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一 律所的组织形式及组成结构 1、组织形式： 根据《中华人民共和国律师法》的规定，律师事务所有合伙所（包括普通合伙和特殊普通合伙两种）和个人所两种组织形式，不能以有限公司形式设立。 2、组成结构： 合伙人律师；受雇律师；兼职律师；行政辅助人员 二 缴纳的税种：【不考虑小微企业等减免情况】 三 分人员类别计算个得税 从上文来看，律所及律师主要承担的税种集中在个人所得税上面，那么就根据不同人员来逐一分析律师都应该怎么交税。 四 举例说明 （一）个人所得税的计算 例1：某律师所为一般纳税人，2013年9月份开业，共有5名人员，其中： 合伙人甲乙2人，利润分配比例40%、60%；雇佣律师丙一人，兼职律师丁一人，行政辅助人员戊1人，2013年9-12月份，该律师营业收入200万元（增值税销项12万元，进项税6万元），成本费用合计159万元，相关税费1万元，经计算税前利润为40万元， 其中12月份当月，合伙人甲、乙2人各从律师所领取工资6000元，办案分成收入各5万元，丙取得工资1万元，办案分成收入10万元，从某单位取得律师顾问费2000元；丁未领取工资，但取得办案分成收入5万元，戊取得工资6000元，2013年9-11月份甲乙两人未预缴个人所得税。 问题：1、2013年12月份上述人员各应缴纳个人所得税多少？ 2、假设2013年9-11月份甲乙两人均未领取工资及办案分成，则2013年度汇算扣除上述已预缴税款后，甲乙还应汇算补缴或退税款多少？ 1、甲乙两个合伙人每月缴纳税款的计算 （1） 合伙人办案净收入 合伙人办案分成净收入=合伙人办案分成收入×（1-办案费用扣除比例） 甲合伙人办案净收入=5万×（1-35%）=3.25万 乙合伙人办案净收入=5万×（1-35%）=3.25万 法律依据：根据《国家税务总局关于律师事务所从业人员取得收入征收个人所得税有关业务问题的通知》(国税发〔2000〕149号)规定，律师从其分成收入中扣除办理案件支出费用的标准，根据《国家税务总局关于律师事务所从业人员有关个人所得税问题的公告》（国家税务总局公告2012年第53号）规定，作为律师事务所雇员的律师从其分成收入中扣除办理案件支出费用的标准，由现行在律师当月分成收入的30%比例内确定，调整为35%比例内确定【自2013年1月1日至2015年12月31日执行】 （2）合伙人当年累计应纳税所得额=律师所当年累计经营会计利润×合伙人个人分配比例+合伙人个人当年已取得的工资收入及办案分成净收入-费用扣除标准×当年累计生产经营月份数 甲合伙人当年累计应纳税所得额=[(40万×40%+0.6+3.25万-3500×4）=18.45万 乙合伙人当年累计应纳税所得额=[(40万×60%+0.6+3.25万-3500×4）=26.45万 （2） 应纳税额＝应纳税所得额×税率－速算扣除数 甲合伙人应纳税额：18.45×35%-14750=49825元 乙合伙人应纳税额：26.45×35%-14750=77825元 该部分税款应在2014年1月份申报期内申报缴纳。 法律依据：根据《国家税务总局关于个体工商户、个人独资企业和合伙企业个人所得税问题的公告》（国家税务总局公告2014年第25号）规定：个体工商户、个人独资企业和合伙企业因在纳税年度中间开业、合并、注销及其他原因，导致该纳税年度的实际经营期不足1年的，对个体工商户业主、个人独资企业投资者和合伙企业自然人合伙人的生产经营所得计算个人所得税时，以其实际经营期为1个纳税年度。投资者本人的费用扣除标准，应按照其实际经营月份数，以每月3500元的减除标准确定。计算公式如下： 应纳税所得额＝该年度收入总额－成本、费用及损失－当年投资者本人的费用扣除额 当年投资者本人的费用扣除额＝月减除费用（3500元/月）×当年实际经营月份数 应纳税额＝应纳税所得额×税率－速算扣除数 2、丙【受雇律师】：从律所取得的收入应按工资薪金所得计算个人所得税，法律顾问费按劳务报酬所得由支付单位另行扣缴。 律师所2014年1月份申报期内应扣缴申报的个人所得税为： 每月应缴工资薪金个人所得税=(当月工资收入+当月办案分成净收入-月费用扣除标准)×工薪税率-工薪所得速算扣除数 当月办案分成净收入=当月办案分成收入×（1-办案费用扣除比例）（办案费用扣除比例为35%)。 【1万+10万×（1-35%）-3500】×0.35-5505=19520元，该部分税款应在2014年1月份申报期内申报缴纳。 顾问单位2014年1月份申报期内应扣缴丙的劳务报酬所得个人所得税为： （2000-800）×20%=240元。 3、丁【兼职律师】：应纳工资薪金所得个人所得税。 律师所2014年1月份申报期内应扣缴申报的个人所得税为（注意，此处不能扣除3500标准扣除费用）： 5万×（1-35%）×0.25-1005=7120元 丁个人2014年1月份申报期内如果还应汇总各处工薪所得，合并计算申报个人所得税，假设另一处工薪所得为6000元，已扣缴个税200元，则合并计算应补的税款为：【5万×（1-35%）+0.6-3500】×30%-2755-7120-200=425元（合并时，可以扣费用标准3500元）。 4、戊【行政辅助人员】：应纳工资薪金所得个人所得税。 （6000-3500）×10%-105=145元。 （二）律所的经营利润如何计算 例2：甲、乙、丙、丁四位执业律师共同出资注册成立一家合伙律师事务所，出资比例分别为25％、25％、30%、20%。另聘请一位雇佣律师，一位办公室行政人员，会计、出纳由出资律师兼任。该事务所规定，雇佣律师可按办案收入提成60%，办案费用自理，出资律师一律不领办案分成，办案费用实报实销。2013年度，该合伙律师事务所实现营业收入420万元，其中甲乙丙丁四位律师的营业收入各为100万元，雇佣律师营业收入20万元。会计报表总支出367.4万元。其中包含四位出资律师领取工资80万元，雇佣律师年度固定工资3万元，办案分成12万元，出资律师用发票报销的办案费用180万元（四位出资律师各45万元），业务广告费和宣传费支出20万元，行政人员工资10万元，本年度律所拨付本所工会经费账户金额2.4万元，教育经费支出10万元，员工福利费支出10万元，业务招待费支出40万元（四位出资律师各签字确认10万元）。除上述费用外，甲乙丙丁及雇佣律师参加律协培训还每人自行支付1.25万元的培训费，此费用不在律所账上列支。计算该合伙律师事务所四位出资律师分别应纳多少个人所得税。 解： 年终汇算清缴应纳税款=【（会计利润-年终税前调整扣除额（例如财产损失，弥补亏损等）+年终税前调整增加额（已会计列支出但税法不允许扣除，但不包括出资律师工资））×个人分配比例+个人从律所领取的工资+办案净收入】 ×税率-速算扣除数-年度已预缴税款。 我们分析一下该合伙律师事务所会计报表总支出的367.4万元中，不允许在税前扣除的项目和金额： （1）工资。四位出资律师领取的80万元工资（四位各20万）不能在税前扣除，这里指的不能扣除是在核算利润时可以扣除，但在分别计算出资律师个人所得税时，还要在计算个人分得利润后把该部分工资加回来。雇佣律师和行政人员分别领取的10万元工资和5万元办案分成符合正常市场工资水平，属于合理的工资、薪金支出，允许在税前据实扣除。 （2）办案费用。因四位出资律师不拿办案提成，所以，只要符合正常办案费用，且取得合法票据报销的180万元办案费用可以全额在税前扣除，雇佣律师由于其领取的办案分成，其办案分成可固定扣除办案费用35%，因此，其办案费用不得再列入律所成本中。 （3）业务广告费和宣传费，广告费是指通过媒体的宣传支出，业务宣传费是指未经过媒体的广告费支出，如宣传单印制，印有企业标志的宣传品等，65号文规定，业务广告费和宣传费在不超过当年营业收入的15%内，准予据实扣除，超过部分，可以留待以后年度继续结转扣除，该所本年营业收入420万，可以据实扣除的业务广告和宣传费限额为420万×15%=63万，因此，实际发生的20万费用可以全额税前扣除。 （4）工会经费。律师所向工会经费账户拨付的工会经费可在工资薪金总额的2%内据实扣除，即150万（出资律师工资算在内）×2%=3万，实际拨付2.4万，则可以在税前全部扣除； （5）职工福利费。65号文规定可在工资薪金总额的14%内据实扣除，即150万×14%=21万，实际列支10万元，则可以在税前全部扣除； （6）教育经费。实际发生的教育经费在工资薪金总额的2.5%内准予税前扣除，即150×2.5%＝3.75（万元）。所以，该合伙律师事务所实际支出的10万元教育经费中，有6.25万元（10万元-3.75万元）不能在税前扣除。 （7）业务招待费。65号文规定，与经营业务直接相关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年营业收入的5‰。该合伙律师事务所实际发生业务招待费支出40万元的60%是24万元，超过了营业收入的5‰（420万元×5‰=2.1万元）。所以，实际发生的业务招待费支出中有37.9万元（40万元-2.1万元）不能在税前扣除。 综上，不能在税前扣除的金额合计为：6.25+37.9＝44.15万元。 2013年度该合伙律师事务所会计利润为：420-367.4＝52.6万元。 根据上述不允许税前扣除的金额，调增后的利润为：52.6+44.15=96.75万元。 按照分配比例，甲、乙、丙、丁四位出资律师分别取得的调整后的利润为 甲：96.75×25%=24.1875万元； 乙：96.75×25%=24.1875万元； 丙：96.75×30%=29.025万元； 丁：96.75×20%=19.35万元； 此外，根据总局53号公告，没有合法票据但与业务相关的费用以及参加律协组织的培训费都可以按一定标准在计算当事律师的个人所得税应纳税所得额时扣除。 则： 甲乙丙丁每人可扣除的“个人可扣除费用”为： 50万×8%+50万×6%=7万，实际的业务招待费扣除可税前列支的余额归结到甲个人的名下部分为（40-2.1）÷4=9.475万元大于7万元，因此甲、乙、丙、丁最多只能再按比例扣除7万元业务招待费，加上53号公告规定参加律协培训的可以据实扣除，则甲、乙、丙、丁每人的“个人可扣除费用”为7+1.25=8.25万元。 注：雇佣律师的1.25万元培训费可以在计算其工薪所得税款时扣除，一次不够扣除的可在以后月份扣除。 四位出资律师年度应纳税款计算如下： 甲、乙各自应纳税额＝（24.1875万+20万-8.25万-3500元×12个月）×0.35-14750＝96331.25（元） 丙应纳税额＝（29.025万+20万-8.25万-3500元×12个月）×0.35-14750＝113262.5（元） 丁应纳税额＝（19.35万+20万-8.25万-3500元×12个月）×0.35-14750＝79400（元） 四位出资律师合计应纳个人所得税＝96331.25×2+113262.5+79400＝385325（元） 注：上述列支调整仅限于年度汇缴申报和终止经营的清算申报，月份预缴申报时，律师所只要按实际会计制度计算出资律师分配所得即可，不用进行上述列支调整，对于个人可扣除费用的归结和计算也建议在年度终了后一并计算，但不做强制要求。 五 律所常见问题问答 1、律师事务所年度中间开业的，如何计算个人所得税 根据《国家税务总局关于个体工商户、个人独资企业和合伙企业个人所得税问题的公告》（国家税务总局公告2014年第25号）规定，个体工商户、个人独资企业和合伙企业因在纳税年度中间开业、合并、注销及其他原因，导致该纳税年度的实际经营期不足1年的，对个体工商户业主、个人独资企业投资者和合伙企业自然人合伙人的生产经营所得计算个人所得税时，以其实际经营期为1个纳税年度。投资者本人的费用扣除标准，应按照其实际经营月份数，以每月3500元的减除标准确定。计算公式如下： 应纳税所得额＝该年度收入总额－成本、费用及损失－当年投资者本人的费用扣除额 当年投资者本人的费用扣除额＝月减除费用（3500元/月）×当年实际经营月份数 应纳税额＝应纳税所得额×税率－速算扣除数 2、合伙协议没有明确如何进行利润分配的，如何计算缴纳个人所得税 根据《财政部国家税务总局关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》（财税〔2008〕159号）规定，（一）合伙企业的合伙人以合伙企业的生产经营所得和其他所得，按照合伙协议约定的分配比例确定应纳税所得额。 （二）合伙协议未约定或者约定不明确的，以全部生产经营所得和其他所得，按照合伙人协商决定的分配比例确定应纳税所得额。 （三）协商不成的，以全部生产经营所得和其他所得，按照合伙人实缴出资比例确定应纳税所得额。 （四）无法确定出资比例的，以全部生产经营所得和其他所得，按照合伙人数量平均计算每个合伙人的应纳税所得额。 3、可以约定将利润都分给一个合伙人吗？ 根据《财政部国家税务总局关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》（财税〔2008〕159号）规定，合伙协议不得约定将全部利润分配给部分合伙人。 4、律所可以核定征收吗？ （1）根据《国家税务总局关于强化律师事务所等中介机构投资者个人所得税查账征收的通知》（国税发〔2002〕123号）规定，“一、任何地区均不得对律师事务所实行全行业核定征税办法。要按照税收征管法和国发〔1997〕12号文件的规定精神，对具备查账征收条件的律师事务所，实行查账征收个人所得税。二、已经对律师事务所实行全行业核定征税办法的地区，必须在年底前自行纠正，” （2）对于构成非居民企业的外国律师事务所，《非居民企业所得税核定征收管理办法》(国税发〔2010〕19号)第二条、第四条规定，外国律师事务所在中国境内构成企业所得税法第二条第三项的非居民企业，因会计账簿不健全，资料残缺难以查账，或者其他原因不能准确计算并据实申报其应纳税所得额的，税务机关有权核定其应纳税所得额。 （3）根据《国家税务总局关于印发〈外国企业常驻代表机构税收管理暂行办法〉的通知》（国税发［2010］18号）规定，外国律师事务所在中国设立常驻代表机构，对账簿不健全，不能准确核算收入或成本费用，以及无法据实申报的代表机构，税务机关有权核定其应纳税所得额。 也就是说，只对非居民的律所可以考虑核定征收，对于国内律所原则上不能核定征收，必须查账征收。 5、办案律师已经实报实销的办案费用，在计算收入时候还能再按照比例扣除吗？ 根据《国家税务总局关于强化律师事务所等中介机构投资者个人所得税查账征收的通知》（国税发〔2002〕123号）规定，对作为律师事务所雇员的律师，其办案费用或其他个人费用在律师事务所报销的，在计算其收入时不得再扣除国税发〔2000〕149号第5条第2款规定的其收入30%以内的办理案件支出费用。 6、投资者与家庭发生的生活费用划分不清楚的，如何处理？ 根据《财政部国家税务总局关于印发〈关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定〉的通知》（财税〔2000〕91号）第十二条规定：（三）投资者及其家庭发生的生活费用不允许在税前扣除。投资者及其家庭发生的生活费用与企业生产经营费用混合在一起，并且难以划分的，全部视为投资者个人及其家庭发生的生活费用，不允许在税前扣除。 （四）企业生产经营和投资者及其家庭生活共用的固定资产，难以划分的，由主管税务机关根据企业的生产经营类型、规模等具体情况，核定准予在税前扣除的折旧费用的数额或比例。 7、投资者兴办了两个及两个以上合伙企业的，如何缴纳个人所得税？ 根据《财政部国家税务总局关于印发〈关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定〉的通知》（财税〔2000〕91号）第十二条规定： 投资者兴办两个或两个以上企业的（包括参与兴办，下同），年度终了时，应汇总从所有企业取得的应纳税所得额，据此确定适用税率并计算缴纳应纳税款。 8、投资者的合伙企业如果发生亏损怎么办？两个合伙企业可以互相弥补吗？ 根据《财政部国家税务总局关于印发〈关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定〉的通知》（财税〔2000〕91号）第十四条 企业的年度亏损，允许用本企业下一年度的生产经营所得弥补，下一年度所得不足弥补的，允许逐年延续弥补，但最长不得超过5年。 投资者兴办两个或两个以上企业的，企业的年度经营亏损不能跨企业弥补。 9、合伙人投资办的两个及以上企业不再一个地区的，应该在哪儿缴纳税款？ 根据《财政部国家税务总局关于印发〈关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定〉的通知》（财税〔2000〕91号）第二十条 投资者应向企业实际经营管理所在地主管税务机关申报缴纳个人所得税。投资者从合伙企业取得的生产经营所得，由合伙企业向企业实际经营管理所在地主管税务机关申报缴纳投资者应纳的个人所得税，并将个人所得税申报表抄送投资者。 投资者兴办两个或两个以上企业的，应分别向企业实际经营管理所在地主管税务机关预缴税款。年度终了后办理汇算清缴时，区别不同情况分别处理： （一）投资者兴办的企业全部是个人独资性质的，分别向各企业的实际经营管理所在地主管税务机关办理年度纳税申报，并依所有企业的经营所得总额确定适用税率，以本企业的经营所得为基础，计算应缴税款，办理汇算清缴； （二）投资者兴办的企业中含有合伙性质的，投资者应向经常居住地主管税务机关申报纳税，办理汇算清缴，但经常居住地与其兴办企业的经营管理所在地不一致的，应选定其参与兴办的某一合伙企业的经营管理所在地为办理年度汇算清缴所在地，并在5年内不得变更。5年后需要变更的，须经原主管税务机关批准。 10、律师个人承担的按照律师协会规定参加的业务培训费用，可以扣除吗？ 根据《国家税务总局关于律师事务所从业人员有关个人所得税问题的公告》（国家税务总局公告2012年第53号）规定，律师个人承担的按照律师协会规定参加的业务培训费用，可据实扣除。 六 参考法规 1《国家税务总局关于强化律师事务所等中介机构投资者个人所得税查账征收的通知》（国税发〔2002〕123号） 2《财政部国家税务总局关于印发〈关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定〉的通知》（财税〔2000〕91号） 3《国家税务总局关于律师事务所从业人员取得收入征收个人所得税有关业务问题的通知》(国税发〔2000〕149号) 4《国家税务总局关于律师事务所从业人员有关个人所得税问题的公告》（国家税务总局公告2012年第53号） 5《国家税务总局关于律师事务所办案费收入征收营业税问题的批复》（国税函发〔1995〕479号） 6《国家税务总局关于印发〈个体工商户个人所得税计税办法（试行）〉的通知》（国税发〔1997〕43号） 7《国家税务总局关于企业所得税核定征收若干问题的通知 》（国税函〔2009〕377号） 8《国家税务总局关于印发〈进一步加强税收征管若干具体措施〉的通知》（国税发〔2009〕114号） 9《国家税务总局关于进一步加强对高收入者个人所得税征收管理的通知》（国税发[2001]57号） 10《国家税务总局关于进一步加强高收入者个人所得税征收管理的通知》（国税发〔2010〕54号） 11《国家税务总局关于切实加强高收入者个人所得税征管的通知 》（国税发〔2011〕50号 ） 12《国家税务总局关于个体工商户、个人独资企业和合伙企业个人所得税问题的公告》（国家税务总局公告2014年第25号） 13《财政部国家税务总局关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》（财税〔2008〕159号） 14《国家税务总局关于修改年所得12万元以上个人自行纳税申报表的通知》（国税函〔2007〕1087号） 15《国家税务总局关于明确年所得12万元以上自行纳税申报口径的通知》（国税函〔2006〕1200号） 16《国家税务总局关于做好受理年所得12万元以上纳税人自行纳税申报工作的通知》（国税发〔2006〕164号） 18《财政部国家税务总局关于规范个人投资者个人所得税征收管理的通知》（财税〔2003〕158号） 20《国家税务总局关于印发〈外国企业常驻代表机构税收管理暂行办法〉的通知》（国税发［2010］18号） |
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