【20181016 每日一税】
土地出让金返还不得扣减契税计税基础
文/李冼
这是《每日一税》为您服务的1650天，愿今天又是美好的一天。
编者按：一般地，国有土地使用权出让、土地使用权出售、房屋买卖，为成交价格为契税的计税依据。可是政府给予的土地出让金返还是否扣减契税的计税基础呢，本文与大家讨论如下。由于水平有限，若有不当之处，还请海涵，并敬请指正。
一、政策规定
契税的计税依据：
1.国有土地使用权出让、土地使用权出售、房屋买卖，为成交价格。
2.土地使用权赠与、房屋赠与，由征收机关参照土地使用权出售、房屋买卖的市场价格核定。
3.土地使用权交换、房屋交换，为所交换的土地使用权、房屋的价格的差额。
前款成交价格明显低于市场价格并且无正当理由的，或者所交换土地使用权、房屋的价格的差额明显不合理并且无正当理由的，由征收机关参照市场价格核定。
成交价格，是指土地、房屋权属转移合同确定的价格。包括承受者应交付的货币、实物、无形资产或者其他经济利益。
根据以上规定，国有土地使用权出让、土地使用权出售、房屋买卖的契税的计税依据为成交价格。
二、案例解析
【案例概况】吉祥科技有限公司（以下简称“吉祥公司”，）通过招拍挂拍得工业用地，支付土地出让金4000万元，当地政府给予土地出让金返还2500万元。当地契税的税率3%。契税的计税基础如何确定？
【案例解析】吉祥公司契税的计税基础如何确定呢？
观点01：以支付土地出让金4000万元为契税计税基础。
应纳契税税额=4000*3%=120（万元）。
观点02：以支付土地出让金4000万元扣除政府土地出金返还2500万元后的实际成交价为契税计税基础。
持该观点的老师认为，吉祥公司虽支付土地出让金4000万元，但当地政府给予土地出让金返还2500万元后，实际购地款为1500万元（=4000-2500）。
因此，吉祥公司购地的契税计税基础为1500万元，应纳契税45万元（=1500*3%）。
相差75万元，吉祥公司购地契税计税基础究竟是否可扣减土地出让金返还呢？
每日一税认为，不能扣减，赞成观点01的算法。
《财政部、国家税务总局关于国有土地使用权出让等有关契税问题的通知》（财税〔2004〕134号）规定，以竞价方式出让的，其契税计税价格，一般应确定为竞价的成交价格，土地出让金、市政建设配套费以及各种补偿费用应包括在内。
《国家税务总局关于明确国有土地使用权出让契税计税依据的批复》（国税函〔2009〕603号）规定，出让国有土地使用权，契税计税价格为承受人为取得该土地使用权而支付的全部经济利益。对通过“招、拍、挂”程序承受国有土地使用权的，应按照土地成交总价款计征契税，其中的土地前期开发成本不得扣除。
根据以上规定，通过“招、拍、挂”程序承受国有土地使用权的，契税的计税基础为土地成交总价款。
因此，吉祥公司购地契税计税基础为土地成交价格4000万元，不能扣减土地出让金返还2500万元。
思考：通过“招、拍、挂”程序承受国有土地使用权的，应按照土地成交总价款计征契税，其中的土地前期开发成本不得扣除，“土地前期开发成本不得扣除”如何理解。请说明你的观点和理由。
