农产品增值税政策解析及案例分析

农产品的增值税政策比较特殊，销售农产品存在免税、低税率等情形，购进农产品还存低征高扣、加计扣除（抵扣）的规定，本文试从销售、购进环节分别对农产品的增值税政策进行总结分析。

一、销售环节

（一）免税

1、《中华人民共和国增值税暂行条例》第十五条　下列项目免征增值税：（一）农业生产者销售的自产农产品；《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第三十五条　条例第十五条规定的部分免税项目的范围，限定如下：（一）第一款第（一）项所称农业，是指种植业、养殖业、林业、牧业、水产业。

农业生产者，包括从事农业生产的单位和个人。

农产品，是指初级农产品，具体范围由财政部、国家税务总局确定。（详见财税字[1995]52号财政部、国家税务总局关于印发《农业产品征税范围注释》的通知）

2、农民专业合作社销售农产品免征增值税。《财政部国家税务总局关于农民专业合作社有关税收政策的通知》（财税〔2008〕81号）

3、“公司＋农户”经营模式销售畜禽免征增值税。《国家税务总局关于纳税人采取'公司＋农户'经营模式销售畜禽有关增值税问题的公告》（国家税务总局公告2013年第8号）

4、自2012年1月1日起，免征蔬菜流通环节增值税。《财政部、国家税务总局关于免征蔬菜流通环节增值税有关问题的通知》（财税[2011]137号）

5、自2012年10月1日起，免征部分鲜活肉蛋产品流通环节增值税。《财政部国家税务总局关于免征部分鲜活肉蛋产品流通环节增值税政策的通知》（财税[2012]75号）

（二）低税率 10%

1、《中华人民共和国增值税暂行条例》第二条（二）纳税人销售或者进口下列货物，税率为13%：⒈粮食、食用植物油、鲜奶；

2、财税[2009]9号《财政部国家税务总局关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知》一、下列货物继续适用13%的增值税税率：(一)农产品。农产品，是指种植业、养殖业、林业、牧业、水产业生产的各种植物、动物的初级产品。具体征税范围暂继续按照《财政部国家税务总局关于印发〈农业产品征税范围注释〉的通知》(财税字[1995]52号)及现行相关规定执行。

3、财税[2017]37号《财政部国家税务总局关于简并增值税税率有关政策的通知》  自2017年7月1日起，简并增值税税率结构，取消13%的增值税税率。现将有关政策通知如下：纳税人销售或者进口下列货物，税率为11%：农产品（含粮食）、自来水、暖气、石油液化气、天然气、食用植物油、冷气、热水、煤气、居民用煤炭制品、食用盐、农机、饲料、农药、农膜、化肥、沼气、二甲醚、图书、报纸、杂志、音像制品、电子出版物。

4、财税[2018]32号《财政部税务总局关于调整增值税税率的通知》  纳税人发生增值税应税销售行为或者进口货物，原适用17%和11%税率的，税率分别调整为16%、10%。

二、购进环节

购进环节增值税进项税额根据纳税人的具体情况分两种抵扣方法：一是依取得增值税专用发票上注明和自行计算进项税额为抵扣依据，二是以农产品进项税额核定扣除办法。

主要文件依据：

1、财税[2017]37号《财政部国家税务总局关于简并增值税税率有关政策的通知》

2、财税[2018]32号《财政部税务总局关于调整增值税税率的通知》  3、财税[2012]38号《财政部国家税务总局关于在部分行业试行农产品增值税进项税额核定扣除办法的通知》

4、国家税务总局公告2012第35号《国家税务总局关于在部分行业试行农产品增值税进项税额核定扣除办法有关问题的公告》

5、财税[2013]57号《财政部国家税务总局关于扩大农产品增值税进项税额核定扣除试点行业范围的通知》

（一）依取得增值税专用发票上注明和自行计算进项税额为抵扣依据

抵扣凭证不同，抵扣方法也不同。

1、如果是取得农产品销售发票或者收购发票，按买价乘扣除率抵扣。

农产品销售发票专指农业生产者销售自产农产品适用免征增值税政策而开具的普通发票，包括纳税人自开和税务机关代开，所谓自开一般适用于单位、合作社、个体户等能自行领用、开具发票的纳税人。代开一般适用于不能自行开票的农户等其他个人。

还有一种特殊的农产品收购发票，这种发票适用于卖方是个人的情况，可由收购者领购和开具。

2、如果是取得小规模纳税人代开的3%专用发票，以增值税专用发票上注明的金额和10%的扣除率计算进项税额。

3、如果是取得一般纳税人开的专用发票，或者海关进口增值税专用缴款书，则按票面税额抵扣。

4、还有加计扣除规定，即不管以上何种情况，用于生产销售或委托受托加工16%税率货物的农产品可以加计扣除。

5、不得抵扣进项的情形：如果是从批发、零售环节购进适用免征增值税政策的蔬菜、部分鲜活肉蛋而取得的普通发票，不得作为计算抵扣进项税额的凭证。

案例：

某园林绿化公司为一般纳税人，2018年7月发生如下采购业务：

 1.从农业合作社一般纳税人手上购进苗木一批，取得免税增值税普通发票上注明的价税合计为100万；

 2.在花卉市场的商贩甲某处（小规模纳税人）购进苗木一批，取得增值税普通发票，销售额10.3万元（含税）；

 3.在花卉市场的商贩乙某处（小规模纳税人）购进苗木一批，取得增值税专用发票，销售额20.6万元（含税）。

分析：

1.从农业合作社取得的增值税普通发票属于农产品销售发票，可计算抵扣进项税额。

2.在商贩甲某处购进苗木一批，取得的增值税普通发票，既非农产品销售发票又非收购发票，不属于合法的扣税凭证类型，不得抵扣进行税额。

3.在商贩乙某处购进苗木一批，取得增值税专用发票，属于上述扣税凭证中的第二类，可按增值税专用发票上注明的金额×10%计算抵扣进项税额。

该纳税人7月可抵扣的农产品进项税额=100*10%+20.6÷（1+3%）*10%=12（万元）

关于加计扣除（抵扣）

一般按10%抵扣进项，但是用于生产销售或委托受托加工16%税率货物的农产品可以加计扣除，即12%。

如何加计扣除？并不是拿到票扣除，而是领用扣除。也就是拿到票抵扣10%，领用抵扣2%。于生产领用当期按简并税率前的扣除率与10%之间的差额计算当期可加计扣除的农产品进项税额（实耗扣税）

计算公式为：加计扣除农产品进项税额=当期生产领用农产品已按10%税率（扣除率）抵扣税额÷10%×（简并税率前的扣除率-10%）

另外，农产品如果混用于不属于16%税率的货物或者服务，必须单独核算。否则不能加计扣除。

案例：

某果汁厂为一般纳税人，2018年7月发生如下采购业务：

1.从农业合作社（一般纳税人）处购进桃一批，取得免税增值税普通发票上注明的价税合计为100万；

2.从某商贸公司（一般纳税人人）处购进葡萄一批，取得增值税专用发票，不含税销售额200万；

3.从当地水果商贩（小规模纳税人）处购进少量西瓜，取得税务机关代开的增值税专用发票，不含税销售额10万。

假设上述采购的原材料当月全部领用用于生产果汁产品，请计算可抵扣的进项税额。

分析：

 1.购入时可抵扣的进项税额纳税人从农业合作社取得的增值税普通发票和小规模纳税人处取得的增值税专用发票可计算抵扣进项税额11万元（100+10） *10%。纳税人从商贸公司取得的增值税专用发票，可凭票抵扣进项税额200*10%=20万。

 2.生产领用时加计扣除的进项税额加计扣除农产品进项税额=当期生产领用农产品已按10%税率（扣除率）抵扣税额÷10%×（简并税率前的扣除率-10%） =（11+20）÷10%*2%=6.4万元。

（二）、以农产品进项税额核定扣除办法

1、试点纳税人以购进农产品为原料生产货物的

（1）、投入产出法

当期允许抵扣农产品增值税进项税额=当期农产品耗用数量×农产品平均购买单价×扣除率/（1＋扣除率）扣除率为销售货物的适用税率。

（2）、成本法

当期允许抵扣农产品增值税进项税额=当期主营业务成本×农产品耗用率×扣除率/(1＋扣除率)

（3）、参照法：新办的试点纳税人或者试点纳税人新增产品的，试点纳税人可参照所属行业或者生产结构相近的其他试点纳税人确定农产品单耗数量或者农产品耗用率。次年，试点纳税人向主管税务机关申请核定当期的农产品单耗数量或者农产品耗用率，并据此计算确定当年允许抵扣的农产品增值税进项税额，同时对上一年增值税进项税额进行调整。核定的进项税额超过实际抵扣增值税进项税额的，其差额部分可以结转下期继续抵扣；核定的进项税额低于实际抵扣增值税进项税额的，其差额部分应按现行增值税的有关规定将进项税额做转出处理。

2、试点纳税人购进农产品直接销售的

核定扣除试点纳税人购进农产品直接销售的，农产品增值税进项税额按照以下方法核定扣除：

当期允许抵扣农产品增值税进项税额=当期销售农产品数量/(1－损耗率)×农产品平均购买单价×13%/(1＋13％)损耗率＝损耗数量/购进数量

现已将扣除率调整为10%。

3、不构成货物实体的

试点纳税人购进农产品用于生产经营且不构成货物实体的(包括包装物、辅助材料、燃料、低值易耗品等)，增值税进项税额按照以下方法核定扣除：

当期允许抵扣农产品增值税进项税额=当期耗用农产品数量×农产品平均购买单价×13%/(1+13%)

现已将纳税人购进用于生产销售或委托受托加工16%税率货物扣除率维持12%不变，用于其余产品的扣除率调整为10%。