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手把手教你做审计，审计实务持续连载！这是连载的第十四篇。 审计说 注册会计师审计的目标是对财务报表是否存在重大错报发表审计意见。被审计单位的内部控制目标之一旨在合理保证财务报告的可靠性，即内部控制为合理保证财务报表不存在重大错报提供了基础。 为了识别潜在错报的类型、考虑导致重大错报风险的因素，以及设计和实施进一步审程序的性质、时间和范围，提高审计效率和效果，审计准则要求注册会计师应当了解被审计单位与审计相关的内部控制。 审计准则将内部控制分为控制环境、风险评估过程、信息系统与沟通、控制活动、对控制的监督五个要素。该分类提供了了解内部控制的框架，但无论对内部控制要素如何进行分类，注册会计师都应当重点考虑被审计单位某项控制，是否能够以及如何防止或发现并纠正各类交易、账户余额、列报存在的重大错报。也就是说，在了解和评价内部控制时，采用的具体分析框架及控制要素的分类并不唯一，重要的是能否实现控制目标。 在具体执行时，可以将内部控制分为整体和业务流程两个层面进行。 了解和评价整体层面内部控制，是针对内部控制五要素中的四个要素，即控制环境、风险评估过程、信息系统与沟通和控制监督，该层面内中内部控制与财务报表层次的重大错报风险关联性较强。 了解和评价业务流程层面内部控制，更多倾向于对控制活动的了解和评价，以发现认定层次的重大错报风险。 在业务流程层面了解和评估内部控制的一般步骤为： （1）确定被审计单位的重要业务流程和重要交易类别。例如，本案例中A公司业务流程分为采购与付款、工薪与人事、生产与仓储、销售与收款、筹资与投资、固定资产六个业务循环； （2）了解重要业务流程，并记录获得的了解； （3）确定可能发生错报的环节； （4）识别和了解相关控制； （5）执行穿行测试，证实对业务流程和相关控制的了解； （6）进行初步评价和风险评估。 内部控制两个层面的了解同等重要，缺一不可，两者共同构成内部控制了解与评价的核心内容。 需要注意的是，注册会计师在了解内部控制时应关注两类风险： 一是特别风险。 1211号审计准则第一百零九条第一款规定，对特别风险，注册会计师应当评价相关控制的设计情况，并确定其是否已经得到执行。与重大非常规交易或判断事项相关的风险很少受到日常控制的约束，注册会计师应当了解被审计单位是否针对该特别风险设计和实施了控制。例如，做出会计估计所依据的假设是否由管理层或专家进行了复核，是否建立了做出会计估计的正规程序，重大会计估计结果是否由治理层批准等。再如，管理层在收到重大诉讼事项的通知时采取的措施，包括这类事项是否提交适当的专家（如内部或外部的法律顾问）处理，是否对该事项的潜在影响做出评估、是否确定该事项在财务报表中的披露问题以及如何确定等。第一百一十条规定，如果管理层未能实施控制以恰当应对特别风险，注册会计师应当认为内部控制存在重大缺陷，并考虑其对风险评估的影响。 二是仅通过实质性程序无法应对的重大错报风险。 1211号审计准则第一百一十一条指出，作为风险评估的一部分，如果认为仅通过实质性程序获取的审计证据无法将认定层次的重大错报风险降至可接受的低水平，注册会计师应当评价被审计单位针对这些风险设计的控制，并确定其执行情况。 第一百一十二条指出，在被审计单位对日常交易采用高度自动化处理的情况下，审计证据可能仅以电子形式存在，其充分性和适当性通常取决于自动化信息系统相关控制的有效性，注册会计师应当考虑仅通过实施实质性程序不能获取充分、适当审计证据的可能性。在这种情况下，注册会计师应当考虑依赖的相关控制的有效性，并对其进行了解、评估和测试。 对内部控制了解的深度，是指在了解被审计单位及其环境时对内部控制了解的程序，包括评价控制的设计，并确定其是否得到执行。 评价控制的设计是考虑一项控制单独或连同其他控制是否能够有效防止或发现并纠正重大错报。 控制得到执行是指某项控制存在且被审计单位正在使用。在实际了解时，应当首先考虑控制的设计。 如果认为被审计单位控制设计不当，不需要再考虑控制是否得到执行。如控制设计合理，则可考虑通过穿行测试，进一步评价控制是否得到执行。 了解内部控制的审计程序包括： （1）询问被审计单位的人员、包括询问治理层、管理层、财务人员以及与审计相关的其他人员； （2）观察特定控制的运用； （3）检查文件和报告； （4）追踪交易在财务报告信息系统中的处理过程（穿行测试）。 这些程序既可单独使用也可结合使用。但要注意询问程序的局限性，不应以询问程序为主。 加财会税审交流群&撩小编 小编微信ID：audittalk |
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