的境外运费、保费和佣金在取得发票和支付凭证的当月冲减当期自营出口收入，这样就如实反映了企业自营出口的实际成交情况，保证“免、抵、退”税申报的准确性。但是不少企业在境外运费、保费及佣金的核算上陷入误区，出现的差错五花八门，举例如下：（1）企业将境外运费、保费及佣金在“营业费用”科目中列支，不冲减自营出口收入，并以此作为退税申报的依据，其结果是在“退免税”申报时虚增了“免抵”税额和“应退”税额，“征免税”申报时少冲减进项税额转出，扩大当期应纳税额的产生。（2）扩大了境外运费的范围，误将报关费、包干费等费用也作为海运费及空运费计算冲减了自营出口销售收入，少产生了“免抵”税额和“应退”税额，影响当期应纳税额的准确计算。（3）征免税申报时只冲减自营出口销售收入而不同时做进项税额转出的负转出，多申报当期应纳税额，增加企业税收负担。（4）误将国际货物运输代理专用发票视同国内货物运输业发票计提进项税金并抵扣当期应纳税额。另外又误将国际航空快件公司快件费（应作为营业费用处理）与国际货物运输代理专用发票相混淆，误冲减自营出口收入影响“免抵”税额、“应退”税额及当期应纳税额的正确计算。（5）国际货物运输代理专用发票开具不规范，承担运费的主体名不符其实。如某生产型出口企业支付的海运费系由于外贸企业延误交货期不得不由海运改为空运而多增加的境外运费，根据协议应由失误的外贸客户承担，但由于出关的时间、合同要求等原因该生产型企业先行垫付了该运费并在账务处理上直接扣减了对方往来结账款，但付款单位名称却开的是该生产型企业（应开给外贸客户）。(6)应由外贸公司负担的境外运费却由生产型企业冲减了自营出口收入。如生产型出口企业支付的境外运费是销售给某外贸出口集团后应由该外贸公司支付的境外运费，对该生产企业来说此笔外贸出口业务纯属内销业务，但双方协议此类境外运费由生产型企业承担，开具的发票也是国际货物运输专用发票，生产型企业也视同自营出口产品的境外运费冲减了自营出口收入。从出口退税管理延伸到所得税管理，此笔境外运费只能由外贸公司纳入入核算，生产型企业既不可冲减自营出口收入也不可在税前列支。 3、免税的来料加工收入不依法申报。企业将免税的来料加工收入直接作免税收入处理，既不根据海关填发的“来料加工手册”开具来料加工贸易免税证明及核销证明，也不按规定做进项税额转出，以达到偷税的目的。 4、任意扩大“视同自营出口产品”的出口范围。财税字［1997］14号、50号明确规定：生产企业自营出口或委托外贸代理出口且办理出口退税的货物必须是自产货物。由于生产型企业经营方式的灵活多样，“自产”与“非自产”难以界定，国税发[2000]165号文又明确了四种情形的“视同自产产品”的范围：1、外购的与本企业所生产的产品名称、性能相同，且使用本企业注册商标的产品；2、外购的与本企业所生产的产品配套出口的产品；3、收购经主管出口退税机关认可的集团公司成员企业的产品；4、委托加工收回的产品。然而，笔者在出口退税管理工作中发现不少企业受利益驱动，利用政策的空隙随意扩大“视同自产产品”范围故意做大自营出口销售收入以骗取出口退税的现象应运而生，且较为隐蔽，给国税部门把好退税关增加了难度。 二、解决问题的对策 针对上述普遍存在的四种情形，税务机关必须做到以下几个方面： （一）督促企业重视出口结算管理，及时核算自营出口收入。 1、加强与出口企业法人代表的沟通，让他们理解并重视出口结算管理，使出口企业内部的财务部门、供销部门与报关部门形成整体联动，加强这三大部门相互间的联系，从企业的协调管理上保证自营出口收入的及时申报。 2、督促船务公司提升服务质量及业务操作水平，加快相关出口单证的办结速度及传递速度，确保退税申报进度。 3、严格执行国税发[2004]64号文的规定即自报关出口之日起90日内不申报办理退税手续的一律视同内销补征税款。 4、加大日常检查力度，对延缓申报自营出口收入而影响当月应纳税额正确计算的从严处罚，以执法的刚性确保自营出口收入的及时核算。 （二）加强培训辅导，指导出口企业准确核算自营出口外销收入。 一般来说企业的办税人员不能准确地以出口货物的离岸价（FOB价）作为计税依据申报出口退税的行为并非是恶意的，因此税务机关要区别对待并加强辅导。准确核算自营出口收入其关键是规范境外运费、保费和佣金的核算。因此，我们必须从以下几个方面着手： 1、开展专题培训，让企业正确了解离岸价（FOB）的真正含义。 2、规范国际货物运输代理专用发票的结算行为，如客户名称的开具只能是承担运费的企业，不可根据客户要求随意开据，同时要坚决杜绝用国际货物运输代理业专用发票计算进项税金抵扣当月应纳税款的行为，对违规操作的国际货运企业国税要与地税联手整顿。 3、规范佣金结算行为。即有合法真实凭证；支付的对象必须是独立的有权从事中介服务的纳税人或个人；支付给个人的佣金不得超过服务金额的5%。 4、规范来料加工复出口货物免税销售收入的核算。生产型出口企业以来料加工贸易方式免税进口原材料，凭海关核签的来料加工进口料件报关单和来料加工登记手册向主管出口退税的税务机关办理来料加工贸易免税证明及核销证明，持此证明方可向务机关申报办理免征其加工工缴费的增值税和消费税。为此，税务机关要把好督查关，否则，一律视同内销补征增值税及消费税。 （三）坚决打击虚假申报“视同出口产品”以骗取出口退税的行为。 1、增设“视同自产产品”的退税申报明细项目。目前，我省现行的退免税申报内容中还没有“视同自产产品”的分项申报内容，企业出口的“视同自产产品”与当月自产产品出口额的比率是否超过50%（超过50%的需报省级国税局审批）纯靠企业主动手工申报，笔者建议在申报软件中增设此类申报栏目，并自动计算企业出口的“视同自产产品”与当月自产产品出口额的比率，让税务机关直观地掌握自产与非自产的结构。 2、税务人员不能满足于审核退税企业申报的书面或电子数据，必须深入一线了解企业的生产经营范围、经营方式、生产设备、生产工艺流程及生产能力、购销往来业务等情况，尤其要测算并掌握企业的生产能力，要设定不同设备、不同物耗、电耗、人工等的产成品的产出参数，凡“视同自产产品”超出参数50%以上的要列入重点跟踪管理对象。 3、严格审查“视同自产产品”业务的真实性及范围。特别是审查其出口货物及应税劳务名称与真实业务是否相符。对视同自产的委托加工出口产品业务还应审核委托加工应具备的条件，规范委托加工业务的会计核算。只有严格区分“视同自产产品”业务的真实性，才能遏制骗税行为的发生。 | 
