【法律视界】香港与内陆会计准则比较（上）

香港会计准则强调公允价值的使用，而内陆会计准则更加偏重历史成本，即强调账面价值。同国际会计准则相一致，香港会计准则在涉及资产计价，特别是资产交易的情况下，强调了资产公允价值的运用，而内陆修改后的《企业会计制度》基本上以账面价值为资产计价的基础，这种差别突出表现在对投资的核算和非货币性交易的会计处理上。

在资产减值的计提方面，同内陆会计准则相比，香港会计准则更为强调专业判断和个别认定。尽管两地的会计准则均规定了应当根据资产的实际状况计提减值准备，但具体的规定上有所不同。总体上看，内陆的规定更为具体，例如对于应收账款不能全额计提坏账准备的情况都进行了具体规定，而香港会计准则就此规定得较为原则，资产减值中个别认定法应用的较为普遍，反映出准则本身更加强调公司和会计师的专业判断。

都将关联方及其交易的处理作为重点，但各有侧重。关联方交易的会计处理及信息披露是会计准则的重点内容之一。相比之下，内陆会计准则为防止公司利用关联方交易操纵利润，对关联方之间出售资产等交易的会计处理进行了更为严格的规定，而香港会计准则似乎更为强调关联方及其交易的充分披露。

香港准则规定坏账计提范围比内陆广，包括一切债权，如应收账款、其他应收款、应收债券等。内陆准则规定四类应收款项不能计提全额准备，而香港准则没有这方面的规定。

内陆准则规定按先进先出、加权平均、移动平均、后进先出和分批实际法进行实际成本核算；而香港准则不接受后进先出和分批实际法，其余方法相同。

（1）内陆准则一般以资产的历史成本或净值计价，但香港准则容许资产重估并考虑折现的影响。

（2）内陆准则对改变折旧方法作为会计政策变更，香港准则对改变折旧方法作为会计估计变更。

（1）内陆准则规定为购建固定资产的专门借款所发生的借款费用，在符合资本化条件时应予资本化，直至资产达到预定可使用状态。香港准则规定仅限于为购建符合条件资产（例如厂房包括土地使用权的支出、需长时间制造的存货、建造合同等）而发生的借款费用资本化。

（2）内陆准则计算资本化金额＝累计支出加权平均数X专门借款加权平均利润，香港准则计算资本化金额＝所有借款费用。

（3）内陆准则规定暂时投资收入不得冲减资产成本，香港准则规定暂时投资收入必须冲减资本化金额。

内陆准则的确认条件之一为最低租赁付款额／收款额的现值几乎相当于租赁资产的原账面金额，香港准则的确认条件之一为最低租赁付款额／收款额的现值几乎相当于租赁资产的公允价值。

（1）内陆准则规定研究与开发费用直接计入当期损益，不得资本化，只有为依法申请取得的自行开发无形资产而发生如注册费、律师等费用才能资本化。香港准则规定研究支出在其发生时确认为费用，开发支出符合一定条件（例如：技术上可行，有足够资源完成发展项目，很可能产生未来经济利益）时才确认为无形资产。

（2）内陆准则规定开办费先在长期待摊费用中归集，待企业开始生产经营当月起一次计入开始生产经营当月的损益。香港准则规定开办费发生当期确认为费用。

（3）内陆准则把土地作为土地使用权列入无形资产，香港准则把土地作为固定资产并计提折旧。

内陆准则规定按成本与市价孰低计量，可按投资总体、类别或单项计提跌价准备。香港准则规定按公允价值计量，并且公允价值的变动直接计入损益。

（1）内陆准则规定股权投资以成本法计价，债权投资以成本±溢价／折价摊销计价。香港准则规定持有至到期日债务证券的投资以成本±溢价／折价摊销－减值计价，非持有至到期日证券的投资主要以公允价值计价，且价值变动计入损益。

（2）内陆准则规定投资成本与享有被投资者净资产账面金额份额的差额为股权投资差额，并在投资期限摊销。香港准则规定投资成本与享有被投资者净资产公允价值份额的差额为商誉，摊销期假定不超20年。

内陆准则规定国家拨入的专门用于技术改造、技术研究等的拨款，待项目完成形成各项资产的部分后记入资本公积；企业按销量或工作量等，依据国家规定的补助定额计算并按期给予的定额补贴，应于期末按应收的补贴金额记入补贴收入。香港准则规定与资产相关的政府补助列为递延收益，在资产的使用寿命内有系统并合理地确认为收益。

（1）内陆准则规定重组利得不能确认为收益，而为资本公积。香港准则规定重组利得确认为收益。

（2）内陆准则规定按重组债权账面价值作为受让非现金资产的入账价值，香港准则规定按公允价值作为受让非现金资产的入账价值，公允价值与重组债权账面价值差额计入损益。

（1）内陆准则不区分同类及非同类资产的非货币性交换，香港准则区分。

（2）内陆准则规定换入资产入账价值标准：没有补价时＝换出资产账面价值＋相关税费；支付补价时＝换出资产账面价值＋补价＋相关税费；收到补价时＝换出资产账面价值－［补价X换出资产账面价值／换出资产公允价值］＋相关税费。香港准则对同类资产交换不确认损益，换入资产账面金额＝换出资产账面金额。对不同类资产交换确认损益，换入资产账面金额＝换入资产公允价值，损益＝换出资产账面价值－换入资产公允值。

综上，香港创业板的设立对于广大中小企业来说意味着前所未有的机遇。尽管创业板市场的设立在国际范围内尚有争议，创业板市场的表现也有不尽人意之处，但它为创业企业提供的方便快捷的筹融资渠道，为风险投资提供的现实的退出选择，以及为广大投资者提供的巨大投资机会是勿庸置疑的。对于希望赴香港创业板市场上市的创业企业而言，不断提高企业自身素质是成功实现上市目标的先决条件，而了解香港创业板市场的上市规则，包括基本要求、上市程序，以及香港会计准则和财务信息披露的具体要求，则是成功实现上市目标的必要保障。

内陆和香港对投资均按短期和长期分类。其划分标准是相同的，短期投资都指能够随时变现并且持有时间不准备超过一年的投资。短期投资的形式在内陆包括短期股票投资、短期债券投资及短期其他投资；在香港包括政府公债、公司债、优先股、普通股、银行存单、黄金、白银、商品。对于短期投资的成本核算，内陆和香港都采用历史成本核算原则，但内陆的规定更详细，例如在取得一项投资的同时取昨一项债权的会计处理上，内陆准则规定实际支付的价款已宣告而尚未领取的现金股利或已到期尚未领取的债券利息不计入投资成本，应单独作为应收项目核算，待收到实际现金股利或息时，冲减应收项目，而非冲减投资成本。此外，内陆还规定短期投资应按取得的投资成本计量，取得时的投资成本也是投资的历史成本。但在短期投资持有期间获得的现金股利或利润、利息，收到的分派属于投资前被投资单位实现盈余的分配额，冲减投资成本的，则投资成本应按扣除收到的利润或现金股利、利息冲减投资成本后的余额作为新的投资成本。香港则无此规定。

投资的期末计价是指期末投资在资产负债表上反映的价值。短期投资在持有期间的期末计价方法，内陆采用成本与市价孰低法，在香港也采用这种法，成本法也允许采用，但提倡使用市价法。内陆准则允许企业根据自身情况，分别采用按投资总体、投资类别或单项设计算并确定计提的跌价损失准备；但香港一般只允许以单项投资为基础计提。对短期投资损益的确认和计量，两地核算准则相似。

不易变现、且意图长期持有的投资为长期投资。对长期投资按其性质进一步分为长期债权投资、长期股权投资。内陆对于债权投资采用历史成本，即以摊余价值计价（具体来说，以取得债权投资所支付的全部价款为基础，并按照溢价和折价进行调整）；香港也采用成本法。

对于长期股权投资的期末计价和损益确认，内陆规定根据不同的的情况分别采用成本法和权益法两种方法进行核算。投资企业对被投资单位无控制，无共同控制且无重大影响的，采用成本法核算；投资企业对被投资单位具有控制、共同控制或重大影响的，应采用权益法核算。在采用成本法核算。在采用成本法核算下，股权投资的投资收益企业按企业实际收到被投资企业分来的利润的数额确认其投资收益。在采用权益法核算的情况下，股权投资则额确认其投资收益。在采用权益法核算的情况下，股权投资则按照被投资企业当期净利润中所拥有的数额，确认其投资收益。此外，在内陆投资收益应作为损益表中的一个单独项目列示。

在香港，长期股权投资人采用成本法进行核算，相应地股权投资收益均按收到的被投资企业分来利润的数额确认。期末在资产负债表中采取成本与市价孰低法计价。一般情况下，企业对于投资收益并不单独作为一个项目列示，而是合并计入营业收入范围内一并列示。

内陆准则没有对关联方专门定义,但给出了判断关联方的基本标准;在企业财务和经营决策中,如果一方有能力直接或间接控制、共同控制或对另一方施加重大影响，准则将其视为关联方；如果两方或多方同受一方控制，准则也将其视为关联方。关联方主要指：

A.直接或间接地控制其他企业或受其它企业控制,以及同受某一企业控制的两个或多个企业(例如:母公司、子公司、受同一母公司控制的子公司)；

D.主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员；

E.受主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员直接控制的其他企业。

香港准则规定，在财务和经营决策中，如果一方有能力控制另一方或对另一方施加重大影响，则认为他们是有关联的；如果他们同受控制或重大影响，也认化他们是有关联的。准则只涉及下面所述的那些关联方关系：

A.直接地或者通过一个以至若干中间者间接地控制编报企业施加重大影响,或与编报企业同受重大影响的那些企业(包括控股公司、子公司和受同一母公司控制的子公司）；

B.编报企业的合资公司和联营公避开,以及直接或间接地对编报企业施加重大影响,或与编报企业同受重大影响的那些企业;

C.直接或间接拥有编报企业的表决权,并且对该企业有控制权或重大影响的个人,及其关系密切的家庭成员;

D.编报企业和其控股公司的关键管理人员,及其关系密切的家庭成员。关键管理人员是有权力和负责进行计划、指挥和控制企业活动的人（在公司包括董事和高级职员）；

E.由上述C、D所述的人能够实施控制或重大影响的企业。包括由编报企业的董事或主要股东拥有的企业或在关键管理人员中有一人与编报企业相同的企业。

从以上有关关联方定义及其存在情况的比较看，内陆准则和香港准则的主要区别在于：

A.内陆会计准则中未将受主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员及对其有重大影响的其他企业作为关联方，而香港会计准则将其视为关联方；

B.内陆会计准则和香港会计准则均未将受共同控制或重大影响的两方或多方之间作为关联方。内陆会计准则中将同受某一企业控制或受某一个人直接控制的两方或多方之间视为关联方，香港会计准则中将同受一个人重大影响的两方或多方之间的关系视为关联方。

中国内陆会计准则规定，在存在控制关系的情况下，关联方如为企业时，不论他们之间有无交易，都应当在会计报表附注披露如下事项：

A.企业经济性质或类型、名称、法定代表人、注册地、注册资本及其变化；

在企业与关联方发生交易的情况下，企业应当在会计报表附注中披露关联方关系的性质。当关联方之间没有发生交易时，香港会计准则没有特别的披露要求。

在企业与关联方发生交易的情况下，企业应当在会计报表附注中披露关联方关系的的性质、交易类型及其交易要素，这些要素一般包括：

关联方交易应当分别关联方以及交易类型予以披露、类型相同的关联方交易，在不影响会计报表阅读者正确理解的情况下可以合并披露。

如果关联方之间发生了交易，编报企业就应披露关联方关系的性质，以及为理解财务报表所需的的交易类型和交易要素。为理解财务所需的交易要素。为理解财务报表所需的交易要素

对于性质相同的项目，如果不是法律要求或为理解关联方交易对财务报表的影响而必须分别列示的，就可以用汇总数字反映。

A.不需要披露已包括在合并会计报表中的企业集团成员之间的交易。

B.不需要在与合并会计报表一同提供的母公司会计报表中披露关联方交易。

C.国家控制的企业间如果仅仅是受国家控制而不存在其他关联方关系时，他们之间的交易不需要披露。

C.如果包括一个完全拥有的子公司的合并财务报表包含了可与准则的那些相比较的关联方披露,并且在子公司的财务报表中说明了是依据这项豁免,则在一个完全拥有的子公司财务报表中,不要求披露关联方交易。

D.在法律豁免披露交易的报告的企业的财务报表中，不要求披露关联方交易，在这种情况下，在财务报表中应当披露遵循的合法规定。

内陆和香港对建造合同的会计处理均采用完工百分比法。在对合同收入的构成，固定造价合同收入与合同费用的确认。成本加成合同收入与合同费用的确认，确定合同完工进度的方法，建造合同的结果不能可靠地估计的情况下合同收放与合同费用的确认，内陆都有详细的规定。香港未有专门规定。对预计损失的确认，两地准则不尽相同。内陆规定如果说合同预计总成本将超过合同预计总收入，应将预计损失立即确认为当期费用。香港规定，如果个别合同的预计损失大于截至资产负债日为止的成本减去已收和应收进度付款的差额，其超出数额应作为准备；如果预计整项合同会出现损失，则应在有关损失获得确认时立即全部作出准备；应对预见中任何因工程延误或其他原因而须支付的赔偿要求或罚款作出准备。对于合同分立与合同合并、不包括在合同成本中的费用、披露事项，两地规定基本相似。

我国内陆和香港对存货定义及其核算的主要原则基本相同，但在存货的计价方面存在一定的差距。在内陆，一般情况下对存货采用历史成本计价，即企业在期末编制资产负债请时，不论存货的市价（或可变现净值）是否发生变化，均以该存货的原入账的账面成本列示，资产负债表所反映的是其历史成本。但是《股份有限公司会计制度》同时规定，境外上市公司、香港上市公司、在境内发行外资股的公司以及其他上市公司，在期末可对存货按成本与可变现值孰低原则计价，按单项比较法确定应提取的跌价损失准备。而在香港，对存货采用成本与市价孰低原则计价，编制会计报表时，当该存货的市价（或可变现净值）低于原入账的账面成本（历史成本）时，必须确认存货的计价损失，资产负债表存货项目反映的是存货的市价（或可变现净值）；当该存货的的市价（或可变现净值）高于原入账的账面成本（历史成本）时，则资产负债请中存货项目反映的是其历史成本。存货采用成本与市价孰低原则计价，能够使会计报表比较真实客观地反映资产的价值；更符合客观性原则的要求；同时，在市价低于历史成本的情况下，确认存货的计价损失，使企业经济核算更加可靠，更符合谨慎性原则的要求。

关于固定资产的确认标准,内陆除规定用于生产经营、服务于经营管理等定性标准以及使用期限在一年以上外，还规定了单位价值标准。相应地，不符合固定资产确认标准而长期使用的实物资产，则作为低值易耗品处理，列入存货的核算范围。在香港对固定资产没有统一的价值标准的规定，而是由企业根据自身的实际情况，从有利于自身经营角度出发来规定。

在折旧方法上，我国内陆允许使用直线法和产量法，只有部分符合规定的股份制企业在报经主管财财税部门批准后可以在缩短年限不超过30%的幅度内采用加速折旧法（即余额递减法、双倍余额递减法、折旧年限积数法和递减折旧率法）。而在香港，所有的企业一视同仁，企业可以自由选择使用折旧方法；加速折旧方法队可以采用年数总和法和双倍余额递减法，还可以以采用偿债基金法和年金法。

关于收入的确认，我国内陆会计准则的总原则是：企业应当在发出商品，提供劳务、同时收讫价款或取得索取价款的凭证时，确认营业收入；对于他人使用本企业资产取得的收入，即利息、使用费，按下列原则进行确认：与交易相关的经济利益能够流入企业，而且收入的金额能够可靠地计量。

关于收入确认，香港会计准则没有特殊的规定，一般是参照国际会计准则第18号——收入确认核算收入。即对于销售商品在销售已完成并且在有合理的依据能够预计收到价款时，应当确认商品销售收入。商品销售完成界定的依据，是商品的销售方将商品的所有权转移给购买方，销售方不能依据所有权进行管理和控制。关于提供劳务收入，在劳务提供活动已经完成，并且能够预计收到价款时，确认劳务收入。提供活动已经完成，并且能够预计收到价款时，确认劳力收入。