涉及集团内公司的股份支付计划 公司在涉及股份支付安排时通常需要考虑员工被授予权益工具的退出机制，即职工将以何种方式实现权益工具的增值。如果集团内有一家公司是上市公司，这家上市公司的股票或者期权将是一个比较好的授予工具。因此，对于为集团内的非上市主体提供服务的员工，也有可能授予的是上市公司的股份或期权，这就产生了集团内公司股份支付的问题(例如，提供股份的上市公司和接受服务的非上市公司各自的会计处理)。在集团内，通常会有结算职工权益工具的一方和接受职工服务的一方，需要根据交易的安排考虑双方在其财务报表中的会计处理。 集团内股份支付主要考虑的是在集团内接受服务主体和结算的主体在各自报表中如何进行会计处理。企业会计准则解释第4号中对于集团内的股份支付安排作出了规定:“七、企业集团内涉及不同企业的股份支付交易应当如何进行会会计处理?答:企业集团(由母公司和其全部子公司构成)内发生的股份支付交易，应当按照以下规定进行会计处理:(一)结算企业以其本身权益工具结算的，应当将该股份支付交易作为权益结算的股份支付处理；除此之外，应当作为现金结算的股份支付处理。结算企业是接受服务企业的投资者的，应当按照授予日权益工具的公允价值或应承担负债的公允价值确认为对接受服务企业的长期股权投资，同时确认资本公积(其他资本公积)或负债。(二)接受服务企业没有结算义务或授予本企业职工的是其本身权益工具的，应当将该股份支付交易作为权益结算的股份支付处理；接受服务企业具有结算义务且授予本企业职工的是企业集团内其他企业权益工具的，应当将该股份支付交易作为现金结算的股份支付处理”。 《企业会计准则解释第4号》相关规定如图1所示，其会计处理的原则是“谁受益、谁确认费用”。 《国家税务总局关于我国居民企业实行股权激励计划有关企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2012年第18号）的具体规定是针对激励对象为上市公司的董事、监事、高级管理人员及其他员工。对上市公司子公司、孙公司员工进行激励的情形没有作出具体规定。笔者认为，由于费用分摊计入了接受服务的子公司、孙公司，则该项股权激励不得由上市公司税前扣除，而应当在实际行权时由上市公司的子公司、孙公司扣除。扣除金额仍按照股票实际行权时的公允价格与当年激励对象实际行权支付价格的差额及数量计算确定。 A公司、B公司、C公司如何进行会计处理？
C公司的股权激励成本是否可以只在A公司和C公司层面进行会计处理? 如果受激励高管在集团内调动，原接受服务企业的股权激励成本是否调整B公司、C公司如何进行税务处理？
（1）本案例中，母公司A和子公司B、孙公司C均是按照以权益结算的股份支付处理。假设A公司授予B公司、C公司高管的限制性股票在2010年等待期内确认的费用总额分别为100万元、150万元，则A公司的会计处理为: 借：长期股权投资——B公司 100万元 ——C公司 150万元 贷：资本公积——其他资本公积250万元 子公司B会计处理为： 借：管理费用 100万元 贷：资本公积——其他资本公积100万元 孙公司C会计处理为： 借：管理费用150万元 贷：资本公积——其他资本公积150万元 (2)对孙公司的股权激励仅涉及母公司和孙公司，子公司在个别报表中不应体现。其原因是:假如子公司做账，其会计处理应当是相应增加对孙公司的长期股权投资和资本公积，但是在子公司的个别报表中，对孙公司的投资是按照成本法核算，因为对孙公司的投资成本并没有真实发生改变，所以不应当确认对孙公司的长期股权投资的增加，故中间公司B不应当体现。值得一提的是，虽然可能母公司对孙公司没有直接的股权投资，但是在母公司的个别报表中会出现“长期股权投资——孙公司”。这样的结果也是合理的，因为在本案例中，母公司和孙公司直接发生了交易。母公司在编制合并财务报表时对孙公司的股权激励进行合并抵消调整。 (3)如果受到激励的高管在公司集团内调动导致接受服务的企业变更，但高管人员应取得的股权激励并未发生实质性变化，在等待期内应按合理的标准(例如按服务时间)在原接受服务的企业与新接受服务的企业间分摊股权激励成本，即谁受益，谁确认费用。 |
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