实务中房地产企业经常会遇到这样的问题:公共配套设施分期建设或者多个项目共用公共配套设施，土地增值税清算中公共配套设施成本是否可以分期或者分项目扣除？公共配套设施什么条件下可以分期或分项目扣除？目前土增法律法规中是如何规定的？加下来，将通过几个实例，讲解公共配套设施在多期开发中的扣除问题。例1：某房地产开发企业开发项目分三期施工，建设周期为5年。目前该项目一期符合土地增值税清算条件。企业按要求对一期项目土地增值税自行清算，并形成自查报告上报主管税务机关。接到报告后，主管税务机关组织人员对自查报告进行了审核。经审核，企业该项目经批准建设的人防工程，只集中在第三期进行，一、二期并未开工建设，但企业清算的土地增值税仍按三期分摊扣除了人防建设工程成本。而当地发改委对该项目批文中，只有第三期涉及了人防工程建设。由此，主管地税机关做出了该项目人防工程成本不予在一、二期中进行分摊扣除的决定。企业对此决定提出异议。 企业认为，当地“人防办”已做出该项目三期人防应建设面积的批复，所以人防工程在一、二期未建设，而是集中在三期中建设，但此公共配套设施是为整个小区服务，不只为第三期服务。同时，三期建设的人防面积是按整个小区的建设比例配建的，属于项目的共同成本费用，根据《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发〔2006〕187号）第四条第五款规定及《国家税务总局关于印发〈土地增值税清算管理规程〉的通知》（国税发〔2009〕91号）第二十四条规定，应按比例合理分摊。 主管地税机关认为，公共配套设施费在土地增值税清算扣除时应区别对待。根据国税发〔2006〕187号第四条第一款及第四款规定，土地增值税项目清算中涉及的收入和扣除项目，均指归属于该项目的、已经实际发生并取得合法凭证的事项，不能将事后支出的款项倒追到以前期间进行处理。所以，该项目人防工程成本不予在一、二期中分摊，应按规定照章纳税。 例2：某房地产企业开发项目分二期施工，建设周期为3年。一期二期均达到土地增值税清算条件。企业按要求对一期、二期项目土地增值税自行清算，并形成自查报告上报主管税务机关。接到报告后，主管税务机关组织人员对自查报告进行了审核。经审核，发现企业该项目经批准人防工程在二期建设，但是，人防工程为项目一期二期共同规划设计。清算时，企业将人防建设工程成本在二期扣除。而税务机关认为当地发改委对该项目批文中，虽然只有二期涉及了人防工程建设，但是，由于二期人防工程为一期二期规划。由此，主管税务机关做出了该项目人防工程成本在一、二期中进行分摊扣除的决定。企业对此决定提出异议。 上面例子中，都是多期开发公共配套设施，企业和税务机关产生的争议。公共配套设施在多期中如何分摊，什么时候可以分摊，时候时候不可以分摊呢？为什么会产生这些差异呢？让我们一起来看看相关法律法规的规定，探析公共配套设施分摊的处理方法。 （1）根据《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发〔2006〕187号）规定：属于多个房地产项目共同的成本费用，应按清算项目可售建筑面积占多个项目可售总建筑面积的比例或其他合理的方法，计算确定清算项目的扣除金额； （2）《国家税务总局关于印发〈土地增值税清算管理规程〉的通知》（国税发〔2009〕91号）第二十四条规定：审核公共配套设施费时应当重点关注：(一)公共配套设施的界定是否准确，公共配套设施费是否真实发生，有无预提的公共配套设施费情况。(二)是否将房地产开发费用记入公共配套设施费。(三)多个(或分期)项目共同发生的公共配套设施费，是否按项目合理分摊。应按比例合理分摊。 （3）《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发〔2006〕187号）规定，房地产开发企业的预提费用，除另有规定外，不得扣除。 （4）国家税务总局《关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发[2006]187号）第四条第三款第二项规定，房地产开发企业开发建造的与清算项目配套的居委会和派出所用房、会所、停车场（库）、物业管理场所、变电站、热力站、水厂、文体场馆、学校、幼儿园、托儿所、医院、邮电通讯等公共设施，建成后无偿移交给政府、公用事业单位用于非营利性社会公共事业的，其成本、费用可以扣除。 根据上述4条法规，我们发现：1、公共配套设施的建造成本是计算土地增值税的扣除项目；2、公共配套设施可以在多期开发项目中按照合理的方法进行分摊；但是，必须是已经开发建设的公共配套设施，未开发建设的公共配套设施的成本不允许预提扣除。 回过头再看我们文章开头的两个例子，例1中公共配套设施在第三期开发，未与一期二期同时开发建设，造成成本不能计入一期二期中，导致企业在土地增值税清算中，公共配套设施费用无法在一期二期中扣除；例2中企业已将公共配套设施的开发成本在二期扣除，但是，由于一期二期开发时间接近，公共配套设施成本已经实际发生，符合公共配套设施在一期二期分摊的条件，所以该例中，公共配套设施成本应该在一期二期中分摊。 从上面例子中，我们发现由于企业在前期规划和对土增相关法律法规认识不足，导致土增清算中无法分摊公共配套成本，造成土增税负增加。因此，房地产开发企业应根据目前国家税收政策的有关规定，并结合当地主管税务机关的实际征管规定，必须要在整体项目开发之初就要谋划好需无偿建造公共配套设施的建造时间，或按照主管税务机关的清算项目的分期标准，安排好在税收分期清算项目的建设开工时间，才能做到主动应对，减少不必要的麻烦，维护企业利益。需要做到： 1．从公共配套设施建造的时间安排上来说，先建造无偿公共配套设施，再开发其他类型产品对开发企业最为有利。这样处理既符合土地增值税清算的“实际发生”和“多个（或分期）项目共同发生的公共配套设施费，按项目合理分摊”之规定，也使企业无偿建造的公共配套设施成本能得到及时扣除，避免上述案例的发生。 2．从公共配套设施建造安排的空间上来讲，企业因特殊原因无法提前建造无偿公共配套设施的，应当将无偿公共配套设施项目安排与主管税务机关确定的分期清算标准相一致且增值额较大的的清算“项目”中，合并报建同时建造。这样处理，主管税务机关在土地增值税“项目”清算时，不管是按一个分期清算“项目”对待，还是按规定向后期清算对象分摊，对企业来说都是有利的。 |
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