哪些虚开会导致国家增值税税款损失？

这里只是介绍导致国家增值税税款损失的虚开源头，并非说其他类型的虚开不会对国家增值税税款产生不良影响，实际上，其他很多类型虚开会导致国家增值税税款处于可能流失的危险状态。本文摘自正在写作的《增值税专用发票虚开的判定与预防》第二版，希望读者朋友提出修改意见和建议。另外，需要特别说明的是，有骗取国家税款目的不一定会导致国家增值税税款损失，没有骗取国家税款目的未必不会导致国家税款损失。 一、没有虚开的情况下两家公司的应纳税额

增值税一般纳税人应纳税额的计算公式为：
应纳税额=销项税额-进项税额。设A、B公司不虚开的情况下的应纳税额为Ya、Yb,销项税额分别为：Xa、Xb,进项税额分别为Ja、Jb,则，A、B两家公司的应纳税额分别为：

二、一般情况下的虚开对国家增值税税款的影响

我们可以看出，一般情况下，虚开增值税专用发票不会导致国家增值税税款损失。因为：一般情况下，下游多抵扣了多少税款，上游就会多缴纳相应的税款，国家增值税税款不会流失。

三、一般情况下的虚开的主要情况 （一）正常经营积累富余进项的虚开（含代开）

这种情况如果案发之时开票方没有因此虚开而产生无力缴纳的增值税欠税，笔者认为不宜对开票方作为犯罪处理，因为：任何正常经营的进项，都是国家对企业的负债，我国直接退税少而占用企业大量的流动资金已经饱受诟病，企业此时的虚开行为本质上不可能导致国家税款损失，却导致了自己的损失。这类虚开对企业追究刑事责任有点说不过去。
这里需要说明的是，企业正常交易的进项税额，属于国家对企业的负债，在很多国家是作为直接退税处理的，我们国家对留抵进项税额采取间接退税处理（留待以后抵扣）。

（二）逃税而不申报也不会被发现产生的多余进项，进而虚开

这个和票货分离的最大区别在于，票货分离的未开票销售是必须处理的，否则很容易被发现。而本类虚开，其开发票而不报税行为客观上不处理也可以。这种情况下，导致国家税款损失的是逃税行为，个人认为不宜对开票方以虚开之罪论处。

（三）没有富余进项而足额缴纳税款的虚开

这种虚开实务中并不少见，比如：如实代开等等，这种虚开笔者认为不宜以犯罪论处。
另外，代开本质上也是一种虚开，为他人代开本质是为他人虚开；让他人为自己代开，本质上是让他人为自己代开，但是对税款的控制有所不同。
如果代开行为导致了自己存在无力缴纳的增值税欠税，对于因此导致的欠税部分，我们认为应当认定为导致国家税款处于可能流失的危险状态的金额，因为该部分金额如果虚开未被发现，会因破产保护了不该保护的部分而导致国家税款损失。

（四）足额用现金或转账缴纳虚开出去的发票票面上的税额的虚开

这种情况下的虚开，对于开票方来说，只要该笔虚开不影响企业对国家增值税税款的缴纳能力，不可能导致国家增值税税款损失；对于受票方来说，受票方如果支付了大于 所能抵扣税款的费用用于国家增值税税款缴纳，站在受票方的角度，不会导致国家 增值税税款损失。

为他人代开、让他人为自己如实代开的情况下，代开方（开票方）相当于为他人虚开的开票方，而真实交易的销售方相当于为他人虚开的受票方。

四、特殊情况下的虚开对国家增值税税款的影响

从上面可以看出，一般情况下，虚开增值税专用发票不会导致国家增值税税款损失，因为一般情况下，虚开与非虚开情况下开票方和受票方的应纳税额综合相等。但是受票方实际缴纳税款减少基本是确定的，而开票方的应纳税额增加或实际缴纳税款在有些情况下却未必对应的增加，故而导致国家税款损失。

（一）开票方走逃（或存在无力缴纳的增值税欠税）

开票方虚开发票，没有申报税款即走逃，或申报了税款不予缴纳税款即予以走逃。这种情况对税款产生不利影响主要见于手工开票时代。
由于开票方走逃，故而开票方的实际缴税金额依旧为Xa-Ja，而受票方的实际缴纳税款变为了 Xb-（Jb X），国家增值税税款流失X元。
在金税工程时代，受票方很快就会要求作出进项转出，故而受票方的实际缴纳税款必然会迅速调整为Xb-Jb，因此现在税务实践中开票方走逃的虚开导致国家整体税款损失基本上不可能，因为两家公司的应纳税额和实际缴纳税额必然会迅速恢复为原状。
由于现在抵扣已经调整为允许开票当月申报抵扣，故而实务中，开票方走逃的虚开大量存在（开票方走逃的非虚开也大量存在）。比如：设立多家公司虚开，开票后即开溜，从总体来看，在金税工程下，这类虚开基本上不可能造成国家增值税税款损失。
当开票方存在无力缴纳的增值税欠税的时候，由于开票方因为虚开而实际多缴纳的增值税税款金额小于X元，而受票方却实实在在的少缴纳X元，故而国家增值税税款流失。这种情况下，国家税款的流失金额为无力缴纳的增值税欠税（取值不得大于涉嫌虚开的票面上的所含税额）。

（二）开票项目存在增值税税收优惠

这里的税收优惠是指开票方对所开具的发票不需要实际足额缴纳税款，也不需要用自己的进项予以抵扣，比如：农产品收购发票、增值税即征即退、先征后退、财政补贴政策。
当开票项目存在增值税税收优惠的时候，开票方的实际缴纳税款增加金额会小于X元，而受票方的实际缴纳税款金额为X元，故而会导致国家税款损失，损失的金额正好等于因为增值税税收优惠而在虚开的金额中不必实际缴纳的税款。
备注：用自己的进项予以抵扣的，也属于缴纳税款，因为进项税额本身是国家对企业的负债，在会计科目中进项税额也是属于资产类科目。

（三）票货分离

广义的票货分离是指，将不能抵扣的项目开成能抵扣的项目，或本应将发票开具给不能抵扣的对象而不开，转而开具给能抵扣的对象。 狭义的票货分离仅仅指后者，比如成品油公司、加油站、超市。

另外，这里的票货分离不仅仅见于内销货物的票货分离，也可以进口货物的票货分离。进口货物的票货分离见于伪造进口代理协议，将海关专用发票缴款书开具为双抬头而由名义申报人之外的人予以抵扣。
在票货分离的情况下，由于开票方的申报难以避免，以虚开的发票替代销售给链条终端的申报，故而开票方的应纳税额金额依旧为Xa-Ja，而受票方的实际缴纳税款变为了 Xb-（Jb X），国家增值税税款流失X元。
我们简单举例：比如，A公司销售给散户成品油价税合计116万元（其中税额16万元），但是散户不需要发票，而A公司无论是否开具发票，该16万的销项都得申报，于是A公司对散户不开票也不申报，而是将专用发票开具给B公司。A公司的虚开与非虚开情况下应纳税额不变，而B公司却多抵扣了16万元的税款，国家增值税税款流失了16万元。
换句话说，票货分离的情况下，本应进入链条终端而实现国家增值税税款收入的环节而没有进入，情况下，如果难逃申报，则应视同票货分离；如果不申报也难以发现，则应当归属于“逃税而不申报也不会被发现产生的多余进项，进而虚开”。
另外，挂靠购进的情况下，其取得的进项容易被发现的，也影响作为票货分离的虚开处理。
这里需要补充一点的是，我们认为：受票方如果向开票方（或被代开人向代开人）支付了达到或超过虚开发票所能抵扣的税额的开票费费用时，原则上应当对受票方认定不构成虚开增值税专用发票罪，因为受票方支付的款项足以保障上游就虚开出去的专用发票缴纳相应的增值税税款进而保障国家增值税不被流失，而且，这种情况下，受票方不可能有骗取增值税税款的目的，因为：人不可能有意花1000万元去骗取900万元的税款（明知成本大于所能抵扣的税款）。

五、一般虚开和特殊虚开

实务中，虚开对国家税款的影响比较复杂，笔者在正在写作的《增值税专用发票虚开 的判定与预防》一书中将会予以详细而系统介绍。放弃混混沌沌的高大上，精细的简单思考，也许能让我们明白很多问题。

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