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一、整体变更问题简介 整体变更是指先对原企业进行改制，设立有限责任公司。待改制基本完成后，再依法将有限责任公司变更为股份有限公司的行为。 《全国中小企业股份转让系统股票挂牌条件适用基本标准指引（试行）》（以下简称《指引》）中约定“一、（二）存续两年是指存续两个完整的会计年度。（三）有限责任公司按原账面净资产值折股整体变更为股份有限公司的，存续时间可以从有限责任公司成立之日起计算。”为了实现尽快挂牌，整体变更就成为新三板实务中最常见的处理方式。 简而言之，整体变更是企业为了满足新三板挂牌条件中股份有限公司“存续满两年”而做出的一种特殊性政策约定。 二、整体变更时实务操作 《指引》中约定“一、（三）整体变更不应改变历史成本计价原则，不应根据资产评估结果进行账务调整，应以改制基准日经审计的净资产额为依据折合为股份有限公司股本。” 《公司法》第九十六条规定“有限责任公司变更为股份有限公司时，折合的实收股本总额不得高于公司净资产额”。因此，实践中整体变更的折股比例高于1：1（1元以上净资产折1股）。针对净资产低于实收资本的特殊情况，需要通过减资、股东溢价增资、捐赠等方式弥补。 一般情况下，有限公司在整体变更为股份公司之后，公司净资产仅剩下股本和资本公积，因为盈余公积和未分配利润均折为股本或者计入了资本公积。 【案例】舜富压铸（833008）：2014年3月，有限公司整体变更为股份公司。大华会计师事务所（特殊普通合伙）针对整体变更出具了大华验字[2014]第000088号《验资报告》，确认截至2014年3月3日，股份公司已将截至2013年11月30日经审计账面净资产20,385,668.99元中的20,000,000元作为股份公司注册资本，其余385,668.99元作为股份公司资本公积。 三、整体变更时税务问题 （一）个人及企业所得税 公司净资产的构成一般包括实收资本、资本公积、盈余公积和未分配利润。其中构成在转增股本时有如下不同的税务处理方法。
①理论上，只有资本溢价形成的资本公积才能够在转增股本时免税； ②如果法人股东适用的所得税率高于公司所适用的所得税率时，法人股东需要补缴所得税的差额部分。 1.个人所得税缴纳时点 考虑到企业整体变更时股东并没有实际取得现金，实践中很多企业采取了缓缴的方式，并且承诺在股东股权转让套现之时缴纳个人所得税。目前基本的处理方式有两种：一是当地税务部门已经出具文件明确可以缓缴（如上海、苏州）；二是发行人取得税务部门同意缓缴个人所得税的批复文件，则可以缓缴。 2.个人所得税节税方法 整体变更过程中，使盈余公积、未分配利润转入资本公积，注册资本不发生变化，各股东的持股数及持股比例不发生变化，则不涉及未分配利润及盈余公积转增股本问题，自然人股东亦未取得《个人所得税法》第二条中的“利息、股息、红利所得”，便也不会产生缴纳所得税的义务。在2015年8月14日挂牌的霍普股份（833328）案中，股转公司接受了针对此做法的法律解释。 （二）其他税种 1.整体变更不涉及增值税和营业税。 2.根据《关于企业改制重组有关土地增值税政策的通知》（财税〔2015〕5号）的规定，有限责任公司整体改建（指不改变原企业的投资主体，并承继原企业权利、义务的行为）为股份有限公司，对改建前的企业将国有土地、房屋权属转移、变更到改建后的企业，暂不征土地增值税。 |
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