|
近年来，中外合作办学在我国呈加速发展势头，但其中所涉及的境外教育机构非居民税收问题却一直是税收管理的一个薄弱环节。本文以四方分局对辖区两所大学中外合作办学为例，通过对合作办学类型的分析，结合我国现行相关税收政策，辨析合作办学各项收入情况，进而明确征管的依据和方式，并针对目前税收管理上存在的问题提出建议。 一、案头分析，发现问题 2009年，四方分局在对辖区外籍人员个人所得税情况进行案头分析时发现，青岛理工大学登记的30多名外籍教师，个人所得税申报均为零。经约谈了解，该大学所聘用的外籍教师有些已经超过了协定所规定的有关“教师”条款免征个人所得税的期限。在按规定进行补缴税款及处罚的基础上，分局进一步了解到，这些外籍人员隶属于青岛理工大学国际学院，大部分是由韩国光云大学派遣而来，一部分由英国和瑞士的大学派遣，还有一部分是自行招聘。原因是青岛理工大学和这些国家有合作项目，即中外合作办学。 由于在日常税收监管中除个人所得税外，对高等院校的学历教育收入基本处于“空白”地带，对中外合作办学相关的税收征管属于真空。为做好对中外合作办学的税收征管，保障国家权益，维护税法尊严，分局及时将这一问题上报市局国际处，并在市局领导和业务部门的具体指导下，制定了“以税收情报交换为桥梁，以外籍个人‘一人一档’、以开具售付汇完税证明为基础，以纳税约谈为重点，以纳税评估和税务审计为辅助，多措并举、内外联动”的全方位税收征管机制。以此为契机，对辖区两所高校进行全面排查，基本摸清了高校中外合作办学情况。 二、加强调研，分析问题 中外合作办学因其行业的特殊性和社会影响面等因素，税务机关在税收征管上还存在一定难度或执行标准不统一等问题。要做好这一行业的税收征管，首先要全面了解中外合作办学的模式以及税收征管中存在的问题。 （一）中外合作办学模式分析 根据《办学条例》的规定，中外合作办学的形式主要分为中外合作办学机构和中外合作办学项目两类。 1、中外合作办学机构。中外合作办学机构是指外国教育机构同中国教育机构在中国境内合作举办以中国公民为主要招生对象的教育机构。一般具有独立法人资格，在取得中外合作办学许可证后，依法到登记机关办理注册登记。在经营管理和投资回报方面，《办学条例》规定，中外合作办学机构不得从事营利性经营活动，但可以要求从办学结余中取得一定的合理回报。 2、中外合作办学项目。中外合作办学项目是指中国教育机构与外国教育机构以不设立教育机构的方式，在学科、专业、课程等方面，合作开展的以中国公民为主要招生对象的教育教学活动。在管理和回报方面，中外合作办学项目由举办合作项目的中方教育机构负责管理，不设立单独的机构。《办学条例实施办法》规定，中外合作办学项目的中外双方不得对办学结余进行分配，但同时并未限制外方直接收取如注册费、教材费、劳务费等名目繁多的费用作为回报。 （二）辖区中外合作办学的基本情况 目前，四方分局所辖两所高校的合作办学形式涵盖了中外合作办学机构和项目，外方合作方涉及韩国、英国、德国、美国、法国、瑞士等国家，有公立大学也有私立大学，学历教育层次以本科教育为主，课程涉及建筑设计、机械工程自动化、应用化学、自动化等。其中，青岛理工大学设有中韩合作办学本科项目、中英、中瑞合作办学项目。青岛科技大学设有中德科技学院中外合作办学机构，由青岛科技大学和德国帕德博恩大学共同组建实施本科学历教育。此外，青岛科技大学还有中韩、中美、中加、中法等合作办学项目11个，其中学历教育项目6个，非学历教育项目5个。 （三）税收征管存在的主要问题 1、税务机关获取中外合作办学信息渠道狭窄，不能有效监管税源。中方合作办学学校都为事业单位，且享受从事学历教育而取得的收入免营业税的税收优惠，基本不在税务机关办理税务登记，税务机关无从掌握中外合作办学信息，导致这部分税源游离在税务机关管理之外。但如果不主动去查找相关信息，税源很难被发现并纳入监管。 2、现有政策对中外合作办学的涉税问题没有明确的规定。根据《中华人民共和国民办教育促进法》第51条，民办学校出资人（中外合作办学学校）可以从办学节余中取得合理回报。而根据《中华人民共和国民办教育促进法实施条例》第38条，出资人要求取得合理回报的民办学校享受的税收优惠政策，由国务院财政部门、税务主管部门会同国务院有关行政部门制订。但相关的优惠政策至今仍为空白，而合作办学的性质、内容复杂多样，我们在实际操作中往往无章可循，缺乏政策的规范和指引。 3、合作办学的双方税收意识淡薄，不能就国际税源自觉申报纳税。外方合作者利用政策的空档，在签订合作协议时，经常注明中国境内发生的有关税收由中方负担，而中方合作者由于对税收政策的不了解，在发生国际税收时，不知道维护自己合法权益，也不能及时履行代扣代缴义务。 4、外籍教师收入难以监控。一是大多数外籍教师申报的收入明显偏低。据调查，80%的人员申报收入均不超过4800元。二是个别外籍教师有兼职行为，他们仅对本校取得的收入申报，而对在其他单位取得的讲学费、加班费等工资表外收入不申报。三是聘任学校在支付工资后，还为其负担个人住房租金、水、电等费用，从而以实报实销形式隐藏了收入。四是聘任外籍教师的院校大多不愿为外教扣缴税款。 三、理清政策，解决问题 目前，中外合作办学的模式有机构和项目；办学类型有学历教育与非学历教育、全日制与非全日制、单文凭与双文凭、计划内招生与计划外招生等；外方合作者取得的收入有结余分配、教学费（包括教材费、教案费、学历证书费及资格证书费、外籍教师工资薪金、住宿费、差旅费等）、注册费等。只有合理的进行界定，才能更好地对中外合作办学收入进行征管。因此，通过对中外合作办学的类型分析，结合我国现行相关税收政策，辨析境外教育机构取得收入的性质，进而明确征税的依据和方式是做好中外合作办学非居民税收征管的重点。 （一）政策界定 1、模式界定 （1）中外合作办学机构：因其是具有独立法人资格的机构，所以实际上已构成《企业所得税法》所定义的居民企业，应按规定缴纳营业税和企业所得税。 （2）中外合作办学项目：根据《国家税务总局关于外国企业在中国境内提供劳务活动常设机构判定及利润归属问题的批复》（国税函[2006] 694号）规定，中外合作办学项目中的外国教育机构，虽未在中国境内设立机构场所，但合作协议有效期限一般会达到和超过5年。因此我们有理由认为，中外合作学项目已构成外国教育机构在中国境内设立的常设机构的认定，也应按规定缴纳营业税和企业所得税。 2、类型界定： （1）学历教育和计划内招生：根据《财政部国家税务总局关于教育税收政策的通知》（财税[2004]39号）和《财政部国家税务总局关于加强教育劳务营业税征收管理有关问题的通知》（财税[2006]3号）的规定，对取得的教育劳务免征营业税和企业所得税；对取得的其他收入按规定征税。 （2）非学历教育和计划外招生：对取得的所有收入按税法规定征收营业税和企业所得税。 3、收入界定： （1）结余分配：办学结余是指中外合作办学机构在扣除办学成本、预留发展基金以及按照国家有关规定提取其他必需的费用后的结余部分。根据《企业所得税法》，这部分结余实际应为中外合作办学机构的办学利润，外方取得的结余分配实际应为投资办学取得的投资收益，按规定缴纳企业所得税。 （2）教学费： A、教材费和教案费：根据《国家税务总局关于执行税收协定特许权使用费条款有关问题的通知》（国税函「2009」507号）的规定，如果在合作协议中规定适用范围、方式、期限和保密等限制性条款的，应认定为外方提供教材版权性质的专有技术，按外方取得特许权使用费征收营业税和企业所得税。否则按提供劳务所得征收； B、学历证书费及资格证书费：对外国教育机构在教学收入以外另行收取的学历证书费及资格证书费应认定为特许权使用费收入，按税法规定依“转让无形资产”税目征收营业税和企业所得税； C、外籍教师工资薪酬： a、独立个人劳务：一是对来自与我国签有税收协定的国家并且符合协定中“教师”条款的外籍教师取得的教学收入，应就其取得的教学收入在协定规定期限内免征个人所得税。二是对来自非税收协定国或来自协定国却不符合“教师”条款规定的外籍教师取得的教学收入，应根据税法有关居民纳税人与非居民纳税人的判定标准，确定其纳税义务范围。 b、非独立个人劳务：除按“独立个人劳务”相关规定对其个人劳务所得征免个人所得税外，对派驻其来华工作的非居民企业也要按劳务收入缴纳营业税和企业所得税。 （二）征管措施 针对问题实际，四方分局积极探索高校中外合作办学日常税收管理。2009年，成功扣缴入库首笔中外合作办学项目非居民税收21万元；截止2011年5月，共入库中外合作办学非居民税收54万元。实践中，主要采取了以下征管措施： 1、加强组织领导，强化宣传辅导。成立中外合作办学税收工作小组，并将国家外汇管理局、国家税务总局《关于服务贸易等项目对外支付提交税务证明有关问题的通知》及《服务贸易等项目对外支付出具税务证明管理办法》等相关政策整理下发，要求受理干部熟悉了解申请开具税务证明的要求和程序，并指派专人开具对外支付税务证明。同时，注重政策的宣传辅导。运用资料汇编、下户辅导等形式强化对中外合作办学非居民税收政策的宣传，使纳税人了解和熟悉非居民税收的基本常识和政策规定，提高中方合作办学者依法履行国际税源扣缴义务的意识，帮助减少不必要的税收风险。 2、加强信息交换，强化源泉扣缴。为进一步加强源头控管，充分利用第三方信息监管税源，加强中外合作办学非居民税收源泉扣缴管理，四方分局通过报纸、电视、学校网站等新闻传媒实时关注合作办学进展情况，并主动与工商、教委、外管局、国税、经贸委等相关部门取得联系，加强与以上部门的协作和配合，建立定期信息交换机制，及时全面掌握辖区中外合作办学名单，从中方合作者入手，尽早将其纳入征收管理范围，强化源泉扣缴管理。 3、注重多方联动，健全征管体系。一是着力抓好对合作办学单位的税务登记管理，做到依法监管。二是切实加强与教育、物价、审计等部门之间的协调配合，以便税务部门能及时掌握各办学单位的财务收支状况，尤其是涉及税收的收费情况、收入情况及支付个人工资酬金的情况，及时给予纳税指导。三是加强售付汇管理，堵住税款向境外流失的渠道。积极加强与外汇管理部门的沟通、联系，主动争取其支持与配合，从而掌握反避税的主动权。同时，要求中方合作者向境外付汇时提交税务机关开具的该项收入的完税证明、税票或免税文件等税务凭证，对控制纳税人逃离税务机关监控视线，未履行纳税义务就向境外付汇的行为起到了积极的防控作用。 四、加强中外合作办学税收征管的建议 （一）建立税源信息获取保障制度。在国际税源监控管理中，税务机关长期以来把出具的售付汇税收证明作为监控税源的主要手段。中外合作办学引起关注，是因为受理学校申请开具售付汇税收证明，其涉及的非居民企业税收问题才引起各级重视。但单单依靠售付汇税收证明不足以全面监控税源，充其量不过是一种事后把关，不是事前监控。为此，税务机关应该加强源头控管，利用第三方信息监管税源，加强中外合作办学非居民税收源泉扣缴管理。此外，加强与教育、工商、外汇等其他政府工作部门的信息沟通也是发现税源的重要途径。 （二）着力提高中方合作办学者的纳税意识。中外合作办学作为税收管理的薄弱环节，特别是中方合作办学者对相关税收政策了解少，不能及时履行代扣代缴义务，是税收管理的一个难点。为此，在加强中外合作办学税收管理中，要更加注重政策的宣传辅导，以提高中方合作办学者依法履行国际税源扣缴义务、维护国家税收权益的意识，帮助中方合作办学者减少不必要的税收风险。在实际工作中，应采取召开税收座谈会、政策宣讲会、纳税辅导培训班等形式宣传有关中外合作办学税收政策；公布税收网站网址和对外咨询电话，解答各院校在履行非居民企业所得税扣缴义务时遇到的问题；编印方便查阅的《中外合作办学税收政策服务指南》等指导性辅导材料，免费向纳税人发放，指引合作各方正确办理涉税事项，依法履行纳税义务。 （三）健全税收征管体系。目前中外合作办学税收管理中存在的突出问题主要体现在两个方面：一是征管不到位，漏征漏管现象比较严重；二是执行标准不统一，在按提供劳务或特许权使用费征收企业所得税的标准问题上比较混乱。这种局面不仅会造成国家税收流失，而且还会引起教育部门对税务机关的诸多误解。建议国家税务总局成立专门的课题研究小组，研究当前中外合作办学中存在的主要涉税问题，尽快出台规范性的管理办法，全面加强税收征管。 一是着力抓好对合作办学单位税务登记工作，依法纳入监管。根据税法的有关规定，从事生产经营的单位、社会团体以及非专门从事生产经营而有应税收入的单位，均应依法办理税务登记。由于合作办学的单位不仅涉及到营业税、企业所得税，还涉及到个人所得税或其他附加税种。因此，在未对合作办学单位作办理工商登记要求的情况下，抓好对办学单位的税务登记工作是建立正常税收征纳关系的重要前提。 二是突出抓好综合治税，加强对中外合作办学项目的跟踪管理。通过报纸、电视、学校网站等新闻传媒实时关注合作办学进展情况，主动与工商、教委、外管局、国税、经贸委等相关部门取得联系，获取对外签订合作项目等以及对外支付情况的外部信息。 三是不断强化纳税约谈，尤其突出对中方合作者的约谈管理。针对中外合作办学机构纳税意识薄弱，税收知识尤其是非居民税收政策掌握不到位的情况，我们要重点加强对中方合作者的约谈。以外籍教师的税收管理为切入点，从收费方式、支付比例、支付方式以及外籍教师薪酬的支付等方面展开约谈，从中发现征管的薄弱环节，实施相应的征管措施，确保应收尽收。 四是切实加强国际税收信息情报交换工作，形成良性互动机制。中方合作办学学校都为事业单位，且享受从事学历教育而取得的收入免营业税的税收优惠，基本不在税务机关重点监管范围，极易造成税款流失。基层局应根据总局及省市局工作安排，结合基层实际，把深入推进税收情报交换工作作为强化中外合作办学税收管理的重要手段，通过强化纳税评估和涉外税务审计的有效实施，为税收情报交换提供价值参考；将纳税服务、离境清税、综合治税等管理措施有机结合起来，形成与税收情报交换的良性互动。 五是加强日常售付汇管理，堵住税款向境外流失的渠道。要求中方合作者向境外付汇时提交税务机关开具的该项收入的完税证明、税票或免税文件等税务凭证，解决税务机关在售付汇管理上由配角变主角、由税后监督为税前监督的问题，对控制纳税人逃离税务机关监控视线，未履行纳税义务就向境外付汇的行为起到积极的防控作用。 加强中外合作办学税收征管还是一个崭新的课题，不仅需要税务工作者创新思路，大胆实践，还需要相关方面政策的支持，在实践中探索更有效的管理办法，并把它上升到制度层面，推动该项工作朝着科学化、精细化、规范化方向迈进。 |
|
|
