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2019年10月8日，国务院《优化营商环境条例（草案）》着重强调，在依法保护各类所有制市场主体财产权和其他合法权益的基础上，要依法保护企业经营者人身财产安全，严禁违反法定权限、程序对市场主体和经营者个人的财产实施查封、扣押等行政强制措施。2019年3月28日上午，在最高人民法院举行的新闻发布会上，审判委员会专职委员刘贵祥指出，营商环境是一个国家和地区的重要软实力，也是核心竞争力。优化营商环境，一是要解放生产力、提高竞争力，二是要依法保护产权和企业家合法权益，激发市场主体活力和企业家创业热情。 刑法对经济发展来说是把双刃剑。把握好了，有利于优化营商环境，促进经济健康发展。反之，则不利于经济的发展。国务院《优化营商环境条例（草案）》，给司法带来了新的启示和挑战，司法也要为优化营商环境服务。 增值税作为我国最重要的税种，从1994年全面实施至今，在我国经济发展和调节再分配过程中起到了非常重要的作用。为依法加强增值税征收管理，我国刑法第205条专门规定了“虚开增值税专用发票罪”。但是，无论是在理论界或司法实务界，对虚开增值税专用发票罪的认识还存在诸多问题，导致司法不一，罪责不明的现象时有出现。现在比较迫切的是，要进一步厘清和解决“有货虚开”如何定性问题，这对正确认定罪与非罪，优化营商环境具有重要的意义。 刑法是保障社会主义市场经济健康发展的重要法律，其立法目的之一，就是通过惩治经济犯罪来维护正常的经济秩序，为经济发展创造良好的法治环境。虚开增值税专用发票罪是一种典型的经济犯罪，根据我国刑法第205条之规定，虚开增值税专用发票罪，主要是指为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开、介绍他人虚开增值税专用发票，给国家造成税务损失的行为。实践中，有以下几个问题值得注意： 一、我国“虚开增值税专用发票罪”的司法现状 近几年，我国查处的虚开增值税专用发票罪的案件出现两大趋势，即案件数量和虚开金额同时逐年上升。2017年，全国检察机关因涉及虚开增值税专用发票罪立案的案件只有2979件，但到了2018年，这一数字达到了3431件，案件数量上涨超过了15%。2018年全国检察机关共审查起诉2308件，但做出不起诉决定1123件，不起诉率超过了32%。同时，2018年查处的虚开增值税专用发票案的涉案金额动辄就达百亿元，如：浙江龙泉“1·16”特大虚开增值税发票案涉案金额超过100亿元，深圳“海啸1号专案”涉案金额超过500多亿元。 根据我国刑事诉讼法的规定，检察机关对刑事案件审查起诉立案后，会根据审查情况做出起诉与不起诉的决定，如果认为犯罪嫌疑人的行为构成犯罪，则依法向人民法院提起公诉；如果认为犯罪嫌疑人的行为不符合起诉条件或者没有必要起诉的，则依法做出不起诉决定。不起诉有三种类型：法定不起诉、酌定不起诉、证据不足不起诉。不管那种不起诉决定，一旦做出，对于犯罪嫌疑人而言，就意味着其行为在法律上是无罪的。 从以上数据可以看出，我国检察机关对虚开增值税专用发票罪的不起诉率达到将近三分之一。这也就说明，将近三分之一的涉及虚开增值税专用发票罪犯罪嫌疑人并不构成犯罪。由此可见，在司法实务界，对“虚开”的认定还存在很大的分歧。 二、认定是否构成虚开增值税专用发票罪，应遵循“法无明文规定不为罪”的原则 尽管理论界和实务界对虚开增值税专用发票罪的定性还存在一些分歧，但不管采用哪种观点，在具体适用法律时都应当坚持“罪刑法定”原则，不应做出扩大或缩小的解释。 我国刑法第3条明确规定，法律明文规定为犯罪行为的，依照法律定罪处刑；法律没有明文规定为犯罪行为的，不得定罪处刑。根据以上规定，人民法院认定是否构成虚开增值税专用发票，必须严格按照刑法和最高人民法院有关司法解释和案件事实综合做出判断。 最高人民法院研究室《关于如何认定以“挂靠”有关公司名义实施经营活动并让有关公司为自己虚开增值税专用发票行为的性质》征求意见的复函（法研[2015]58号）规定：“虚开增值税专用发票的危害实质在于通过虚开行为骗取抵扣税款，对于有实际交易存在的代开行为，如行为人主观上并无骗取抵扣税款的故意，客观上未造成国家增值税款损失的，不宜以虚开增值税专用发票论处”。根据以上规定，基于真实购买货物的价款让他人代开增值税发票，不存在因接受以上发票抵扣而造成的税收损失的问题，因而也就不宜认定为虚开增值税专用发票罪。 最高人民法院《关于适用<全国人民代表大会常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定>的若干问题的解释》第1条第1款规定：“具有下列行为之一的，属于'虚开增值税专用发票’：(1)没有货物购销或者没有提供或接受应税劳务而为他人、为自己、让他人为自己、介绍他人开具增值税专用发票；(2)有货物购销或者提供或接受了应税劳务但为他人、为自己、让他人为自己、介绍他人开具数量或者金额不实的增值税专用发票；(3)进行了实际经营活动，但让他人为自己代开增值税专用发票”。根据以上规定，只有在“没有货物购销或者没有提供或接受应税劳务”或“有货物购销或者提供或接受了应税劳务，但金额不实的”情况下才构成虚开增值税专用发票罪。 最近，有学者提出了弱化法条规定的观点，提出对虚开增值税专用发票罪的虚开进行阐释，要立足于虚开行为的社会危害性这个根本。即应当根据主客观相统一原则，去区分不同性质的“虚开”行为的社会危害性之差异，而不是机械套用法条。以上观点，在法理上讨论可以，但在司法实践中弊病很多，容易对犯罪构成做出扩大解释，不利于司法统一，不利于维护法律尊严。 在当前司法实践中，出现了以非刑法概念取代刑法规定的现象，“有货虚开”就是典型的例子。虽然已有大量的终审判决认定“有货虚开”不构成虚开增值税专用发票罪，但仍有观点认为，不管是否“有货”，只要有“虚开”事实就构成了虚开增值税专用发票罪。“有货虚开”并不是一个刑法概念，也不是虚开增值税专用发票罪的构成要件，因而不能成为判断是否构成犯罪的法律标准。在认定具体犯罪时，如果一个“虚开”行为不符合刑法规定的犯罪构成，就不能定性为犯罪。在司法实践中，应该根据刑法规定的犯罪构成去认定犯罪，而不能在刑法规定之外去做出裁判。否则就违反了罪刑法定原则。 三、“有货虚开”的法律定性 在虚开增值税专用发票罪案件中，对“有货虚开”尚存在争议。所谓“有货虚开”，其本质是指买方企业在真实购买了货物后，由于卖方企业或个人无法提供增值税专用发票，造成买方企业无法进行抵扣，从而由他方代开增值税专用发票，进行抵扣税款的行为，其目的不是为了骗取国家税款，在客观上也未给国家税款造成损失，而是为了抵扣在真实货物交易过程中应该抵扣的税款。 如何对“有货虚开”进行法律定性，要综合分析整个案件的事实，而不能仅仅局限于案件的表面。在表面上“有货虚开”看似虚开，但从实质上看却是“实开”，因为受票企业主观上不存在骗取国家税款的故意，客观上也不会造成国家税款损失，这种如实代开行为实质上并不符合虚开增值税专用发票罪中的“虚开”规定。对此，最高人民法院《复函》第2条(法研[2015]58号)已做出了明确的解释。 在司法实践中，我国大量终审判决已经把“有货虚开”定性为不是虚开增值税专用发票罪的行为。例如，青岛市中级人民法院（2017）鲁02刑再2号《刑事判决书》。该案中原审被告人崔志祥因虚开用于抵扣税款发票，曾先后被山东省沂源县人民法院、淄博市中级人民法院认定构成犯罪并判刑。后经多次申诉，山东省高级人民法院指令青岛市中级人民法院对本案进行再审。青岛中院再审认为，崔志祥没有骗税目的，找他人代开发票行为与以骗税为目的的虚开犯罪行为的社会危害性不可相提并论，在不能证明被告人有骗取抵扣税款或帮助他人骗取抵扣税款故意的情况下，仅凭借找其他公司代开发票的行为就认定构成此类犯罪不符合立法本意，也不符合主客观相一致原则和罪刑相适应原则。原审法院认定原审上诉人崔志祥犯虚开用于抵扣税款发票罪的事实不清、证据不足。故重新做出终审判决：撤销原判决，被告人崔志祥无罪。 在全国，类似的终审判例还有不少。如江苏省泰州市中级人民法院（2015）泰中刑二终字第00150号《刑事判决书》，石家庄市中级人民法院（2017）冀01刑终334号《刑事判决书》等，其中石家庄市中级人民法院在终审判决中还直接引用了最高法院（法研【2015】58号）复函的解释。以上终审判决，从是否具有骗取国家税款的目的出发，认定“有货虚开”不构成虚开增值税专用发票罪，为正确适用刑法对“有货虚开”进行定性起到了很好的示范作用。 但是，也有学者提出另一种观点，认为判断是否属于虚开增值税专用发票犯罪行为，不能基于“有货”“无货”这个标准，“有货”的“虚开”也可构成本罪；“无货”的“虚开”，如果不是为了骗取税款的目的，也不能以本罪论处。笔者认为，这一观点从“骗取税款目的”的角度去定性“虚开的性质”，出发点没有问题，但在方法论上模糊了“有货”与“无货”的区别，混淆了“有货虚开”的真实法律属性。因此，其得出的结论，必然与最高人民法院《复函》第2条(法研[2015]58号)的规定相矛盾。 刑法作为最严谨的法律，既惩治犯罪，也保护合法权益。必须以明确具体的规定为依据，不能含糊其辞。一方面，为维护国家税收政策和法律尊严，对符合刑法规定的“虚开”行为，一定要依法惩处。同时，对待“有货虚开”问题，更应严格按照我国《刑法》的规定和最高法院的司法解释去分别处理，不能法外定罪。 2018年12月4日，最高人民法院对外发布一批保护产权和企业家合法权益典型案例。其中张某强虚开增值税专用发票案，对于指导全国法院在司法审判中按照“罪刑法定、疑罪从无”的原则，处理类似案件具有重要的指导意义。在该案中，某州市人民法院一审认定被告人张某强构成虚开增值税专用发票罪，张某强在法定期限内没有上诉，检察院未抗诉。某州市人民法院依法逐级报请最高人民法院核准。最高人民法院经复核认为，被告人张某强以其他单位名义对外签订销售合同，由该单位收取货款、开具增值税专用发票，不具有骗取国家税款的目的，未造成国家税款损失，其行为不构成虚开增值税专用发票罪。某州市人民法院认定张某强构成虚开增值税专用发票罪，属于适用法律错误。据此，最高人民法院裁定：不核准并撤销某州市人民法院一审刑事判决，将本案发回重审。该案经某州市人民法院重审后，依法宣告张某强无罪。 目前，个别地方法院还存在对“有货虚开”增值税专用发票任意定罪处罚的状况。笔者认为，这不利于司法的统一性，执法的严肃性，对此问题应引起重视并加以解决。 （郭自力系北京大学二级教授、博士生导师；李业顺系中国商业法研究会常务理事、原秘书长，中国人民大学法学院研究生实务导师） |
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