税收征管法释义

中华人民共和国税收征收管理法释义

 

主  编：卞耀武（全国人大常委会法制工作委员会副主任）

副主编：何永坚（全国人大常委会法制工作委员会经济法室副主任）

田燕苗（全国人大常委会法制工作委员会经济法室处长）

 

撰稿人：

卞耀武   何永坚   田燕苗   王  清

李建国   王  柏   杨合庆

 

目  录

第一部分  绪  论

第二部分  释  义

    第一章  总  则

    第二章  税务管理

        第一节  税务登记

        第二节  帐簿、凭证管理

        第三节  纳税申报

第三章  税款征收

第四章  税务检查

第五章  法律责任

第六章  附  则 

 

  

第一部分 绪论 税收征纳关系的基本规范及税收法律的若干问题

 

全国人大常委会法制工作委员会副主任  卞耀武

 

税收征收管理法经过国家最高立法机关决定予以修订，作出了全面的修改，从而使之成为一部新的税收征收管理法。这部法律在全国人大常委会的审议历时8个月，共进行了四次审议，广泛征求了全国各个地方、各个部门和研究机构、专家的意见，听取了城市和农村对税收征管的议论和建议。根据各方面的意见，在审议过程中作了反复的修改，形成十余个修改稿，最后形成的是提交全国人大常委会会议的建议表决稿。

新的税收征管法是一部重要的法律，在国家的活动中，在现实的社会中，在经济发展中，都会产生重要的影响，当然也会与亿万人有密切的联系，因而应当了解和研究这部法律的实质内容，掌握它所调整的方方面面的权利义务关系，这是有必要的，尤其是与税收有利害关系的单位或个人更有必要。

下面从几个主要的方面进行阐述，目的是想有助于理解具体的法律规范，把握立法内容，为正确地运用这部法律提供参考。

 

一、新税收征管法的意义和特点

 

新的税收征管法的基本内容是规范税收征收和缴纳行为，这也就是在这部法律中进一步明确和完善税收征收与缴纳的法律关系，并以这种关系为核心，增添和完善了税收征管的许多其他相关的规范，使整个税收征管制度呈现出了新的变化。这次修订税收征收管理法，共修改近九十处，增加了许多新的条文，原有的条文也有较大的改动，从立法宗旨、税收法律原则到基本条款以及若干操作规范，都有明显的修改与完善。

新的税收征收管理法，根据税收征管新的经验，新的情况，新的需要，确立了新的规范，完善了原有的规则，适应了当前加强税收征收管理的形势，在保障国家税收收入，保护纳税人合法权益，推进税制改革，调整税收征纳关系等方面都有积极的意义，能发挥重要的作用。对于税收法律制度来说，这部法律的修订，将会有力地推进税收的法制化，使税收更多地、更有效地纳入法制化的轨道，提高规范化的水平。

修订后的税收征收管理法表现出了以下一些重要特点：

1．强调税收的征收与缴纳必须以法律为基础，确立和充实了一批新的规范，朝着完善税收征纳法律关系这个目标跨出了一大步。

2．进一步明确征税的法定主体，为建立和维护良好的税收法律秩序作出了关键性的规定。

3．增强对纳税人合法权益的保护，重视依法调整国家和纳税人之间的利益关系，培育纳税人依法纳税的自觉性。

4．提高税收程序规范化的水平，从规范基础工作开始，到征收管理的主要环节，都补充和增添了有关行为规则的内容，强调按法定程序征税。

5．强化保护国家的税收，促使纳税人依法履行纳税义务，从税源控制到打击偷逃税收，在法律上作出一系列规定，发挥法律的引导、保护、规范作用，依法增强惩罚力度。

6．有力地推进税收执法行为的规范化，在推进规范化的基础上，提高执法水平，加强执法监督，实现秉公执法，严格执法。

7．具体、深入地促进税收法制化，在修订税收征收管理法过程中，立足于将依法治国的基本方略贯彻于各项法律规范，既有具体的、可操作的规定，又有更深层次的法律调整。

上述七个方面的特点，是税收征收管理法在修订过程中体现出来的，其实也是这部新的税收征收管理法本身所应有的特点。这些特点是与这部法律的内容直接联系在一起的，下面将在阐述税收征收管理法的基本内容时，分析这些特点的具体表现，在阐述税收法律相关问题时，也将涉及这些特点。实质上这些特点是反映了税收征管立法上新的、重要的进展，也是新税收征收管理法的最为重要的内容，它直接决定着税收征管的实际活动。

 

二、税收征纳关系必须遵循法律而建立

 

税收征收管理法是以规范税收征收和缴纳行为为基本内容的，这种征收和缴纳的行为，形成了税务机关征税与纳税人纳税的征纳关系。对于这种关系，需要分析和明确它的形成的基础，凭以建立的依据，所涉及的内容。

1．税收征纳关系的形成

首先，应当从认识税收的产生和本质来分析征纳关系的形成。税收发生于国家产生和发展之后，只有有了国家才会有税收，税收是国家行使其权力的结果。国家为什么以其权力来征收税收，一个明显的目的是满足国家的需要。国家为了实现自己的职能必需有物质财富的支持，它就凭借其权力从纳税人那里无偿取得。无偿地从纳税人那里取得财富的数量和方式，往往取决于国家的发展和职能的变化，也取决于社会经济的发展和纳税人的财富积累。在现代，国家的需要增加，同时税收又成为调控手段，税收的作用加大；纳税人也会承担更多的纳税义务，税收渗透到社会生活的各个方面。在这样的背景下，国家凭借其权力征税，纳税人履行纳税义务纳税，一方征税，无偿地征收集聚物质财富，另一方纳税，将自己的财富无偿地转移到国家那里。在税收中，这两方面谁也不可缺少，必须紧紧地结合在一起，形成了由税收征收和缴纳两种行为，由征税主体和纳税主体共同形成税收征纳关系，这种关系的存在是制定税收征收管理法的客观条件，没有这种客观的条件，税收征管立法就缺乏必要的前提。

2．税收征纳关系的确立以法律为基础

税务机关征收税款，纳税人缴纳税款，这都不是随意的、听其自愿的行为，也不是由双方平等协商达成协议后实施的行为，如果是那样，就形成不了税收，更难以形成税收征纳关系。税收机关征收税款，凭借的是国家的权力，带有强制性；纳税人履行纳税义务，将一部分财富转移给国家，是服从国家的权力，接受强制性。这都以遵守和执行一个共同意志为前提，这个共同意志就是表现为法律的国家意志。税务机关执行国家意志，征收税款，从纳税人那里无偿地取得归国家支配的财富；纳税人遵循国家的意志，履行纳税义务，将一部分财富交由国家支配，归国家所有。这种征收和缴纳的关系，都是由国家的意志所决定的，权威的表现形式就是以法律为基础建立规范的税收征纳关系。法律的普遍性、权威性、强制性，适应了国家税收的需要，国家的税收制度只有采用法律形式才能确立，才是有效的和有权威性的。税收征纳关系以法律为基础，征纳双方才能相对应地结合在一起，没有法律的权威和约束力，如果征税主体缺乏征税的权力，或者纳税一方不受约束，不履行纳税义务，税收征纳关系是无法形成的，税收的征收管理就将是不现实的，或者是被扭曲的，不能正确地实施。因此，税收征收和缴纳的关系是以法律为依据建立起来的，并获得法律的有力保护，这就是税收征收管理法立法的前提，基本的理论，必须贯彻的原则。如果不肯定或者不坚持税收征纳关系以法律为基础，那就没有必要制定一部好的税收征收管理法来规范税收征纳关系。当然，现在已经制定并完善了税收征收管理法，不需要再讨论是否制定这部法律，但必须强调的是，税收征纳关系的建立和调整，应当以法律为准绳，要增强法律意识，有明确的以法治税的指导思想。

这里需要说明的是，税收征收管理法是一部税收程序法，它所调整的是税收的确定和税收的征收过程，确立在这个过程中一系列的行为规则和办事程序。而与税收程序法相对应的是税收实体法，所调整的内容是什么样的人需要履行纳税义务，有哪些义务，这些义务的变更或解除等。或者说，税收实体法是规定收什么税、收多少，是否减免的问题，而税收程序法则是规定如何去征收这些税，完成征收税款的手续问题。对于税收实体法来说，要求它正确地体现国家的税收政策，内容是明确的；而对税收程序法，则要求体现公正执法，依法行事的原则，税收征收和缴纳的程序都是规范的。

3．税收征纳关系的法律依据

这就是在法律中如何确立税收征纳关系，首先，在最具有权威的宪法第五十六条中规定：“中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务。”这是一条宪法原则，不但所有的人要遵守，而且所有的法律要贯彻，依法征税，依法纳税，是人们普遍遵行的行为规则。

在税收征收管理法中对税收的征收和缴纳依照法律规定的条款主要有：

一是，明确规定凡依法由税务机关征收的各种税收的征收管理，均适用本法，也就是适用税收征收管理法。这是一项普遍的要求，即依法征收的税收，都一律要执行法定的程序，不能有例外，也就是它们之间的征纳关系都必须受法律的调整，纳入法律轨道。

二是，明确规定税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税，依照法律的规定执行。这是表明税收征纳关系中的各项具体行为，或者说征纳关系中的种种具体关系，都必须依法调整，不得有随意性，更不得擅自决定。在审议税收征收管理法修订草案时，有的意见指出，有的地方擅自订立项目，征收税款，应当制止。实际上这种擅立征税项目就是违法开征税收，税收征收管理法的规定加以明确禁止，排除了这种不规范的、无法律根据的行为。一切税收的征收和缴纳都必须具有合法性。

三是，指明关于规范税收征纳关系的依据，如果法律授权国务院规定的，则依照其制定的行政法规的规定执行。这是反映了中国在一定的阶段所出现的情况，即法律授权国务院以行政法规的形式决定征收税款的，这种行政法规与法律一样执行。

四是，明确规定任何机关、单位和个人不得违反法律、行政法规的规定，擅自作出税收开征、停征以及减税、免税、退税、补税和其他同税收法律、行政法规相抵触的决定。这项规定的实质是在税收中排除一切不合法的行为，无法律规定的必须予以禁止。因为税收是以强制力为后盾，无偿地从纳税人那里收取财富，必须要有法律、行政法规为依据，任何征税活动包括税务机关征收什么税，要求纳税人履行何种纳税义务，都不得任意作出决定，而必须根据法律、行政法规的明确规定。当然，法律、行政法规规定的纳税义务，也只能依法减免，必须有法律上的依据。

五是，规范税收征收和缴纳关系的，只应当是国家的法律和由法律授权制定的行政法规，其他任何单位和个人都不能作出税收方面违反法律、行政法规的决定，如果作出则应承担法律责任。税收征纳关系只能由法律调整，排除与之相抵触的决定，是保证税权集中，行为规范，税制统一，防止税收秩序混乱的必要措施，这项措施的核心就是维护税收法律的权威性，不容许侵犯这种权威性。

除宪法及税法对税收征纳行为作出有关规定外，其他一些相关的法律也对税收征纳关系作出规定，比如会计法规定，税务部门应当依照有关法律、行政法规规定的职责，对有关单位的会计资料实施监督检查；违反会计法规定，同时违反税法规定，尚不构成犯罪的，由税务部门在自己的职权范围内依法进行处罚。又比如在中外合资经营企业法、个人独资企业法等法律中都有税收征收方面的规定，这些规定都是调整税收征纳关系的法律依据。

总之，在税收征收管理法中所要确立的规则是，税收征收和缴纳关系的建立，必须以法律为根据，无法律明确规定的，不应形成合法有效的税收征纳关系；我国法律已为税收征纳关系作出了相关的规定，应当以此为依据维护我国的税收制度，建立正常的税收秩序。税收必须法定，无法律规定的不得征税，纳税人缴纳税款是法定的义务，无法律规定的不得形成纳税义务。

 

三、严格规范税收征收主体

 

税收征收管理法的修订，在内容上一项实质性的、重要的进展，应当是严格地规范了税收的征收主体。它对正确贯彻国家的税收政策，保护国家税收，维护纳税人合法权益，都有直接的意义和深刻的影响，因此作如下分析。

1．税收征收主体概念

税收征收主体，应当有一个明确的概念，并且是具有确定性的，这是因为在税收征收和缴纳过程中，需要界定谁是有权代表国家征收税款的，而又同时必须明确，谁有资格接受纳税人缴纳的税款。而只有规范地确定谁有权征税和有资格接受纳税，才能严格地落实税收责任，包括征税责任、执法责任、保护纳税人利益的责任、保护国家税收的责任等。征收主体规范化，才能防止税收秩序的混乱和国家税收的流失，避免税收权力的滥用和有职权者怠于职守。因此，必须规范税收的征收主体，将这些主体法定化、公开化，使社会各界特别是纳税人既承认其权威，又可以对其进行监督，这在当前税收活动中是很有现实意义的。税收征收管理法在这方面作出了明确的、进一步的规定，有力地推进税收的法制化。

税收征收主体，在税收征收管理法中采取了法定原则，也就是谁作为征收主体由法律规定，或者由国务院按照法律的授权来规定。根据我国的实际情况，法律还规定税务机关可以依法委托一定的单位和个人进行税款征收活动，或者由法律、行政法规规定一定的单位和个人代扣、代收税款，这些都应当看作是法定的征收主体的一部分，但它又与税务机关有所区别，它们所承担的责任有别于税务机关。

2．法定征收主体

税收征收主体必须依法确定，不依法确定为征收主体的，无权征收税款。在依法确定的税收征收主体中，有两种情况：一种是依法确定的征收主体本身，另一种是法定征收主体依法延伸的部分。下面分别叙述：

(1)法定的税务机关

首先，法律规定国家设立税务机关，负责税收征收管理工作。按照层级区分，国务院税务主管部门主管全国税收征收管理工作；各地国家税务局和地方税务局按照国务院规定的税收征收管理范围分别进行征收管理。在税收征收管理法中规定，税务机关是指各级税务局、税务分局、税务所，因而在各级税务局中应当包括国家税务总局以及在各省、自治区、直辖市所设的国家税务局和地方税务局，除此以外，税务机关还包括在地市级、县市级按地区设立的税务分局，或者按行业设置的税务分局；在税务局或者税务分局以下设立的税务所，也都列入税务机关的序列，都作为法定的征收主体。

第二，在税务机关中还有一个法定的组成部分，就是在税收征收管理法修订时所明确的，即按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构，也是法定的税务机关。之所以要作出这样的有一定灵活性的规定，其出发点在于适应税收征管改革的需要。在税收征管改革中，目的是确立以申报纳税和优化服务为基础，以计算机网络为依托，集中征收，重点稽查的税收征管运行机制，促使集征、管、查于一身的全职能基层单位转变为机构间职权分离的专业化基层单位，从而使税收征收机构有了若干变化，尤其是推进实现市区集中征收、属地分类管理、市级一级稽查的征管格局，这就需要在法律上对此作出适当反映，考虑到改革中出现的这些新问题，授予国务院一定的权力是必要的。

(2)税务机关委托的单位和人员

这是税收征收管理法修订时对税收征收主体所作的一项重要规定，它首先的意义是征收主体必须规范、合法，除了税务机关作为法定征收主体外，其他任何单位和人员必须依照法律、行政法规的规定，受到税务机关的委托才能进行税款征收活动，也就是作为一种特定的税收征收主体，参与税收征收。这种由税务机关依法委托征收税款的单位和人员，是一种特定的征收主体，因为他们只限于在委托的范围内征收税款，在征收税款过程中按委托事项征收税款产生的法律责任则由税务机关承担，这种受委托征收税款的单位和人员，是依法成为税收征收主体的一个特定部分，对纳税人来说将其视为税务机关的代表，但是受委托的代表，并不能等同于是税务机关的本身。在这方面将逐步形成一套完善的制度，规范委托和受托双方的权利义务，调整这种特定的关系。

(3)扣缴义务人

在税收征收管理法中规定，法律、行政法规规定负有代扣代缴、代收代缴税款义务的单位和个人为扣缴义务人；扣缴义务人依照法律、行政法规的规定履行代扣、代收税款的义务；扣缴义务人依法履行代扣、代收税款义务时，纳税人不得拒绝；纳税人拒绝的，扣缴义务人应当及时报告税务机关处理；税务机关按照规定付给扣缴义务人代扣、代收手续费。对于扣缴义务人如何定位，这是有不同认识的，在修订税收征收管理法时，我们进行研究的意见是将其作为一种特殊的征收主体，主要考虑为：一是扣缴义务人具有代扣、代收税款的法定义务，这种代扣、代收税款的行为也是税款征收活动的一部分；二是扣缴义务人的代扣、代收都是代税务机关去扣和收的行为，他是站在税务机关这一边的，并且纳税人不得拒绝这种代扣、代收；三是，扣缴义务人有缴的行为，那是从属于代扣、代收的，只有扣和收了，然后才产生缴，这是代扣、代收的又一层关系；四是，税务机关支付代扣、代收手续费，更有利于说明扣缴义务人所处的地位。这些考虑实际上就是说明，扣缴义务人为税务机关代扣、代收税款，从而成为一种特定的征收主体，这种特定的关系由法律规定。

3．排除不合法的征税主体

税收征收主体必须是法定的，无论是税务机关本身或者由税务机关委托的、延伸的部分，都必须依照法律、行政机关的规定，才能进行税款征收活动。这是税收征收法制化的一个重要标志，也是税收征收的一项基本制度，它有力地排除了不合法的、不规范的税收征收主体，特别是要排除不具有法定征税主体资格的单位和人员向纳税人征税的不正常现象，严格地说这是一种违法现象。这样，维护了国家税收的严肃性，防止国家税款流失，保护了纳税人的利益，不是谁都可以向纳税人伸手征税，有必要切断这些不合法的伸出来的征税之手。整顿和维护税收秩序，应当使征收主体规范化，各种征收主体都必须依法产生，依法进行征税活动。因此税收征收管理法采取了以下法律措施：

一是，由法律明确界定什么是税务机关，不是法定的税务机关，不得进行征收税款的活动。比如，不是各级税务局、税务分局、税务所和按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构，就无权向纳税人征收税款。即使是税务部门也必须有规范的职责范围，不是可以随意地就成为征收主体的。

二是，明确规定，未经税务机关依法委托任何单位和个人不得进行税款征收活动。这样就从法律上将现实中相当一部分的不规范、不合法征收税款的行为加以排除，甚至是严格取缔，并追究法律责任。对于随意地指使一些单位或者个人征收税款的行为，必须纠正，使税收征收活动严格地步入法制轨道。

三是，税收征收管理法规定，对法律、行政法规没有规定负有代扣、代收税款义务的单位和个人，税务机关不得要求其履行代扣、代收税款义务。这一方面是规范扣缴义务人行为的，无法定义务的不得代扣、代收税款，不得参与征收税款，否则就是违法；另一方面是规范税务机关行为的，不得在无扣缴义务的单位和个人中指定代扣、代收税款，以防止无法定身份的单位和个人参与税款征收，造成混乱，损害纳税人的合法权益，比如，有些地方随意指定一些单位或个人在极易损害纳税人利益的环节上代扣、代收税款，这是要受到法律限制的，即使是税务机关也不得违反法律规定。

四是，采取法律措施排除违法的征收行为，在税收征收管理法修订时增加规定，未经税务机关依法委托征收税款的，就要被追究法律责任，受到处罚，分为三种情况，即：责令退还收取的财物，依法给予行政处分或者行政处罚；致使他人合法权益受到损失的，依法承担赔偿责任；构成犯罪的，依法追究刑事责任。这样规定了严密的惩罚措施，明确了责任，对惩处违法征收税款者，整治税款征收秩序是必要的。

 

四、加大对纳税人合法权益的保护力度

 

纳税人在法律上是指，依照法律、行政法规规定，负有纳税义务的单位和个人。这里所称的单位和个人，在法律上通常又称法人和自然人，纳税人就是直接负有纳税义务的法人和自然人。在法律上所以规定纳税人，就是明确谁是纳税主体，也就是明确国家向谁征税，或者由谁向国家纳税的问题。纳税人负有依法向国家缴纳税收的义务，不履行纳税义务者即违法。在税法中，每一种税都有各自的纳税人，分别履行各自的义务。

在税收征收管理法中，不但明确纳税人应当依法履行纳税义务，而且同时对纳税人合法权益予以保护。纳税人的权益在法律上主要有三个方面的体现：一是，纳税人在履行法定纳税义务时应享有的权利和受到的保护；二是，纳税人不应当超出法定纳税义务再向征收税款的机关、单位承担缴纳财物的责任；三是，征收税款过程中有侵害纳税人合法权益时，纳税人有权维护自己的合法权益。纳税人的这些合法权益是依照法律而确定的，它是纳税人正当的、应有的权益，必须加以保护。这样，有利于保护国家法定的税收，保护纳税人依法纳税的积极性，保护税收的法律秩序，保护纳税人合法的财产权利。纳税人的上述三方面的合法权益，在法律上是相互联系的，有交叉的，下面按照税收征收管理法的规定，将纳税人应当受到保护的权益列出。

1．知情权

纳税人负有纳税义务，因而有权向税务机关了解国家税收法律、行政法规的规定以及与纳税程序有关的情况。这也就是纳税人有权知悉自己根据什么样的规定，负有什么样的纳税义务，以及通过什么样的程序来履行这种义务。固然国家应当将税收法律、行政法规的规定予以公布，并且将是否公布作为这些规定是否生效的条件，但是在公布之后，纳税人仍然有权向税务机关了解这些规定的内容，同样，纳税程序的有关规定即使已作公布，纳税人也有权了解其有关的情况。因为纳税人的税收法律知识和专业知识以及办理纳税的能力都是有限的，需要从税务机关获得支持，更重要的是纳税人将自己的一部分财富无偿地转归国家所有，需要了解履行这种义务的法律根据和法定手续，这就是纳税人的知情权。知情权有利于在法律的基础上协调税务机关与纳税人之间的关系，正确地确定纳税人的纳税义务，培育纳税人履行纳税义务的自觉性，保护纳税人的合法权益不受侵犯。有些纳税人在纳税过程中，表明交税要交“明白税”的要求，这也就是要有知情权，所以税收征收管理法在修订时增加了关于知情权的规定是很有必要的。

2．无偿咨询权

这就是税收征收管理法在修订时增加规定，税务机关应当广泛宣传税收法律、行政法规，普及纳税知识，无偿地为纳税人提供纳税咨询服务。这项规定确定了税务机关的义务，也明确了对纳税人所规定的权利，因为社会经济的发展，纳税义务的日益复杂，仅我国目前就设有25种税，在征税过程中涉及到各种税的纳税人、税目、税率、计税依据、计税方法、纳税期限、纳税地点，以及减税、免税、退税、延期纳税等事项，纳税人是很难有能力都掌握的，也是一般的纳税知识所不能满足的，因此需要咨询服务。由于纳税人是依照国家法律履行纳税义务，从而就有权利向国家税务机关提出咨询，税务机关也有义务提供有关纳税事宜的咨询服务，这种服务是公务性质的，应当无偿提供，不应收取费用。为了明确这种服务性质，也为了明确纳税人享有这项权利，在法律中作出规定是必要的，它的实质是纳税人有权在履行法定纳税义务时获得税务机关的支持和服务。这项咨询服务是为了公共的利益，也是由公共费用开支的，确定其为无偿提供是符合税收性质的。当然，无偿地提供纳税咨询服务，不同于社会中介机构收费的专业性服务，它们的性质和服务目的都有所不同。

3．保密权

这是纳税人有权要求税务机关为自己提供的情况或者为税务机关所获悉的有关自己利益的情况保密，这种权利方面的要求是合理的，也有其必要，税务机关应当履行这种保密义务。因为税务机关在行使税收征收管理职权时，有必要也有可能了解纳税人的许多情况，无论是直接从纳税人那里了解的，还是以其他方式间接了解到的，对这些情况只应限于用作税收的目的，除此以外都应为纳税人保密，这样既符合保护税收的要求，又符合纳税人的合理的利益。所以税收征收管理法在修订中增加规定，纳税人有权要求税务机关为纳税人的情况保密，税务机关应当依法为纳税人的情况保密；在税务检查中，税务机关在调查税收违法案件时，可以依照法定程序查询案件涉嫌人员的储蓄存款，税务机关查询所获得的资料，不得用于税收以外的用途。这些规定的立足点，就是从法律上保护纳税人的合法权益，不使之因此而受到损害。

4．申请减税、免税、退税权

纳税人依法负有纳税义务，但在税法中对有的税规定有减税、免税、退税的条款，如果纳税人符合减税、免税、退税条件的，则纳税人有权按照税收法律、行政法规的规定，向主管税务机关书面申请减税、免税、退税，并按照规定附送有关资料。比如在增值税中，对农业生产单位和个人销售的自产初级农业产品、来料加工复出口的货物等十余项规定可以免征增值税，还有一些特定的项目可以减税或者先征后退、即征即退；又比如，在消费税中规定，纳税人出口的应税消费品可以免征消费税(国家限制出口的产品除外)；营业税是世界各国普遍征收的一个税种，以其营业额作为计税依据，但对托儿所、养老院、医院、博物馆等若干特定项目可以免征、减征营业税。纳税人申请减免税或者退税，就是可以请求依法免除或者减轻一定的纳税义务，法律准许其有这样的权利，就有必要予以保护。当然，享有这样的权利是有限定条件的，只应在限定的条件下，才能享有这种权利。

5．陈述权

这是指纳税人对税务机关所作出的决定，享有陈述权。按照行政处罚法的规定，税务机关作为行政机关，在作出行政处罚决定之前，应当告知当事人作出行政处罚决定的事实、理由及依据，并告知当事人依法享有的权利。依照税收征收管理法的规定，当事人为纳税人的，就依法享有陈述权，陈述对税务机关所欲作出的决定的意见，包括对作出决定的事实、理由和依据的意见。税务机关第一部分绪论中华人民共和国税收征收管理法释义必须充分听取纳税人的意见，对纳税人提出的事实、理由和证据，应当进行复核；

纳税人提出的事实、理由或者证据成立的，税务机关应当采纳。

6．申辩权

按照税收征收管理法的规定，对税务机关作出的决定，纳税人享有申辩权，包括可以对作出决定的事实、理由、依据和决定的内容作出申辩，税务机关应当充分听取纳税人的申辩，纳税人提出的事实、理由或者证据成立的，税务机关应当采纳。在行政处罚法中还对当事人的申辩规定一条原则，即行政机关不得因当事人申辩而加重处罚，这对税务机关也同样适用，就是不能由于纳税人行使申辩权而加重对纳税人的处罚，如果违背了这条原则，纳税人因行使申辩权不但未得到应有的保护反而招致了加重处罚，这是有悖于立法宗旨的，也是值得一些税务机关警惕的。

7．申请行政复议权

这项权利与纳税人联系起来，就是依照行政复议法和税收征收管理法以及有关税收法律、行政法规的规定，纳税人认为税务机关及税务人员作出的税务具体行政行为侵犯其合法权益的，有权依法向上一级税务机关或者本级人民政府提出复查该税务具体行政行为的申请，由复议机关对该税务具体行政行为的合法性和适当性进行审查并作出裁决。法律上确定纳税人依法享有申请行政复议权，目的是为了防止和纠正违法的或者不适当的税务具体行政行为，保障法律、行政法规的正确实施，保护纳税人的合法权益。需要说明的是在税收征收管理法中规定，纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议，这项程序有别于一般程序，是不停止执行原则在税收征管中的具体运用，出发点在于保护纳税人的合法权益，也保护国家的税收，防止流失。

8．提起行政诉讼权

这是指纳税人对税务机关所作出的决定，依法享有提起行政诉讼的权利。在税收征收管理法法律责任一章中，规定了纳税人同税务机关在纳税上发生争议时，可以依法申请行政复议，对行政复议决定不服的，可以依法向人民法院起诉；同时还规定，当事人对税务机关的处罚决定、强制执行措施或者税收保全措施不服的，可以依法申请行政复议，也可以依法向人民法院起诉。在这两项规定中，纳税人作为当事人，都有权提起行政诉讼，所不同的是前一项规定中以行政复议作为前置，而后一项规定中则不以行政复议为前置，可以直接提起诉讼，这些都是保护纳税人合法权益的一项有效法律措施。

9．请求国家赔偿权

这是指纳税人对税务机关及其工作人员在执行公务，实施税收征收管理的过程中，因有违法行为侵犯其合法权益，造成了损害，纳税人有权要求税务机关依照国家赔偿法承担赔偿责任。比如在税收征收管理法中规定，纳税人在限期内已缴纳税款，税务机关未立即解除税收保全措施，使纳税人的合法权益遭受损失的，税务机关应当承担赔偿责任；又比如规定，税务机关滥用职权违法采取税收保全措施、强制执行措施，或者采取税收保全措施、强制执行措施不当使纳税人、扣缴义务人或者纳税担保人的合法权益遭受损失的，应当依法承担赔偿责任。这些赔偿制度，使纳税人的合法权益得到保护，也使税务机关的行使职权受到了监督并加重了责任。

10．控告和检举权

这就是纳税人有权控告和检举税务机关、税务人员的违法违纪行为。一般来说，控告是纳税人作为当事人，其合法权益受到不法侵害时，有权为了维护自己的合法权益而提出控诉、揭发；检举是纳税人不作为当事人，但有权举报、揭露税务机关的违法违纪行为，实施对税务机关的监督。这两种权利都可以促使税务机关公正地履行职责，有利于保护纳税人的合法权益。

上述十项权利是由税收征收管理法所规定，为纳税人所享有的权利，这些权利的享有使纳税人的合法权益得到了尽可能充分的保护，形成了修订税收征收管理法的一个重要特点。

还需要说明的是，上述十项权利中，有些权利不仅仅为纳税人所享有，其他当事人也可享有，为了叙述方便本文仅提及纳税人，在实施中仍应依照法律条款作全面理解。

 

五、税收征管程序规范化

 

税收征收管理法在税收法律中是规范程序的，所以又称其为程序法，在这次修订中，一方面确立许多新的程序，另一方面完善和改进了原有的一些程序，从而进一步提高了税收征收程序的规范化水平，下面就几项重要程序进行叙述。

1．税务登记

这是纳税人在开业、停业之前和生产、经营期间发生较大变化的时候，向税务机关办理书面登记的一项法定手续。凡有应税收入、应税财产和应税行为的纳税人，都应当依法办理税务登记。所以税收征收管理法首先规定，从事生产、经营的纳税人自领取营业执照之日起30日内，向税务机关申报办理税务登记。但实际状况是这些纳税人在领取营业执照后有许多不再办理税务登记。因此针对这种情况增加规定，工商行政管理机关应当将办理登记注册、核发营业执照的情况，定期向税务机关通报；同时规定，纳税人不办理税务登记的，由税务机关责令限期改正，逾期不改正的，经税务机关提请，由工商行政管理机关吊销其营业执照。这样通过行政执法环节的紧密配合，尤其是将这种配合定型化，变成了法定程序，加强了税务登记管理。

2．帐簿、凭证、发票管理

在这方面的管理中，税收征收管理法强调规范化，从法律上确立了以下重要规则：一是，纳税人、扣缴义务人按照法律、行政法规和国务院财政、税收主管部门的规定设置帐簿，根据合法、有效凭证记帐，进行核算；二是，从事生产、经营的纳税人的财务、会计制度或者财务、会计处理方法和会计核算软件，应当报送税务机关备案，接受监管；三是，计算应纳税款、代扣代缴和代收代缴税款，要依照国务院或者国务院财政、税务主管部门有关税收的规定执行，不能自行其是；四是，税务机关是发票的主管机关，负责发票印制、领购、开具、取得、保管、缴销的管理和监督，这样规定后，使发票这个收付款凭证的管理进一步规范化。

3．纳税申报

这是纳税义务人自行按照税法的规定向税务机关申报纳税的行为，是一种重要的纳税方式，必须规范化地进行，有明确的规则，才能促使纳税人有较强的纳税意识，主动而准确地办理纳税申报。因此税收征收管理法中规定，纳税人必须依照法律、行政法规规定或者税务机关依法确定的申报期限、申报内容如实办理纳税申报，这里所强调的是申报要合法、及时、真实。纳税申报时报送的为纳税申报表、财务会计报表以及税务机关所要求报送的其他纳税资料，其中具体的内容将由税务机关规定，如应当包括税种、税目、应纳税项目、适用税率、计税依据、应纳税额等。办理纳税申报，可以直接到税务机关办理，也可以按照规定采取邮寄、数据电文或者其他方式办理。纳税申报经税务机关核准可以延期，但有一定条件。纳税申报的规范化要求使它成为一种按规定形式实施的行为，由纳税人以本人的名义进行。

在纳税申报中，还涉及到扣缴义务人的行为，则应按照法律规定进行规范。

4．税款征收

在税收征收管理的全过程中，税款征收是最重要的环节之一，国家的税收政策在这个环节中得到体现，许多社会经济关系需要在这个环节中依法调整，保障国家税收和保护纳税人合法权益的原则应当在这个环节中得以贯彻。因此税款征收的行为必须规范，税收征收管理法对此作出一系列的规定，除了有些内容在本文的其他部分叙述外，需要重视的如：

(1)依法征收。就是要求税务机关严格依照法律、行政法规的规定征收税款，明确规定不得违法开征、停征、多征、少征、提前征收、延缓征收或者摊派税款；并且专门规定农业税应纳税额按照法律、行政法规的规定核定。这些规定是征收税款的最基本的规定，但其中有些规定也是有很强的现实意义和明显的针对性，比如违法开征、少征、提前征收、延缓征收、摊派税款，就是针对一些征收税款的不规范行为以至违法行为作出的规定。

(2)税款征收的主体必须法定，排除一切不规范、不合法的主体。

(3)纳税人按照法定的期限缴纳税款，因有特殊困难可以经过批准延期缴纳税款，未按照规定期限缴纳税款的除责令限期缴纳外，加收滞纳金。滞纳金的计算立足于补偿损失，不是为了处罚。

(4)纳税人可以依法申请减税、免税，这项申请须经法律、行政法规规定的减税、免税审查批准机关审批；同时明确规定，地方各级政府、各级政府的主管部门、单位和个人违法擅自作出的减税、免税决定无效，税务机关不得执行，并向上级税务机关报告。这是规范减税、免税行为的法律措施，排除干扰税款征收秩序的行为。

(5)规范地核定应纳税额

税务机关对特定的情形有权核定其应纳税额，但是应当有规范地进行，目的是力求公正、准确，因此要求，凡是纳税人有法定的应由税务机关核定其应纳税额情形的，税务机关应当按照国务院规定的具体程序和方法核定应纳税额，避免或减少随意性；法律中还明确，对未按照规定办理税务登记的从事生产、经营的纳税人以及临时从事经营的纳税人，由税务机关核定其应纳税额，责令缴纳，这样对适用由税务机关核定应纳税额的对象也作了界定。

(6)税收保全措施、强制执行措施。这是为了保障国家税款征收而确定的两项强制性的措施，在税收征收管理法中，一是规定了采取这两项措施的法定条件；二是规定了采取这两项措施的法定程序；三是规定了采取这两项措施的内容；四是规定了采取这两项措施的执法主体；五是规定了解除税收保全措施的条件；六是规定了个人及其所扶养家属维持生活必需的住房和用品，不在采取两项措施范围之内；七是规定了违法采取这两项措施或者采取措施不当的应承担的法律责任。这些有关税收保全措施、强制执行措施的规定，有效地使之规范和完善，发挥了它应有的作用。

5．退还、补缴、追征税款

在税收征收管理中，都会出现需要退还税款、补缴税款、追征税款的行为，对于这些行为也需要规范化，制定规则，体现在修订后的税收征收管理法中的主要内容有：

一是，纳税人超过应纳税额缴纳的税款，税务机关发现后应当立即退还；纳税人在三年内发现的，可以要求退还多缴的税款并加算利息。

二是，因税务机关的责任，致使纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款的，三年内可以要求补缴税款，但不得加收滞纳金。

三是，因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误，未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以追征税款、滞纳金，有特殊情况的，追征期可以延长到五年。

四是，对偷税、抗税、骗税的，税务机关追征其未缴或者少缴的税款或者所骗取的税款，不受追征期的限制。

以上五项关于税收征管程序规范化的要求，实际上就是规范地处理税收中的征纳关系，改进征收工作，提高效率，依法协调税收中的利益关系，增强税收的作用。

 

六、保护国家税收的法律措施

 

在整个税收征收管理法中，都是以保护国家税收为立法宗旨的，在规范税收征纳关系，规范税收征收主体，保护纳税人合法权益等方面，都是与保护国家税收联系在一起的，除了已经提到的保护国家税收的法律规定外，还有若干特定的原则和措施需要加以重视。

1．强化对纳税人银行帐户管理

这种强化管理的直接目的是监控纳税人的生产经营活动，有效管理税源。因此以法律形式规定，从事生产、经营的纳税人应当按照国家有关规定，持税务登记证件，在银行或者其他金融机构开立基本存款帐户和其他存款帐户，并将其全部账号向税务机关报告；银行和其他金融机构应当在生产、经营的纳税人的帐户中登录税务登记证件号码，并在该税务登记证件中登录纳税人的帐户账号。这样使税务金融两方面依法配合，从而有效地掌握纳税人的资金动态，也有利于征收税款。

2．加强发票的开具、使用管理

发票在经济活动中是收付款凭证，发票一经填开就意味着收入的实现和纳税义务的产生，因此发票在税收管理中有重要作用，在一定的意义上管发票就是管税，因此在税收征收管理法中专门规定，单位、个人在购销商品、提供或者接受经营服务以及从事其他经营活动中，应当按照规定开具、使用、取得发票。这就是要通过发票的开具、使用管理，反映经营业务活动，保护税收。

3．推广使用税控装置

这是加强税源控制，降低税收管理成本，减少税收漏洞的一项有效措施，但是有一个推广使用过程，因此在税收征收管理法中规定，国家根据税收征收管理的需要，积极推广使用税控装置；纳税人应当按照规定安装、使用税控装置，不得损毁或者擅自改动税控装置。这是对税控装置不仅在法律上肯定了它的使用，而且保障它的正确使用。

4．纳税人与关联企业业务往来的规则

这是为保护国家税收，防止其流失的一项必要措施。也就是规定，企业或者外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用；不按照这项规定收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税的收入或者所得额的，税务机关有权进行合理调整。这就是关联企业之间应当按照无关联企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，考虑合理的收入和利润水平核定应纳税额。

5．税收优先

主要在两方面作出了规定：

一是，税务机关征收税款，税收优先于无担保债权，但是法律另有规定的除外；纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押或者纳税人的财产被留置之前的，税收应当先于抵押权、质权、留置权执行。在这项规定中所指的法律另有规定的除外，比如保险法规定，保险公司破产的，破产财产优先支付破产费用后，其清偿顺序为首先清偿所欠职工工资和劳动保险费用，其次为支付赔偿金或者给付保险金，然后才是清偿所欠税款，这就应按保险法执行，其他还有一些法律另有规定则从其规定。在税收优先的原则中，如何判断是否欠税，何时欠税，是一个既要保护国家税收，又要保护债权人利益的复杂问题，为了可以操作，税收征收管理法还专门规定：税务机关应当对纳税人欠缴税款的情况定期予以公告；纳税人有欠税情形而以其财产设定抵押、质押的，应当向抵押权人、质权人说明其欠税情况；抵押权人、质权人可以请求税务机关提供有关的欠税情况。总之，在税款征收中确定税收优先的原则是有必要的，但要根据具体的法律关系来判断、执行。

二是，税收优先体现在与罚款、没收违法所得的关系上，税收征收管理法规定，纳税人欠缴税款，同时又被行政机关决定处以罚款、没收违法所得的，税收优先于罚款、没收违法所得。

6．对纳税人作出限制

主要的规定有：欠缴税款的纳税人或者他的法定代表人需要出境的，应当在出境前向税务机关结清应缴税款、滞纳金或者提供担保；未结清税款、滞纳金，又不提供担保的，税务机关可以通知出境管理机关阻止其出境，这是防止纳税人逃避纳税义务的一项措施。还有一项规定是限制处分财产的，内容为欠缴税款数额较大的纳税人在处分其不动产或者大额资产之前，应当向税务机关报告。

7．行使代位权、撤销权

这是在修订税收征收管理法时增加的法律条款，目的是防止纳税人的不正当行为而影响税款征收，所以规定，欠缴税款的纳税人因怠于行使到期债权，或者放弃到期债权，或者无偿转让财产，或者以明显不合理的低价转让财产而受让人知道该情形，对国家税收造成损害的，税务机关可以依照合同法第七十三条、第七十四条的规定行使代位权、撤销权。这项规定实际上就是保护国家税收免遭损害的法律上的对策。代位权是税务机关经过一定的程序以自己的名义代位行使债务人的债权；撤销权是税务机关可以请求人民法院撤销债务的行为。在税收征收管理法中还考虑到行使代位权、撤销权的复杂状况，尤其是防止纳税人以此为借口推卸纳税义务，因此同时还规定，税务机关依照法律规定行使代位权、撤销权的，不免除欠缴税款的纳税人尚未履行的纳税义务和应承担的法律责任。

 

七、税务检查

 

由于在税收征收管理法中将税务检查单列一章，专门规范这项制度，因此有必要了解其主要内容。

1．税务检查的目的

税务检查作为税收征收管理的一项制度，其目的与税收征收管理的目的应当是一致的，总的是规范税收征收和缴纳行为，但侧重点是依照税收法律、行政法规检查负有纳税义务的单位和个人是否依法履行了纳税义务，落脚点是保障国家税收收入。

税务检查制度必然产生检查人和被检查人，检查人是税务机关，被检查人是负有纳税义务的单位和个人。

2．税务检查的范围

税收征收管理法所界定的，税务机关有权检查的为六个方面的内容，主要为检查帐簿、记帐凭证、报表和有关资料，到现场检查应税商品、货物等财产，责成提供有关资料，询问有关情况，到运输场所检查应税商品、货物等有关单据、凭证和有关资料，经过法定程序查询税收违法案件涉嫌人员的储蓄存款。在检查范围、内容方面，应当依照法律规定的实施，这实际上是考虑了税务检查的需要，但也防止不适当的使用检查手段。

3．检查规则

主要是为了检查得以依法进行，因此规定：纳税人、扣缴义务人必须接受税务机关依法进行的税务检查，如实反映情况，提供有关资料，不得拒绝、隐瞒；税务机关依法进行税务检查时，有权向有关单位和个人调查纳税人、扣缴义务人和其他当事人与纳税或者代扣代缴、代收代缴税款有关的情况，有关单位和个人有义务向税务机关如实提供有关资料及证明材料。在这两项规定中有两方面的关键性的要求：一是毫不含糊地要求税务机关必须依法进行税务检查；二是对于依法进行的检查，被检查的单位和个人有义务接受检查，有关的单位和个人依法配合。只有这样，税务检查才能以法律为基础有秩序地进行。

4．税务检查的程序

税务检查应当规范地进行，遵守一定的程序，在税收征收管理法中对一项重要的程序作出规定，即税务机关派出的人员进行税务检查时，应当出示税务检查证和税务检查通知书，并有责任为被检查人保守秘密；未出示税务检查证和税务检查通知书的，被检查人有权拒绝检查。这里所指的税务检查证是证明检查人员身份的，税务检查通知书却是正式告知被检查人将进行检查的法律文书，应当列明被检查人和被检查事项等。当然，被检查人在接受检查之后，有权要求检查人告知检查结论。关于为被检查人承担保密责任，这是税务机关的法定义务，在前面已经提及，税务检查中也必须履行这项义务。

 

八、税收执法行为的监督

 

税务机关执行税法，行使职权，征收税款，其行为也应当是规范的，并依法接受监督。在立法过程中，各方面包括税务机关对此也都是关心的。税收征收管理法中增加和完善了有关税收执法监督的条款，健全了执法监督机制，主要内容有：

1．法律规定，税务机关应当加强队伍建设，提高税务人员的政治业务素质。这是规范税收执法行为的基础，要提高执法水平，必须建设一支合格的税收执法队伍。

2．确立了税务机关、税务人员行为的基本规则，即必须秉公执法，忠于职守，清正廉洁，礼貌待人，文明服务，尊重和保护纳税人、扣缴义务人的权利，依法接受监督。

3．明确了税务执法必须禁止的行为，即税务人员不得索贿受贿、徇私舞弊、玩忽职守、不征或者少征应征税款；不得滥用职权多征税款或者故意刁难纳税人和扣缴义务人。这些禁止条款是有针对性的，关注现实问题，应当切实遵守。

4．建立、健全内部监督管理制度。首先，要求各级税务机关建立、健全内部制约和监督管理制度；第二，上级税务机关应当对下级税务机关的执法活动依法进行监督；第三，各级税务机关应当对其工作人员执行法律、行政法规和廉洁自律准则的情况进行监督检查。

5．建立重要岗位相互制约的制度。因此，在税收征收管理法中明确规定，税务机关负责征收、管理、稽查、行政复议的人员的职责应当明确，并相互分离、相互制约。这是一项必要的制度，不相容的岗位应当分离，只有分离才能制约，要制约只有在分离的基础上才是有效的，否则自己制约自己，不能形成有效的监督制度。

6．实行法定回避制度。这就是在法律上规定，税务人员征收税款和查处税收违法案件，与纳税人、扣缴义务人或者税收违法案件有利害关系的，应当回避。这就是只要一旦法定的回避条件出现，有关税务人员即应回避，不回避即违法。回避是为了保证执法的公正性，防止徇私枉法。

7．鼓励社会监督。这就是任何单位和个人都有权检举违反税收法律、行政法规的行为。这种检举可以是对纳税人的，也可以是对执法行为的，也是一种执法监督。

8．履行职责的监督。这是指税务机关履行职责应当依法行事，不得违反。比如要求，税务机关扣押商品、货物或者其他财产时，必须开付收据；查封商品、货物或者其他财产时，必须开付清单；国家税务局和地方税务局应当按照国家规定的税收征收管理范围和税款入库预算级次，将征收的税款缴入国库。

上述是税收征收管理法中所规定的对税收执法行为的规范化要求和应当实施的监督。执行这些规定，对税务机关、税务人员来说，是法定的义务，如果违背这些规定将被追究法律责任，因此在税收征收管理法中还作出如下规定：

一是，税务人员利用职务上的便利，收受或者索取纳税人、扣缴义务人财物或者谋取其他不正当利益，构成犯罪的，依法追究刑事责任；尚不构成犯罪的，依法给予行政处分。

二是，税务人员徇私舞弊或者玩忽职守，不征或者少征应征税款，致使国家税收遭受重大损失，构成犯罪的，依法追究刑事责任；尚不构成犯罪的，依法给予行政处分。

三是，税务人员滥用职权，故意刁难纳税人、扣缴义务人的，调离税收工作岗位，并依法给予行政处分。

四是，税务人员对控告、检举税收违法违纪行为的检举人进行打击报复的，依法给予行政处分；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

五是，税务人员违法，故意高估或者低估农业税计税产量，致使多征或者少征税款，侵犯农民合法权益或者损害国家利益，构成犯罪的，依法追究刑事责任；尚不构成犯罪的，依法给予行政处分。

六是，税务人员在征收税款或者查处税收违法案件时，未依法回避的，对直接负责的主管人员和其他直接责任人员，依法给予行政处分。

前述关于税收执法活动监督的两方面的规定，表明必须进行严格的执法监督，既要有明确的行为规则，又要对违法者严肃地追究责任，这样的监督就是有威力的，能操作的，表现在法律上更使之有普遍的约束力，这是税收征收管理法执法监督的一个重要特点。关于对税务机关、税务人员的执法行为，凡在其他法律中有关对国家机关、国家机关工作人员执行职务行为的监督方面的规定，也是同样适用的，有些已结合税务执法行为作了具体规定，有些则可以直接适用。

 

九、关于法律责任的重点内容

 

修订后的税收征收管理法法律责任共有29条，为整个法律条款的近三分之一。所以如此重视法律责任，重要的原因是为了强化建立、健全税收法律秩序，加大打击偷税、骗税、抗税违法犯罪行为的力度，惩处干扰、破坏税收征收管理的行为，惩处税收执法腐败。在法律责任一章中主要规定行政处罚和追究刑事责任，而民事赔偿责任则在前面规范行为的有关条款中作出了规定。税收征收管理法关于法律责任的规定，体现了依法治税的指导原则，运用法律手段治理税收，保护税收，严格地将税收征收管理纳入法制轨道，不容许有破坏税收法制的行为。除前面各项内容中已述及的法律责任条款外，还有以下重点内容。

1．惩处违反税收征收管理的行为

这方面的行为是指税收征收管理法第六十条、第六十一条、第六十二条所列举的违法行为，直接危害了税收征收管理秩序，冲击、干扰了税收征管的基础工作、税源控置措施，影响税款征收。因此规定的惩处措施有：责令限期改正，纠正违法行为；处以罚款，情节严重的则增加罚款；在特定的条件下吊销营业执照。

2．惩罚偷税

税收征收管理法规定，纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款的百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。扣缴义务人有上列行为，也规定了对其处罚。在刑法第二百零一条规定了偷税罪，既有行为表现的规定，又有量化的规定。偷税行为使国家税收受到损失，侵害了国家征税活动，所以必须予以惩罚。

3．对逃避追缴欠税的惩罚

这种惩罚是针对逃避追缴欠税行为的，就是纳税人欠缴应纳税额，采取转移或者隐匿财产的手段，妨碍税务机关追缴欠缴的税款的，由税务机关追缴欠缴的税款、滞纳金，并处欠缴税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。在刑法第二百零三条规定了逃避追缴欠税罪，并规定了相应的处罚。

4．惩罚抗税

这是一种故意的拒不缴纳税款的行为，危害性很大，必须予以惩罚。因此规定，以暴力、威胁方法拒不缴纳税款的，是抗税，除由税务机关追缴其拒缴的税款、滞纳金外，依法追究刑事责任。情节轻微，未构成犯罪的，由税务机关追缴其拒缴的税款、滞纳金，并处拒缴税款一倍以上五倍以下的罚款。刑法第二百零二条对抗税罪作出了规定，予以惩罚。

5．惩罚骗取出口退税

税收征收管理法规定，以假报出口或者其他欺骗手段，骗取国家出口退税款的，由税务机关追缴其骗取的退税款，并处骗取税款一倍以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。对骗取国家出口退税款的，税务机关可以在规定期间内停止为其办理出口退税。刑法第二百零四条规定了骗取出口退税罪，对这种非法获得国家退税款的行为应当予以惩罚。

6．惩罚非法印制发票行为

按税收征收管理法的规定，发票是依法由指定企业印制的，如果违反这项规定，非法印制发票的，由税务机关销毁非法印制的发票，没收违法所得和作案工具，并处罚款，构成犯罪的，依法追究刑事责任。在刑法中也对这项犯罪行为作出了刑事处罚的规定。

7．对非法征收税款的处罚

这是指未经税务机关依法委托征收税款的行为，除责令退还收取的财物外，还应依法给予行政处分或者行政处罚，如果给他人的合法权益造成损失的，依法承担赔偿责任，构成犯罪的依法追究刑事责任。所以要作出这些处罚，就是要制裁这种既是违法更不规范的税款征收行为。

8．惩处违法征收税款的行为

违法征收税款或者违法减税、免税等行为，会导致税收秩序混乱，损害纳税人利益，或者使国家税款遭到损失，因此必须从法律上对违法者进行制裁。所以规定，违反法律、行政法规规定提前征收、延缓征收或者摊派税款的，由其上级机关或者行政监察机关责令改正，对直接负责的主管人员和其他直接责任人员依法给予处分；同时还规定，违法作出税收的开征、停征或者减税、免税、退税、补税以及其他同税收法律、行政法规相抵触的决定的，除依法撤销其擅自作出的决定外，补征应征未征税款，退还不应征收而征收的税款，并由上级机关追究直接负责的主管人员和其他直接责任人员的行政责任；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

在税收征收管理法中还有多项关于法律责任的规定，比如有关编造虚假计税依据的；不按规定期限缴纳税款的；应扣未扣或者应收而不收税款的；阻挠税务检查的；有违法行为拒不接受税务机关处理的；金融机构不依法配合的；税款不按预算级次上缴国库的；涉嫌犯罪的税收案件应移送而不移送的；以及一些其他违法行为，都规定了相应的法律责任。这些都是税法的重要内容，有不少是税收征收管理法在修订时根据积累的经验和实践的需要而加以补充完善的，与这些内容有关的纳税人、税务人员都可以作进一步的了解，作具体的研究。

 

十、税收法律的一些问题

 

在从事修订税收征收管理法的工作中，接触和研究了一些与这部法律有关的税收法律问题，现略作分析。

1．关于税收实体法与程序法的关系问题

税收征收管理法作为一部程序法，在修订过程中有的意见提出税赋轻重、应征收什么税等实体法的问题，经过研究认为，在程序法还难以解决实际法的问题，事实上也就是难以包含实体法的内容，所以还应将程序法与实体法分开考虑。在修订税收征收管理法这部程序法时，也深深感到实体法的完善对程序法是极为重要的，因为程序法所要求的是依照实体法征税。如果实体法更完善了，程序法将更能发挥作用，可操作性会更强。

2．关于收税和收费问题

在修订税收征收管理法的过程中，有的意见指出，税收征收秩序应当重视，要强调规范化。在讲到税收时也讲到收费秩序，工作过程中经过研究，认为税收征收管理法只应规范税收征收和缴纳关系，而不宜涉及收费的问题，税和费从其基本性质来看，是有所不同的，应当有不同的规范，将税和费分开的基础上，按照税收的本质属性来进行规范，这是税收征收管理法的需要。

3．关于税收征收管理法的调整范围和具体管理

在修订税收征收管理法时，有一个重要的修改，即除关税征收外，将各种税收的征收管理都纳入这部法律的调整范围，这是制度性的变化，有利于税法上的统一和征收管理的统一。这主要涉及到农业税等，因为农业税的征收管理有其特殊之点，所以又明确其征收管理具体办法由国务院规定，这样从征收法律制度上是统一的，但具体管理方法上有所不同。

4．与其他法律的关系处理

税收的涉及面很广，不仅由于税收是满足公共财政的需要，而且它还是重要的宏观调控手段，因此在税收征收管理规范上采取与其他法相互衔接的原则，重视相互协调。税法是有独立性的，有自己在制度上的特点，因此从税收的实际出发来确定一些特定的规范，也是有必要的。

最后，介绍一下税收征收管理法修订草案在最高立法机关表决的情况，参加表决的为137人，130人投赞成票，1人投反对票，6人投弃权票。这样，一部新的税收征收管理法便诞生了。这部税收程序法在今后，最重要的是有更多的人、更多的方面了解它，掌握它的内容，使它所确立的行为规则能得到实施，也只有这样，这部法律的作用才能真正体现出来，对国家、对社会、对公众都将是极其有益的。 

 

 第二部分 释义 第一章 总则

 

第一条  为了加强税收征收管理，规范税收征收和缴纳行为，保障国家税收收入，保护纳税人的合法权益，促进经济和社会发展，制定本法。

【释义】 本条是对立法目的的规定。

税收征收管理法是一部重要的税收程序法，制定这部法律的根本任务，就是根据经济发展的要求，调整税收征纳关系，规范税收征收管理活动。本法以这一根本任务为出发点确立了以下五项立法目的：

一是，加强税收征收管理。税收是国家为实现其职能，凭借政治权力参与社会产品分配的一项活动，从本质上说，它反映了国家与其他社会主体之间的经济利益分配关系。税收具有三个基本特征，即：强制性、无偿性和固定性。税收的强制性，是指税收是国家依政治权力强制征收的，不是依财产权取得收益，在税收分配关系中，国家作为征税主体行使的是政治权力而不是财产权力。税收的无偿性，是指在具体的征税过程中，国家取得税款是无偿的，不需要向纳税人支付任何代价。税收的固定性，是指税收的征收标准是相对固定的，在一定时期内，税收只能按固定的标准征收，不能任意改变征税的标准，更不能无限度地征税。从税收的本质和基本特征看，税收分配必须以法律为基础，也就是说应当实行法治原则，国家的政治权力、政府的行政权力应当通过法律形式来实现，并需要由法律来保障。只有将税收分配活动纳入法制轨道，以法律形式确定税收分配关系，才能真正体现税收的强制性，实现税收的无偿性，保证税收的固定性。实行税收法治原则，要求税收分配标准和分配程序都由法律来确定。税收征收管理是国家征税的具体过程，是税收分配程序的主要内容，加强税收征收管理，必然要确立相应的法律规范，进行税收征收管理立法，建立税收征收管理法律制度。可以说，制定税收征收管理法，体现了税收法治原则，适应了加强税收征收管理的需要。另一方面，从我国目前税收征收管理的实际情况看，由于征管基础还比较薄弱，征管手段也不够发达，征管制度也不够健全，一些单位和个人的纳税意识又不够强，存在着大量的偷漏税现象，也存在着一些征税方面的虚假行为，也就是征税不规范的问题，这使得国家税款大量流失，严重影响了税收作用的发挥，严重损害了国家利益。因此，有必要加强税收征收管理。制定税收征收管理法，就是要从法律上保证强化税收征收管理，从而保障税收作用的有效发挥。

二是，规范税收征收和缴纳行为。税收征收管理活动可以分为征税和纳税两个方面，征税主体是国家，而代表国家行使征税权的是税务机关，税务机关征收税款的行为就是税收征收行为；纳税主体是纳税人，纳税人缴纳税款的行为就是税收缴纳行为。在税收征收管理活动中，税务机关与纳税人之间形成一系列权利义务关系。税收征收行为也就是税务机关的行为，税款缴纳行为也就是纳税人的行为，以及税务机关与纳税人之间的权利义务关系，都应当是有规则的，不能是无秩序的。税收征收管理法正是为税收征收管理活动确立具有普遍约束力的行为规则，规范税收征收和缴纳行为，使税收征收管理活动在法制的轨道上有序地进行。

三是，保障国家税收收入。税收收入是财政收入的重要来源，是国家实现其职能的物质条件，是国家的利益。税收征收管理工作的基本任务就是征收税款，取得税收收入，加强税收征收管理的直接目标，就是保障国家税收收入。保障国家税收收入，对于保证国家财政收入，发挥税收在经济中的调控作用，有效地实现国家的职能，都具有重要意义。规范税收征收管理活动，确定税收征收和缴纳的程序，有利于维护税收秩序，促使纳税人正确地履行纳税义务，为国家的税收利益提供了法律保障。因此，税收征收管理法的一个重要的立法目的，就是保障国家税收收入。

四是，保护纳税人的合法权益。税收是国家从纳税人所占有的社会产品或价值中无偿地强制地取得的，与纳税人的利益密切相关，纳税人除履行法定纳税义务外，其他的合法权益如财产所有权、生产经营权、受益权等，都应受到保护，不容侵犯。从另一方面看，在税收征纳关系中，税务机关是税收征收管理的行政主体，纳税人则属于行政相对人，税务机关在实施税收征收管理过程中，也就是纳税人履行纳税义务过程中，也应享有相应的权利，如知情权、参与权和寻求救济的权利，这些权利与纳税人在程序上的义务也是对等的。为保证行政程序的公正性，对纳税人的这些权利必须予以保护。同时，在税收法律关系中，税务机关作为行政机关具有行政优益权，纳税人在客观上处于比较弱的地位，因此，必须加强对纳税人合法权益的保护。规范税收征收管理活动，确定税务机关行使征税权力的法定程序，并确立在这个程序中税务机关征税行为的法定规则，就是对行政权力的有效制约，也是对纳税人合法权益的有力保护。

五是，促进经济和社会发展。税收是为经济和社会发展服务的手段。从税收实践看，经济和社会越发展，税收越重要。国家通过税收筹集的资金，有的用于发展经济，有的用于发展科学、文化、教育、国防、卫生、体育、环保事业等，还有的直接用于改善居民的物质文化生活，如进行公共设施建设，提供社会保障等。随着税收的财政地位不断提高，其对经济发展和社会进步的影响和作用也将日益增强。规范税收征收管理程序，建立良好的税收秩序，有利于加强税收征收管理，保障税收收入，充分发挥税收的积极作用，从而促进经济和社会的发展。

 

第二条  凡依法由税务机关征收的各种税收的征收管理，均适用本法。

【释义】 本条是对本法适用范围和调整对象的规定。

法律的适用范围也就是法律的效力范围，可以从三个方面来确定，一是空间效力，二是对人的效力，三是时间效力。

法律的空间效力，就是法律效力所及的地域范围，是根据其制定的主体的权限确定的。有的在整个地域内有效，有的在该地域内的效力有一定界限。本法是由全国人民代表大会常务委员会制定并通过的，在中华人民共和国境内适用。这体现了主权原则。这里所谓境内，是指我国国境以内除香港、澳门特别行政区和台湾地区以外的全部区域，包括我国的领土、领海和领空。

法律对人的效力，就是法律效力所及的人的范围，也就是对哪些人有效，在本法效力所及地域内，不分国籍，不论是自然人或法人，只要有本法所调整的税收的征收或缴纳行为的，都适用本法。

法律的时间效力，就是法律效力的时间界限，本法的施行日期在第九十四条作了规定，将在对该条内容的解释中作出具体阐述。

法律的调整对象，是指法律所要规范的对象，按照本条的规定，本法的调整对象是依法由税务机关征收的各种税收的征收管理行为，包括税收征收行为和缴纳行为。这样规定与我国现行的税收征收管理体制是相适应的。在我国现行的税收征收管理体制下，税收是由税务机关、财政部门和海关三个系统负责征收管理的，其中，海关负责征收关税、行李和邮递物品进口税；财政部门负责在有些地区征收和管理农业税、牧业税及其地方附加、契税、耕地占用税；其他绝大部分税收，主要是工商税收及一些地区的农业税、牧业税及其地方附加、契税、耕地占用税，都由税务机关负责征收管理。由税务机关负责征收管理的税收具体有以下税种：增值税、消费税、营业税、企业所得税、个人所得税、城市维护建设税、外商投资企业和外国企业所得税、印花税、资源税、城镇土地使用税、固定资产投资方向调节税、耕地占用税、土地增值税、房产税、城市房地产税、车辆购置税、车船使用税、车船使用牌照税、契税、屠宰税、筵席税、农业税、牧业税及其地方附加。

按照本条规定，在中华人民共和国境内，除香港、澳门特别行政区和台湾地区以外，不论是中国人或外国人，不论是自然人或法人，只要是属于由税务机关负责征收的税种的征收管理活动，包括税务机关的征收行为和纳税人的缴纳行为以及其他有关当事人的行为，都必须遵守本法的规定。

 

第三条  税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税，依照法律的规定执行；法律授权国务院规定的，依照国务院制定的行政法规的规定执行。

任何机关、单位和个人不得违反法律、行政法规的规定，擅自作出税收开征、停征以及减税、免税、退税、补税和其他同税收法律、行政法规相抵触的决定。

【释义】 本条是对税收征收管理基本原则的规定。

税收征收管理必须依照法律规定进行，这是税收法定原则的重要内容，体现了税收法定原则的要求，是由税收的本质所决定的。税收法定原则是税收活动最重要的一项基本原则，这项基本原则的一个核心内容，就是课税要素法定原则。它的含义是，由于税收是国家为实现职能而对单位和个人占有的部分财产的强制再分配，税收征收管理对单位和个人的基本财产权利有重要影响，同时也对国家利益有重要影响，因此，课税要素的全部内容必须由法律规定。课税要素主要包括纳税人、征税机关、征税对象、税率、税收优惠、征税基本程序、税务争议的解决办法等，这些课税要素是纳税义务成立的必要条件，课税要素由法律确定，才能保证依法设定纳税义务。我国的法律是由全国人民代表大会及其常委会制定的，我国立法法也明确规定，国家税收基本制度属于全国人民代表大会及其常委会的立法事项，所以，税收征收管理的基本程序应当由法律来确定，实施税收征收管理活动必须严格遵守法律的规定。

税收征收管理的基本程序包括税收的开征、停征、减税、免税、退税、补税等重要环节。开征，是指设置新的税种或者对已设置但未征收的税种开始征税。停征，是指取消已经开征的税种或者对已开征的税种停止征税。减税，是指减少征收一部分按法定税率计算的应纳税额，减税的具体方法有两种：一是比例减征法，即按计算出来的应纳税额减征一定比例，二是减率减征法，即用减低税率的办法体现减征税额。免税，是指对法定应纳税额不予征收。退税，是指将依法已征收的法定应纳税额退还给纳税人。补税，是指对应征未征的或者应征少征的税额进行补征。按照税收法定原则，税收征收基本程序中这些重要环节，都必须由法律来确定，任何人都必须依照法律规定执行这些程序。

对税收征收管理程序，法律授权国务院制定行政法规加以确定。这是税收法定原则所允许的，也能够适应我国不断扩大对外开放、深化体制改革的需要，并且与我国的立法原则和国际通行作法也是相符合的。课税要素法定并不排除由行政法规来确定，特别是我国的经济体制包括税收体制仍处于改革过程中，在有些方面实践的积累还不够充分，立法的条件和时机还不成熟，这就可以由法律授权国务院制定行政法规，待条件成熟时再上升为法律。我国的立法法明确规定，除刑事、民事等方面的法律外，在法律制定之前，全国人民代表大会及其常委会可以授权国务院制定行政法规。因此，国务院可以依据法律授权，对税收的开征、停征及减税、免税、退税、补税作出规定。对于国务院依据法律制定的有关税收征收管理的行政法规，必须严格执行。这里需要强调的是，国务院制定税收征收管理程序方面的行政法规，必须以法律明确授权为前提，没有经过法律授权作出的规定，是无效的。

在税收法定、课税要素法定的基础上，税收征收行为必须严格遵守法律、行政法规确立的规则，税务机关必须按照法定的内容和步骤征收税款。税务机关以及其他任何机关、单位和个人，都不得违反法律、行政法规的规定擅自决定税收的开征、停征、减税、免税、退税、补税，或者擅自作出其他与税收法律、行政法规相抵触的决定，如提前征收“过头税”，随意延缓征税等，都是绝对不允许的。由此看来，有这些行为的，将要受到法律制裁。这样规定有利于保证正当地执行法定的税收征收程序，保障国家利益，也维护纳税人的合法权益。

 

第四条  法律、行政法规规定负有纳税义务的单位和个人为纳税人。

法律、行政法规规定负有代扣代缴、代收代缴税款义务的单位和个人为扣缴义务人。

纳税人、扣缴义务人必须依照法律、行政法规的规定缴纳税款、代扣代缴、代收代缴税款。

【释义】 本条是对纳税义务人、扣缴义务人的法律特征的规定。

纳税义务人就是负有纳税义务的人，一般简称纳税人，是税收征纳关系中的纳税主体，是课税要素的最基本内容之一，任何税种都有纳税人，明确什么人为纳税人是税收征收的前提条件之一。根据税收法定原则中课税要素法定的要求，纳税人必须依法确定。因此，法律、行政法规规定负有纳税义务的单位和个人为纳税人。按照本条第一款的规定，纳税人有三个主要特征：其一，纳税人是由法律、行政法规确定的；其二，纳税人负有依法缴纳税款的义务；其三，纳税人可以是自然人，也可以是法人。

扣缴义务人是税收法律关系中一方重要的当事人，在税收征收管理中具有重要地位。由纳税人以外的第三者代扣代缴、代收代缴税款，是税收征收管理的一种方法，称为源泉征收。实行源泉征收，主要是因为向纳税人直接征收税款有困难，或者能够确实并且高效率地征收税款，有利于保证国家及时、可靠地取得税收收入。在采取源泉征收方法时，代扣并代缴、代收并代缴税款的义务，称为代扣代缴、代收代缴义务，承担代扣代缴、代收代缴义务的人，称为扣缴义务人。从保证税款征收出发，对纳税人以外的第三人设定代扣代缴、代收代缴税款过程中，纳税人与税务机关之间不发生直接关系，两者是通过扣缴义务人联系在一起的，纳税人不承担自己直接缴纳税款的义务，只承担向扣缴义务人给付相当于税款的金额的义务，而扣缴义务人则承担起直接向纳税人收取税款或扣除纳税人的应纳税款并向税务机关解缴的义务，也就是说，纳税义务转化为代扣代缴、代收代缴税款的义务，或者说，后者是纳税义务的延伸。由此看来，代扣代缴、代收代缴义务的设定和履行直接关系到纳税义务的履行，关系到国家的税收利益、纳税人的利益以及扣缴义务人自身的经济利益，必须以法律、行政法规的规定为依据，只有法律、行政法规规定负有代扣代缴、代收代缴义务的单位和个人，才为扣缴义务人。按照本条第二款的规定，扣缴义务人有三个特征，其一，扣缴义务人是法律、行政法规确定的；其二，扣缴义务人是依法负有代扣代缴、代收代缴税款义务的人；其三，扣缴义务人可以是自然人，也可以是法人。

纳税人、扣缴义务人经法律、行政法规确定后，应当依法履行自己的义务。纳税人必须依照法律、行政法规的规定缴纳税款，扣缴义务人必须依照法律、行政法规的规定代扣代缴税款。纳税人、扣缴义务人违反法律规定不履行义务的，将要承担相应的法律责任。

 

第五条  国务院税务主管部门主管全国税收征收管理工作。各地国家税务局和地方税务局应当按照国务院规定的税收征收管理范围分别进行征收管理。

地方各级人民政府应当依法加强对本行政区域内税收征收管理工作的领导或者协调，支持税务机关依法执行职务，依照法定税率计算税额，依法征收税款。

各有关部门和单位应当支持、协助税务机关依法执行职务。

税务机关依法执行职务，任何单位和个人不得阻挠。

【释义】 本条是对税收征收管理体制的规定。

税收征收管理，是国家的一项重要职能，是政府的一项重要职责，需要通过各级政府及其所属的有关职能部门负责具体组织实施。为了保证国家税收征收管理职能的实现，有必要以法律形式确定税收征收管理体制，明确政府及其职能部门在税收征收管理中的职责权限。根据本条的规定，我国法定的税收征收管理体制主要包括以下内容：

首先，国务院税务主管部门主管全国税收征收管理工作。国务院是国家最高行政机关，国务院税务主管部门是国家行政层级最高的税务机关，全国税收征收管理工作应当由国务院税务主管部门负责。确定国务院税务主管部门为全国税收征收管理工作的主管部门，有利于保证国务院对全国税收征收管理工作实施统一领导，有利于税收法律、行政法规的统一贯彻执行。对于国务院税务主管部门来说，主管全国税收征收管理工作是其法定职责，必须认真严肃地履行这一职责。目前，国务院设置的国家税务总局是主管全国税收征收管理工作的主管部门，其主要职责包括：拟定有关税收的法律、行政法规草案；参与研究宏观税收政策并提出相关建议；制定并监督执行税收业务的规章制度；组织实施税收征管改革，制定税收征管方面的规章制度；组织实施中央税、中央和地方共享税、农业税和国家指定的基金的征收管理；负责对征管方面的有关业务问题和一般税收问题进行解释，并负责办理有关减免税事宜；办理进出口商品的增值税、消费税的征收和出口退税业务等。

第二，各地国家税务局和地方税务局应当按照国务院规定的税收征收管理范围分别进行征收管理。目前，我国根据分税制财政管理体制的需要，在各省、自治区、直辖市分设了国家税务局和地方税务局，省以下税务机关都分为国家税务局、地方税务局两套系统，分别负责对中央税、地方税以及中央与地方共享税的征收管理。从我国实际情况看，在分税制财政管理体制下，各地国家税务局、地方税务局的税收征收管理范围应当明确，由于国家税务局与地方税务局之间税收征收管理范围的划分，涉及到中央与地方的财政收入分配关系，所以应当由国务院来规定，地方政府不能自行确定。各地国家税务局、地方税务局各自都应当按照国务院规定的税收征收管理范围进行征收管理。基于这种实际需要，本条第一款确立了各地国家税务局、地方税务局按照国务院规定的税收征收管理范围分别进行管理的体制。

第三，地方各级人民政府应当依法加强对本行政区域内税收征收管理工作的领导或者协调，支持税务机关依法执行职务，依照法定税率计算税额，依法征收税款。地方税务局是地方政府所属的职能部门，负责本行政区域内陆方税收征收管理工作，地方各级政府对其所属的各级地方税务局负有重要的领导责任，对各级地方税务局职责范围内的地方税收征收管理工作也负有同样重要的领导责任。各地的国家税务局与地方各级政府不是行政隶属关系，但是各地国家税务局在税收征收管理过程中，也需要地方各级政府做一些协调工作，为了保证税收征收管理的实现，地方各级政府应当加强对本行政区域内税收征收管理工作的领导或者协调。地方各级政府不得任意干预税务机关依法执行职务，不得违反法律、行政法规的规定向税务机关下指标、压任务，征收“过头税”或任意减免税。地方各级政府必须支持税务机关依法执行职务，依照法定税率计算税额，严格依法征收税款。

第四，各有关部门和单位应当支持、协助税务机关依法执行职务。税务机关依法执行职务，征收税款，是为了国家的税收利益，各有关部门和单位都有责任予以支持和协助。比如，为了加强对从事生产经营的纳税人税务登记的管理，税务机关需要向工商行政管理部门了解工商登记的有关情况，工商部门应当予以配合。又如，为加强对税源的管理控制，税务机关依法查询有关纳税人开立帐户的情况时，银行和金融机构应当予以协助。各有关部门和单位与税务机关之间形成紧密配合、积极支持、大力协助的良好关系，可以为税务机关创造良好的执法环境，有利于税收征收管理的有效进行。

第五，税务机关依法执行职务，任何单位和个人不得阻挠。税务机关依照法律、行政法规的规定实施税收征收管理，就是依法执行职务，对此，任何单位和个人一方面有责任予以支持、配合或协助，另一方面不得进行阻挠。从纳税人、扣缴义务人来讲，偷税、抗税、骗取退税的，编造虚假计税依据的，采取各种手段妨碍税务机关追缴欠税的，逃避或者以其他方式阻挠税务检查等行为，都属于阻挠税务机关依法执行职务。从其他有关单位和个人来看，不依法向税务机关如实提供有关资料及证明材料，拒绝执行税务机关依法作出的决定的，强令税务机关违反法律、行政法规的规定提前征收或延缓征收税款等行为，也属于阻挠税务机关依法执行职务的行为。这些行为干扰了正常的税收秩序，损害了国家税收利益，应坚决予以禁止。

 

第六条  国家有计划地用现代信息技术装备各级税务机关，加强税收征收管理信息系统的现代化建设，建立、健全税务机关与政府其他管理机关的信息共享制度。

纳税人、扣缴义务人和其他有关单位应当按照国家有关规定如实向税务机关提供与纳税和代扣代缴、代收代缴税款有关的信息。

【释义】 本条是对税收征收管理信息系统建设的规定。

现代社会正在进入信息时代，随着信息技术的高度发展和广泛迅速的普及，传统的经济生活和社会生活方式不断发生重大变革。信息技术革命带来的一个重要成果，就是互联网和电子商务的产生和发展。电子商务从广义讲，是指应用电子及信息技术而进行的经济贸易活动，从狭义来讲，是指利用电子信息网络设施来实现的商品和服务交易活动的总称，是一种以现代信息网络为载体的新的商务活动形式。电子商务消除了传统商务活动所受到的地理障碍和时间局限，大大简化了商务业务手续，使复杂的商业交易活动变为简单的电子数据交换过程，因而大大加速了整个社会的商品流通，既有助于降低企业成本，提高企业竞争力，又能为消费者增加更多的消费选择，使他们获得更多的利益。正是由于电子商务对经济增长和社会生活的巨大影响，社会对电子商务的需求不断增长，在通讯、邮电、教育、科技、文化、医疗卫生、金融、证券、保险、进出口贸易等领域，都有广阔的应用前景。电子商务也正在引发传统的企业管理和政府管理思想和模式的深刻变革。面对信息技术革命带来的巨大挑战，为适应国民经济信息化的发展，国家也在有计划地积极地推进政府职能部门的信息化建设，如自90年代以来，国家相继推出了“金桥”、“金卡”、“金关”等一系列信息管理现代化建设工程，为应用计算机和信息网络手段进行政府管理打下基础。税收征收管理现代化建设，是国家信息管理现代化建设的重要组成部分，是适应经济活动信息化的发展而强化税收征收管理的战略措施，必须要予以积极而稳步的推进和加强。加强税收征收管理信息系统现代化建设，必须要加强基础设施建设，国家会有计划、有步骤地用现代信息技术装备各级税务机关，包括统一开发征管软件，推广征管软件的应用，配备相应的计算机设备，建立税收电子化网络。通过互联网、局域网，各种信息可以瞬间被成千上万的人共享，所以，实行税收电子网络化管理，涉及到税务机关与财政、工商、海关、银行等众多部门在信息使用上的协调，必须建立、健全税务机关与政府其他管理机关的信息共享制度。本条第一款的规定为加强税收征收管理信息系统的现代化建设提供了法律保障，为建立、健全税务机关与政府其他有关机关的信息共享制度提供了法律依据。

与纳税和代扣代缴、代收代缴税款有关的信息，是税收征收管理信息的重要组成部分，这些信息主要应来自于纳税人、扣缴义务人，为了保证税务机关能够及时取得征收税款所需的真实、完整的信息，本条第二款明确规定，纳税人、扣缴义务人和其他有关单位应当按照国家有关规定如实向税务机关提供与纳税和代扣代缴、代收代缴税款有关的信息。这一规定有以下含义：一是与纳税和代扣代缴、代收代缴税款有关的信息由纳税人、扣缴义务人和其他单位向税务机关提供。二是纳税人、扣缴义务人和其他单位何时何地提供信息，以及应提供的信息的具体内容，按照国家规定执行，这里所说的国家规定包括法律、行政法规、规章。三是税务机关有权按照国家规定要求纳税人、扣缴义务人和其他单位提供与纳税和代扣代缴、代收代缴税款有关的信息，纳税人、扣缴义务人和其他单位不得拒绝。四是纳税人、扣缴义务人和其他单位应当如实提供信息。五是纳税人、扣缴义务人和其他有关单位有责任或者税务机关有权要求提供的信息范围，只限于是与纳税和代扣代缴、代收代缴税款有关的信息，与此无关的信息，纳税人、扣缴义务人和其他有关单位可以不提供或者拒绝提供。

 

第七条  税务机关应当广泛宣传税收法律、行政法规，普及纳税知识，无偿地为纳税人提供纳税咨询服务。

【释义】 本条是对税收宣传服务的规定。

法律制定通过后，关键在于实施，法律宣传工作做得如何与法律能否顺利实施有紧密联系，加强法律的宣传，可以使人们更好地了解法定的权利和义务，增强守法意识，有利于法律的顺利实施。税收法律、行政法规是我国税收制度的法律基础，是税收活动的基本规范，对经济生活有重要影响，几乎与每个人都有密切关系。税收法律，是指由国家最高权力机关全国人民代表大会及其常委会制定的以规范税收活动为内容的法律，目前主要有三部法律：外商投资企业和外国企业所得税法、个人所得税法和税收征收管理法。税收行政法规，是指由国务院制定的以规范税收活动为内容的行政法规，目前我国税收实体方面的规定主要是采用行政法规的形式，如增值税暂行条例、消费税暂行条例、营业税暂行条例等。目前在实际生活中，许多单位和个人对税法规定的权利义务了解较少，纳税知识也很缺乏，这不利于税法的执行，使纳税人的自我权益保护也受到影响。为推进税法的有效实施，税务机关应担负起以下三个法定职责：第一，广泛宣传税收法律、行政法规。人们对法律的了解增多、理解加深，既可以促使他们依法履行纳税义务，又有利于加强对税务机关执法的监督。第二，普及纳税知识。纳税知识包括税收方面的基本理论知识和实践经验，税务机关如果在社会上广泛普及纳税知识，使人们了解税收是国家为满足社会公共需要而征收的，我们社会主义国家的税收是用来发展生产、改善人民群众物质文化生活的，是取之于民用之于民，使人们了解自己纳税的基本要求，将会有利于提高人们纳税的自觉性，便于纳税人依法纳税。第三，应当无偿地为纳税人提供纳税咨询服务。由于税收法律、行政法规的数量很多，内容复杂，专业性强，仅靠宣传，纳税人也不一定能够充分了解、准确把握。为确保纳税人准确及时了解税法信息，还需税务机关为纳税人提供纳税咨询服务，这种纳税咨询服务实质上是为税收征收管理服务的，是税收征管工作的一项重要内容，因此应当是无偿的。

 

第八条  纳税人、扣缴义务人有权向税务机关了解国家税收法律、行政法规的规定以及与纳税程序有关的情况。

纳税人、扣缴义务人有权要求税务机关为纳税人、扣缴义务人的情况保密。税务机关应当依法为纳税人、扣缴义务人的情况保密。

纳税人依法享有申请减税、免税、退税的权利。

纳税人、扣缴义务人对税务机关所作出的决定，享有陈述权、申辩权；依法享有申请行政复议、提起行政诉讼、请求国家赔偿等权利。

纳税人、扣缴义务人有权控告和检举税务机关、税务人员的违法违纪行为。

【释义】 本条是对纳税人权利的规定。

纳税人负有法定的纳税义务，扣缴义务人负有法定的代扣代缴、代收代缴义务，相应的，他们也享有法定的权利。为了加强对纳税人、扣缴义务人合法权益的保护，防止随意执法造成对他们利益的损害，本条明确规定了纳税人、扣缴义务人在税收征收管理中所享有的若干重要权利。

第一，纳税人、扣缴义务人依法享有知情权。知情权是行政相对人依法享有的了解行政机关从事管理活动依据的权利和行政行为程序的权利。行政机关的行政行为必须遵循合法原则和管理公开原则，必须接受监督，因此，行政相对人应有知情权。纳税人、扣缴义务人在税收征收管理活动中处于行政相对人的地位，税务机关则是行政机关，税务机关进行税收征收管理的依据是国家税收法律、行政法规的规定和有关征税程序，所以，纳税人、扣缴义务人有权向税务机关了解国家税收法律、行政法规的规定以及与纳税程序有关的情况。

第二，纳税人、扣缴义务人依法享有利益保障权。行政机关在从事管理活动中对行政相对人的合法利益应当给予保护，行政相对人依法享有要求行政机关保障其合法利益的权利。税务机关在税收征收管理过程中了解的纳税人、扣缴义务人的有关情况，有的可能涉及到企业或个人的商业秘密，或者涉及到个人隐私，一旦公开可能造成纳税人、扣缴义务人合法经济利益或者人身利益受到损害，所以纳税人、扣缴义务人有权要求税务机关为其保密。纳税人、扣缴义务人提出保密请求后，税务机关应当依法对有关情况予以保密，也就是说，关系到纳税人、扣缴义务人合法权益的有关情况，税务机关应当予以保密，如果属于非法获得的利益的情况，不但不应给予保密，还应让其曝光。

第三，纳税人依法享有减税、免税、退税的请求权。减税、免税是对某些纳税人和征税对象给予鼓励或照顾的一种税收优惠措施。出口退税是对纳税人出口产品给予鼓励的一种税收优惠措施。减税、免税和退税都是法律赋予纳税人的减轻或免除其部分或全部纳税义务的权利，纳税人有权请求实现其合法利益。

第四，纳税人、扣缴义务人依法享有参与行政程序、请求司法救济和国家赔偿的权利。行政机关的行政行为对行政相对人的权利义务会产生直接或间接的影响，行政行为是否公正与行政行为是否符合行政程序有密切关系，科学的行政程序应当允许行政相对人参与，具体讲，就是行政机关应当向行政相对人公开自己的行政程序，行政机关作出关系行政相对人权益的决定时，应当允许行政相对人陈述意见或提出申辩。因此，赋予纳税人、扣缴义务人陈述权、申辩权，有利于保证税收征收管理程序的公正性。为了保护行政相对人的合法权益，促使行政机关依法行政，在行政机关的行政行为对行政相对人的正当权利造成侵害时，行政相对人应当有权寻求司法救济。因此，纳税人、扣缴义务人对税务机关的行政决定有异议的，依法享有申请行政复议、提起行政诉讼的权利。根据国家赔偿法的规定，行政机关的违法行政行为给行政相对人的合法权益造成侵害时，行政相对人有权请求获得国家赔偿。

第五，纳税人、扣缴义务人依法享有控告、检举权。根据宪法第四十一条的规定，我国公民对于任何国家机关工作人员，有提出批评和建议的权利，对于任何国家机关和国家工作人员的违法失职行为，有向有关国家机关提出申诉、控告或者检举的权利。由此可见，对行政机关及其工作人员的违法违纪行为进行控告、检举是宪法赋予的权利，纳税人、扣缴义务人当然有权对税务机关、税务人员的违法违纪行为进行控告、检举。

 

第九条  税务机关应当加强队伍建设，提高税务人员的政治业务素质。

税务机关、税务人员必须秉公执法，忠于职守，清正廉洁，礼貌待人，文明服务，尊重和保护纳税人、扣缴义务人的权利，依法接受监督。

税务人员不得索贿受贿、徇私舞弊、玩忽职守、不征或者少征应征税款；不得滥用职权多征税款或者故意刁难纳税人和扣缴义务人。

【释义】 本条是对税务人员素质和行为规则的规定。

税务机关是税收征收管理法的执法主体，担负着加强税收征收管理、保障国家税收收入、保护纳税人合法权益的重要职责。税务人员是国家公务人员，在具体的税收征收管理活动中，税务人员是税务机关的代表。比如，办理税务登记，进行税务检查等，都是由税务人员去具体实施的。为了促使税务机关不断提高税收征收管理水平，保证依法行政，从法律上规定税务机关应当加强队伍建设，提高税务人员的政治业务素质，是必要的。这样规定一方面是对税务机关提出了法定要求，促使其积极采取措施进行队伍建设，提高人员素质，另一方面也为税务机关从组织上、制度上建设税收执法队伍，培养高素质的税务人员，提供了法律依据和保障。

税务机关、税务人员在执法过程中，应当遵守法定的行为规则，主要有五个方面：第一，税务机关、税务人员必须秉公执法，忠于职守，清正廉洁，礼貌待人，文明服务。秉公执法，就是坚持公正、公平的原则，以事实为根据，以法律为准绳，严格执行法律、行政法规的规定。忠于职守，就是忠实履行法定的职责。礼貌待人，就是对人要以礼相待，着装应当整齐，举止应当端正大方，在执行职务时，在不违反法律、行政法规的前提下，对依法履行义务的纳税人、扣缴义务人的民族习俗应予以尊重。文明服务，就是在为纳税人提供服务时，应当讲文明，要树立文明风尚。第二，税务机关、税务人员应当尊重和保护纳税人、扣缴义务人的权利。在具体的执法过程中，对纳税人、扣缴义务人的合法权利，税务机关、税务人员应当给予保护，同时也应当予以尊重。比如纳税人在依法进行陈述或申辩时，不应粗暴打断，应认真聆听。第三，税务机关、税务人员的行为应当依法接受监督。第四，税务人员不得索贿受贿、徇私舞弊、玩忽职守、不征或者少征应征税款。第五，税务人员不得滥用职权多征税款或者故意刁难纳税人和扣缴义务人。以上五项规则是税务机关、税务人员在税收征收管理活动中所必须遵守的法定行为规则，违反这些规则的，将要承担相应的法律责任。

 

第十条  各级税务机关应当建立、健全内部制约和监督管理制度。

上级税务机关应当对下级税务机关的执法活动依法进行监督。

各级税务机关应当对其工作人员执行法律、行政法规和廉洁自律准则的情况进行监督检查。

【释义】 本条是对税务机关内部监督管理制度的规定。

为了确保国家税收收入，保证税务机关、税务人员依法履行征收税款的职责，法律赋予税务机关、税务人员相当大的权力，相应地就应加强对其权力的制约和监督。实行有效的监督制约，有利于保证公正执法，防止权力的滥用，从而更好地维护国家利益和纳税人、扣缴义务人的合法权益。加强对税务机关监督制约的一项有效措施，就是建立、健全内部制约和监督管理制度，也就是实行内部监督。因此，本条第一款明确规定了税务机关建立健全内部监督管理制度的法律原则。按照这一原则，各级税务机关，包括国务院税务主管部门以及各地国家税务局、地方税务局，都必须建立内部制约和监督管理制度，不建立这项制度的，就是违反了法律规定。与此同时，建立了内部监督制度以后，还应当依法不断地健全和完善这项制度。

税务机关内部制约监督管理制度的一项重要内容，是上级税务机关依法对下级税务机关的监督。在税收征收管理活动中税务登记、税款征收及税务检查等，都是由基层税务机关负责具体操作的，基层税务机关、税务人员与纳税人的联系也最为密切，加强对基层税务机关的监督非常重要。建立上级税务机关对下级税务机关进行监督的制度，形成自上而下层层监督的系统，有利于加强责任制，特别是加强对基层税务机关征税行为的约束，防止执法的随意性，减少执法出现偏差。上级税务机关对下级税务机关所进行的监督是根据行政隶属关系所进行的监督，其主要方式是工作报告制度，以及上级税务机关有权改变或者撤销下级税务机关作出的不适当的决定等。

税务机关内部制约监督管理制度的另一项重要内容，是税务机关对其工作人员依法进行的监督。这是由组织对个人实施的一种工作监督和职业道德监督，对于规范税务机关工作人员的行为，保证公正执法，是非常必要的。税务机关工作人员执行法律、行政法规的情况，包括是否依法行使权力及履行职责，是否遵守法定程序等。执行廉洁自律准则的情况，是指执行国家有关公务员廉洁自律准则、税务机关有关廉洁自律守则以及遵守职业道德的情况等。各级税务机关都应当对其工作人员执行法律、行政法规和廉洁自律情况进行监督检查。

 

第十一条  税务机关负责征收、管理、稽查、行政复议的人员的职责应当明确，并相互分离、相互制约。

【释义】 本条是对税务人员岗位职责分离的规定。

税务机关建立内部监督制度，重要的是要形成有效的内部制约机制，确立内部控制的规则。实行主要工作岗位职责相分离，是形成内部制约机制，实行内部控制的基本规则，当然也是内部监督制度的核心内容。从实际中揭露出的一些行政机关执法腐败的案件看，许多重要的权力集中于一人或少数人手中，对权力缺乏必要的制约，缺少内部控制制度，是一个主要原因。因此，在本法中单列一条作出规定。按照本条规定，税务机关必须建立内部控制制度。这项制度的基本要求是：第一，主要岗位的人员的职责权限必须明确。明确岗位职责是合法地行使权力和承担责任的必要的前提条件，可以防止职责不清引起混乱，防止滥用权力后推卸责任。第二，法定应当明确的职责是负责税收征收、管理、稽查、行政复议的人员的职责。第三，负责税收征收、管理、稽查、行政复议的人员的职责必须相互分离、相互制约。明确各项主要职责的目的，是使它们分离，进而实现制约。可以说，职责明确是形成制约的前提，职责分离是实现制约的基础，职责不清或混为一体，都不可能形成制约。当然这种制约是在法制统一、法律规范相协调基础上的制约，其作用在于共同遵守和执行法律，与无原则的扯皮是绝对不同的。第四，除本条列明的四种主要岗位应当相互分离并相互制约外，如果在发展和改革过程中出现了新的需要分离的岗位，税务机关可以自行规定进行分离。

 

第十二条  税务人员征收税款和查处税收违法案件，与纳税人、扣缴义务人或者税收违法案件有利害关系的，应当回避。

【释义】 本条是对回避制度的规定。

回避制度，是指执法人员遇有法律规定的情形，应当不再参加执法活动的制度。这项制度的目的主要是为了保证执法活动能够客观、公正地进行。在我国税收征收管理活动中，为防止税务人员在征收税款或者查处违法案件时，因与当事人有特殊关系而不公正执法，甚至徇私枉法，有必要实行执法回避制度。本条规定为税务机关实行执法回避制度提供了法律依据。按照本条规定，税务人员在征收税款和查处税收违法案件时，遇有下列三种情形的，应当回避：一是与纳税人有利害关系，这种情形包括与纳税人是近亲属或者与纳税人有其他关系可能影响税款征收或者案件公正处理的。二是与扣缴义务人有利害关系，这种情形包括与扣缴义务人是近亲属，或者与扣缴义务人有其他关系，可能影响案件公正处理或者税款征收的。三是与税收违法案件有利害关系，这种情形包括税务人员本人与税收违法案件有利害关系或者其近亲属与税收违法案件有利害关系。

当发生本条规定的情形时，可以以两种方式提出回避申请：首先，税务人员知道自己具有应当回避的情形的，应当主动向所在单位提出回避申请，自行回避。第二种方式是在税务人员没有自行回避的情况下采取的，这就是如果税务人员明知自己应当回避而不自行回避或者不知道、不认为自己应当回避的，案件当事人有权要求他们回避。

本条对回避人员、回避范围的规定都是适宜的，也是严格的，总的原则是保证税款的征收和对案件的公正处理，从而保障国家的税收利益，保护当事人的合法权益。严格执行这项制度有利于防止腐败。本条所确立的这项回避制度是法定回避，就是有法定情形的即必须回避。具体的实施还将依法制定相应的办法。这项制度实际上就是凡属有法律所规定情形的税务人员，就应当被排除在某项具体执法任务的人员之外，税务机关有责任要具体地、严肃地执行这项制度。

 

第十三条  任何单位和个人都有权检举违反税收法律、行政法规的行为。收到检举的机关和负责查处的机关应当为检举人保密。税务机关应当按照规定对检举人给予奖励。

【释义】 本条是对税收活动的社会监督和对检举人进行保护和奖励的规定。

税收活动是国家为履行职能而以强制地、无偿地从单位或个人手中取得收入的形式对社会财富进行再分配的活动，税收活动必须建立在法制的基础上。税收法律、行政法规是税收活动的基本规范，任何单位和个人从事税收活动都必须遵守法律、行政法规，税务机关应当依法行使征税的权力，单位和个人应当依法履行纳税义务，对于违反税收法律、行政法规的行为，必须坚决制止，严肃制裁。税收活动涉及面非常广，与国家利益以及单位和个人的切身利益密切相关，为有效打击各种税收违法行为，维护国家利益和纳税人的合法权益，应当动员全社会的力量，对税收活动实行广泛的社会监督。从我国实践看，社会监督是一种有效的监督形式，在价格法、会计法、海关法等法律中，都规定了对有关的经济活动实行社会监督。因此，本条规定对税收活动也实行社会监督。社会监督具有广泛性、及时性的特点，主要表现在以下方面，首先，社会监督的主体非常广泛，包括机关、企业、事业单位、社会团体、各种组织以及公民个人；第二，社会监督的对象范围很广泛，既包括对执法者的监督，也包括对相对人的监督，可以说对任何单位和个人都可以进行社会监督；第三，社会监督不受时间、地点和隶属关系等限制，随时可以进行，既可以在事前监督，也可以在执法过程中或执法行为完成以后进行监督。充分发挥社会监督的力量，有利于保障税收法律、行政法规的有效实施，保护国家利益和纳税人的合法权益。检举，就是向有关部门反映、揭露违法活动情况，提供有关违法行为证据的一种方式。对违法行为进行检举，是社会监督的一种重要手段和有效方式。按照本条规定，任何单位和个人都依法享有检举违反税收法律、行政法规行为的权利，这种检举权受法律保护，单位和个人依法行使检举权不受干涉。

为了保护检举人的合法权益，防止检举人受到打击报复，本条明确规定了一项保密义务，这就是，收到检举的机关和负责查处的机关应当为检举人保密。这是一项法定义务，收到检举的机关和负责查处的机关必须认真履行这项义务，违反这项法定义务的，就要承担相应的法律责任。对于保密的方式和保密的内容，法律未作具体规定，可由行政法规或规章规定，但不管确定什么保密方式、保密内容，都应当有利于保护检举人的合法权益。

为了鼓励检举违反税收法律、行政法规的行为，本条规定应当给予检举人奖励。这是一种行政奖励，实施奖励的主体是税务机关，奖励的对象是依法检举违反税收法律、行政法规的单位或个人。奖励主要包括精神奖励和物质奖励两大类，一般情况下，有效的奖励应具备三个要件，一是符合规定的奖励条件；二是符合法定的奖励形式，奖励机关违反规定另设奖励形式或变更奖励形式的，奖励无效；三是符合法定的奖励程序，奖励一般要经过申报、审查、决定和颁奖公布程序而生效。对于如何进行奖励，本法未作具体规定，应当依据有关规定办理。

 

第十四条  本法所称税务机关是指各级税务局、税务分局、税务所和按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构。

【释义】 本条是对征税主体范围的规定。

税收征收管理活动要在法律的基础上进行，依法征税的一个重要前提就是明确征税主体。按照本法规定，税务机关是代表国家实施税收征收管理的主体，也就是说本法的执法主体为税务机关。税务机关是一个统称，根据目前国家行政机关设置的有关规定，税务机关分为不同的行政层级，有不同的名称，在各级税务机关内部又有不同的职能部门，为保证税收法律、行政法规的有效实施，保证征税权的实现，规范征税行为，应当进一步明确征税主体的范围，对税务机关作出具体界定。

税务机关是在税收法律关系中实施税收征收管理行为的行政机关，作为行政主体，它具有以下基本特征：其一，税务机关是一种组织实体，不是个人，个人不能称为税务机关。其二，税务机关具有独立的行政资格，能够以自己的名义实施税收征收管理，如独立作出征税决定，独立参加行政复议或诉讼等。其三，税务机关能够以自己的名义承担其行为所产生的权利、义务和责任。税务机关作为行政主体，它必须依据法律、行政法规对相对人行使征税权；其行为直接导致影响相对人权利义务的效果；它与相对人之间发生争议可依法适用行政司法及诉讼程序。只有具备以上资格条件的机关、机构，才可以作为税务机关依法行使征税权。根据我国的实际，本条对税务机关作出了界定，税务机关具体是指：

1．各级税务局，包括国家税务总局，各地国家税务局、地方税务局。

2．税务分局，是地、市级以下的税务机构，主要包括涉外税务分局和地域性税务分局。

3．税务所，是县级以下的税务机构。

4．按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构，这是指税收征收管理体制改革过程中产生的新的执法主体。近年来，为适应税收征收管理体制改革的需要，许多地方的税务机关按照征收、管理、稽查职责相分离的原则，对税务机构的设置进行了改革，执法主体发生了若干变化，比如许多县以下的国税局都改为征收分局，为适应税务机构改革的需要，法律授权国务院来确定新的执法主体。凡是按照国务院规定设立并向社会公告的税务机构，都属于税务机关，可以依照本法独立行使征税权。

 

 第二部分 释义 第二章 税务管理 第一节 税务登记

 

第十五条  企业，企业在外地设立的分支机构和从事生产、经营的场所，个体工商户和从事生产、经营的事业单位（以下统称从事生产、经营的纳税人）自领取营业执照之日起三十日内，持有关证件，向税务机关申报办理税务登记。税务机关应当自收到申报之日起三十日内审核并发给税务登记证件。

工商行政管理机关应当将办理登记注册、核发营业执照的情况，定期向税务机关通报。

本条第一款规定以外的纳税人办理税务登记和扣缴义务人办理扣缴税款登记的范围和办法，由国务院规定。

【释义】 本条是对税务登记管理的规定。

一、税务登记，又称纳税登记，是指税务机关为加强税源管理，防止税收流失，依法对纳税人开业、停业、复业及其他生产经营情况变化实行登记管理的一项税务管理制度。通过税务登记，税务机关能够全面了解和掌握本地区纳税户数量和税源分布情况，有利于加强税收征收管理，增强纳税人依法纳税意识，保障国家应收税款及时、足额收缴入库。

根据本条规定，凡经国家工商行政管理机关核准登记，并领取营业执照的企业，企业在外地设立的分支机构和从事生产、经营的场所，个体工商户和从事生产、经营的事业单位（以下统称从事生产、经营的纳税人）都应当依照本条规定办理税务登记。本条所称企业，是指依法设立的包括各种所有制在内的公司制企业、合伙制企业、独资企业，以及中外合资经营企业、中外合作经营企业、外商投资企业、股份合作制企业等。企业在外地设立的分支机构，是指依法在经营地取得营业执照的，企业在外地设立的但不具有独立法人资格的分厂、分店、分公司等。个体工商户，是指依法取得营业执照的城乡个体经营组织。从事生产经营的事业单位，是指隶属于机关、团体、部队、院校等经批准设立并依法取得营业执照的经营组织，如出版社、印刷厂、信息中心、培训中心等。

二、从事生产、经营的纳税人办理税务登记的基本程序是：自领取营业执照之日起三十日内持有关证件（如营业执照、有关合同、章程、协议、银行账号证明和税务机关要求提供的其他资料）向所在地税务机关申报办理税务登记，如实填写税务登记表，载明纳税人名称、住所、经营地点、法定代表人、企业形式、核算方式、经济性质、经营范围、经营方式、注册资本、投资总额、开户银行及账号、生产经营期限及税务机关要求填写的其他事项。纳税人的分支机构，还要登记总机构名称、地址、法定代表人、财务负责人及其他有关事项。外商投资企业和外国企业在中国设立的分支机构，还要登记记帐本位币、结算方式、会计年度以及境外机构的名称、地址、业务范围及其他有关事项。经税务机关核准后，予以办理税务登记，发给税务登记证件。税务机关应当自收到申报之日起三十日内作出审核决定。

鉴于实践中，有许多单位和个人在办理工商登记后，不依法办理税务登记就从事生产、经营活动，以致工商登记户数远远超出税务登记户数，造成大量漏登、漏管户。针对这一现实问题，本条规定，工商行政管理机关应当将办理注册登记、核发营业执照的情况定期向税务机关通报。这对于加强工商行政管理机关与税务机关的配合，强化税源管理，完善税务登记制度，堵塞税收漏洞，促进纳税人依法办理税务登记，具有重要作用。工商行政管理机关应当依法履行定期通报的义务。具体通报方式和时间可由工商行政管理机关与税务机关共同商定。纳税人应当依法办理税务登记。纳税人不办理税务登记的，由税务机关责令限期改正；逾期不改正的，经税务机关提请，由工商行政管理机关吊销其营业执照。

三、对于非从事生产、经营的纳税人，由于其取得应税收入或者发生应税行为的情况比较复杂，很难要求这部分纳税人一律办理税务登记。因此，本条规定，对这部分纳税人办理税务登记的范围和办法，由国务院根据实际情况确定。这对于加强税源管理，减轻纳税人负担，降低税收成本都十分有益。但是必须指出，经批准可以不办理税务登记的纳税人，不等于可以不缴纳应缴税款，当其取得应税所得或者应税收入时，仍应当依照规定缴纳税款。

原税收征收管理法对扣缴义务人办理税务登记未作规定。随着经济的发展，人民收入的增加，国家税收制度的不断完善，扣缴义务人在税收征收过程中所起的作用越来越大，扣缴义务人代扣代缴、代收代缴税款的业务量也不断扩大。为了加强对扣缴义务人的管理，保证国家税收，这次修改税收征收管理法增加了对扣缴义务人办理税务登记的规定，其具体办法由国务院规定。

 

第十六条  从事生产、经营的纳税人，税务登记内容发生变化的，自工商行政管理机关办理变更登记之日起三十日内或者在向工商行政管理机关申请办理注销登记之前，持有关证件向税务机关申报办理变更或者注销税务登记。

【释义】 本条是对变更税务登记和注销税务登记管理的规定。

一、从事生产、经营的纳税人依法申报办理税务登记，经核准后，即对征纳双方产生约束力。税务机关要按照登记的内容对纳税人实施税务管理；纳税人要按照登记的内容从事生产经营，依法履行纳税义务。这是加强税源管理，规范征纳行为，保障国家税收收入，保护纳税人合法权益的前提。因此，当纳税人因生产、经营情况发生变化，导致税务登记内容改变时，应当依照本条规定，自工商行政管理机关办理变更登记之日起三十日内或者在向工商行政管理机关申请办理注销登记前，持有关证件向税务机关申报办理变更税务登记或者注销税务登记，防止由于税务登记内容与纳税人实际生产、经营情况不符，导致适用税种、税目、税率、计税依据等不当，使国家税收收入或者纳税人的合法权益受到损害。

二、根据本条和国家有关规定，从事生产、经营的纳税人发生下列情形时，应当依法办理变更税务登记或者注销税务登记：

1．纳税人改变名称、住所、经营地点、法定代表人，或者改变企业形式、核算方式、经济性质，或者改变经营范围、经营方式、注册资本、投资总额、开户银行及账号，或者改变生产经营期限、从业人数、营业执照号码、财务负责人、办税人员，或者改变原有分支机构的设置及其他登记事项，应当持变更税务登记申请书、工商变更登记表及营业执照、纳税人变更登记内容的决议或者有关证明、税务机关核发的税务登记证件和其他有关资料向原税务登记机关申报办理变更税务登记。税务机关审核后，对符合条件的，予以办理变更登记，对不符合条件的，应当说明情况。

2．纳税人发生解散、破产、被撤销、被吊销营业执照及其他依法应当终止纳税义务的情形的，应当持注销税务登记申请书、清算报告或者有关主管部门的批准文件及其他有关证明，向原税务登记机关申报办理注销税务登记。纳税人在办理注销税务登记前，应当向税务机关结算应纳税款、滞纳金、罚款，缴销发票、发票领购簿和税务登记证件，经税务机关核准，予以办理注销登记。纳税人因生产、经营地点发生变化，需要改变主管税务机关而注销税务登记的，原税务登记机关在对其注销税务登记的同时，应当向迁达地税务机关递解纳税人迁移通知书，由迁达地税务机关为其重新办理税务登记。

三、本条的规定是从事生产、经营的纳税人的法定义务，从事生产、经营的纳税人应当依法履行。对不依法履行义务的纳税人，税务机关有权依法予以处罚。

 

第十七条  从事生产、经营的纳税人应当按照国家有关规定，持税务登记证件，在银行或者其他金融机构开立基本存款帐户和其他存款帐户，并将其全部账号向税务机关报告。

银行和其他金融机构应当在从事生产、经营的纳税人的帐户中登录税务登记证件号码，并在税务登记证件中登录从事生产、经营的纳税人的帐户账号。

税务机关依法查询从事生产、经营的纳税人开立帐户的情况时，有关银行和其他金融机构应当予以协助。

【释义】 本条是对从事生产、经营的纳税人在银行或者其他金融机构开立存款帐户实行税控管理的规定。

一、存款帐户，是存款人在银行或者其他金融机构开立的，为存款人提供信贷、结算、现金收付等金融业务服务的工具。存款帐户按其不同用途分为四种：

1．基本存款帐户，是存款人办理日常转帐结算和现金收付的帐户。存款人的工资、奖金等现金的支取，只能通过本帐户办理。

2．一般存款帐户，是存款人在基本存款帐户以外的银行或者其他金融机构借款转存、与基本存款帐户的存款人不在同一地点的附属非独立核算单位开立的帐户。存款人可以通过本帐户办理转帐结算和现金缴存，但不能办理现金支取。

3．临时帐户，是存款人因临时经营活动需要开立的帐户。存款人可以通过本帐户办理转帐结算和根据国家现金管理的规定办理现金收付。

4．专用存款帐户，是存款人因特定用途需要开立的帐户。如基本建设资金帐户、更新改造资金帐户及其他需要专户管理的资金帐户。

按照中国人民银行的有关规定，存款人只能在银行或者其他金融机构开立一个基本存款帐户。国家另有规定的除外。存款人不得违反国家规定，在多家银行或者其他金融机构开立基本存款帐户。

二、目前，在我国，从事生产、经营的纳税人在银行或者其他金融机构多头开户的情况十分严重，有的开户达几十个。税务机关不掌握纳税人开立帐户的情况，难以检查纳税人的税收违法行为。即使发现了税收违法行为，如公款私存、出借帐户等，也无法采取税收保全措施和强制执行措施。针对这个问题，在修改税收征收管理法时，增加了本条规定，并为从事生产、经营的纳税人及其开户银行和其他金融机构设定了下列义务：

1．从事生产、经营的纳税人应当按照国家有关规定，持税务登记证件，在银行或者其他金融机构开立基本存款帐户和其他存款帐户，并将其全部账号向税务机关报告。

2．银行和其他金融机构应当在从事生产、经营的纳税人的帐户中登录税务登记证件号码，并在税务登记证件中登录从事生产、经营的纳税人的帐户账号。

3．税务机关依法查询从事生产、经营的纳税人开立帐户的情况时，有关银行和其他金融机构应当予以协助。

这些规定对于加强银行和其他金融机构与税务机关的配合，强化对纳税人银行帐户管理，以有效监控纳税人的生产经营活动，及时发现和查处纳税人的税收违法行为，具有非常重要的作用。从事生产、经营的纳税人及其开户银行和其他金融机构应当认真履行各自的义务。对不履行法定义务的纳税人及其开户银行或者其他金融机构由税务机关依法予以查处。

 

第十八条  纳税人按照国务院税务主管部门的规定使用税务登记证件。税务登记证件不得转借、涂改、损毁、买卖或者伪造。

【释义】 本条是对税务登记证件使用管理的规定。

一、税务登记证件是由国务院税务主管部门监制，各级税务机关核发，表明纳税人已经履行税务登记义务的书面证明。

根据本条和国家有关规定，税务登记证件应当载明纳税人名称、住所、经营地点、统一代码、法定代表人、经济性质、经营方式、经营范围、经营期限和证件有效期限等登记事项。纳税人申请减税、免税、退税、领购发票、办理外出经营活动税收管理证明及税务机关要求办理的其他税务事项，必须持有并出示税务登记证件。

二、税务登记证件作为纳税人履行税务登记义务的证明，应当按照国务院税务主管部门的规定使用和保管；应当在其生产经营场所内醒目位置悬挂；固定业户外出经营，应当携带税务登记证副本或者税务机关核发的其他证件，亮证经营，并接受税务机关的查验。税务登记证件不得转借、涂改、损毁、买卖或者伪造。转借，是指纳税人有偿或者无偿地将税务机关核发给其专属使用的税务登记证件定期或者不定期地转让给其他单位或者个人使用的行为。涂改，是指纳税人利用化学制剂涂改或者其他非法手段抹去或者改写税务登记证件载明的登记事项的行为。损毁，是指纳税人采用涂抹、刻划、水洗、烧烤及其他破坏性手段，使税务登记证件破损，难以辨认真实内容的行为。买卖，是指纳税人以营利为目的，将税务登记证件卖给其他单位或者个人的行为。伪造，是指纳税人未依法办理税务登记并领取税务登记证件，而仿造税务登记证件，以假充真的行为。

上述行为严重违反国家关于税务登记证件使用管理的规定，不仅破坏税收征收管理秩序，同时，也为不法分子偷骗税款提供了方便，是法律严格禁止的行为。对纳税人不按照国家规定使用税务登记证件，或者转借、涂改、损毁、买卖、伪造税务登记证件的行为，由税务机关依法予以查处。

三、为了加强对税务登记证件的使用管理，目前，国家对税务登记实行定期验证和更换制度。纳税人应当在规定的期限内持有关证件到主管税务机关办理验证或更换手续。纳税人丢失税务登记证件的，应当在规定的期限内，向主管税务机关提交书面报告，公开声明作废并申请补发，经税务机关核准后，予以补发。第二节帐簿、凭证管理

 

第二部分 释义 第二章 税务管理 第二节 帐簿、凭证管理

 

第十九条  纳税人、扣缴义务人按照有关法律、行政法规和国务院财政、税务主管部门的规定设置帐簿，根据合法、有效凭证记帐，进行核算。

【释义】 本条是对纳税人、扣缴义务人应当依法设置帐簿，根据合法有效凭证记帐，进行核算的规定。

一、本条所称帐簿，是以会计凭证为依据，对单位的经济业务进行全面、系统、连续、分类地记录和核算的簿籍，由具有一定格式、相互连缀的帐页组成。按其不同用途，可以分为总帐、明细帐、日记帐和其他辅助性帐簿。总帐，也称总分类帐，是按总分类帐户开设，用以总括地记录、反映和监督单位的经济业务活动情况及各项资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润等状况的会计帐簿。明细帐，也称明细分类帐，是按明细分类帐户开设，用以分类、详细地记录反映和监督单位经济业务活动情况及各项资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润等状况的会计帐簿。日记帐，也称序时帐，是按经济业务发生的先后顺序，逐日连续记载的会计帐簿。它可以用来序时地记录、反映和监督全部经济业务的发生和完成情况，也可以用来序时地记录、反映和监督某一类经济业务发生和完成的情况。辅助性帐簿，也称备查登记簿，是对总帐、明细帐、日记帐中未能记录的事项进行补充记录的帐簿。主要用来为日后查考某些经济业务的内容提供参考资料。

会计凭证是记录经济业务发生和完成情况，明确经济责任，作为记帐依据的书面证明，按其编制程序和用途不同，可以分为原始凭证和记帐凭证。原始凭证是在经济业务发生或完成时取得或填制的凭证，它载明经济业务的具体内容，明确经济责任，是组织会计核算的原始资料和主要证据。记帐凭证是根据审核无误的原始凭证或原始凭证汇总表填制的，据以确定会计分类、填制会计帐簿的凭证。合法有效的会计凭证是填制会计帐簿、进行会计核算的依据。

会计核算是以货币为主要计量单位，采用专门的会计方法，对单位经济活动的过程和结果进行连续的、系统的、全面的记录、计算、分类、汇总、分析、控制和考核的一种管理活动。会计核算的方法主要有：填制和审核会计凭证，设置会计科目和帐簿，复式记帐，登记帐簿，成本计算，财产清查，编制会计报表等。

二、要求纳税人、扣缴义务人依法设置帐簿，根据合法、有效凭证记帐，进行核算，是税务管理的重要内容，对税务机关全面、系统地了解和掌握纳税人的生产、经营情况和扣缴义务人代扣代缴、代收代缴税款情况，准确核定纳税人应缴税额和扣缴义务人应扣应收税额，及时发现纳税人、扣缴义务人的税务违法行为（如应建帐而未建帐或者建假帐，或者伪造凭证、盗用凭证、无证记帐等），以及对纳税人、扣缴义务人改善经营管理，提高依法纳税和履行代扣代缴、代收代缴税款义务，具有重要作用。纳税人和扣缴义务人应当按照有关法律（如税收征收管理法、会计法、公司法等）、行政法规（如税收征收管理法实施细则、企业会计准则、企业财务通则等）和国务院财政、税务主管部门的规定（如会计基础工作规范、会计电算化管理办法、个体工商户建帐管理暂行办法等）设置帐簿，根据合法、有效凭证记帐，进行核算。

按照上述有关法律、行政法规和国务院财政、税务主管部门的规定，从事生产、经营的纳税人应当自领取营业执照之日起十五日内设置帐簿，包括总帐、明细帐、日记帐及其他辅助性帐簿。总帐、日记帐必须采用订本式。扣缴义务人应当自法律、行政法规规定的扣缴义务发生之日起十日内，按照所代扣、代收的税种，分别设置代扣代缴、代收代缴税款帐簿。生产经营规模小又确无建帐能力的个体工商户，可以聘请注册会计师或经税务机关认可的财会人员代为建帐和办理帐务；聘请注册会计师或经税务机关认可的财会人员有实际困难的，经县以上税务机关批准，可以按照税务机关的规定，建立收支凭证粘贴簿、商品进销存登记簿等简易帐册，如实记载生产、经营情况。

对依照法律、行政法规的规定可以不设置帐簿的，税务机关有权核定其应缴税额。不依法设置帐簿，擅自销毁帐簿，拒不提供纳税资料，或者虽然设置帐簿，但是帐目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以查帐的，税务机关除有权核定其应纳税额外，并可依法予以处罚。对扣缴义务人不依法设置代扣代缴、代收代缴税款帐簿的，由税务机关依法予以查处。纳税人、扣缴义务人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证、或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，导致其计税依据虚假，不缴或者少缴应纳税款，或者不缴、少缴已扣、已收税款的，由税务机关依法查处；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

 

第二十条  从事生产、经营的纳税人的财务、会计制度或者财务、会计处理办法和会计核算软件，应当报送税务机关备案。

纳税人、扣缴义务人的财务、会计制度或者财务、会计处理办法与国务院或者国务院财政、税务主管部门有关税收的规定抵触的，依照国务院或者国务院财政、税务主管部门有关税收的规定计算应纳税款、代扣代缴和代收代缴税款。

【释义】 本条是对纳税人、扣缴义务人财务、会计制度，财务、会计处理办法及会计核算软件的管理的规定。

一、所谓财务制度，是指财务活动的规范，它具体规定财务管理的原则、任务和方法，是单位编制财务预算、资金筹集、资产管理（包括固定资产、流动资产、无形资产、递延资产和其他资产的管理）、负债管理、对外投资、成本与费用管理、收入与分配管理以及资产处置、税款缴纳等管理必须遵循的规则。财务处理办法是对各项资金的取得、使用、耗费、分配等财务活动的具体处理方法。

会计制度是组织管理会计核算与会计监督的规范，是经济管理制度的重要组成部分，主要内容包括：会计核算与会计监督的基本原则、会计凭证管理、会计科目与会计帐簿设置、记帐规则、会计报表的编制与报送、会计资料的分析与利用、会计检查的程序与方法、会计电算化管理、会计档案的保管与监销等。会计处理办法是处理各项会计事务时运用的具体会计核算方法。如编制合并会计报表方法、外币折算方法、收入确认方法、折旧提取方法、应税所得会计处理方法等。

会计核算软件，是实行会计电算化管理的单位，利用计算机语言编制的专门用于会计核算的计算机程序，及有关文档和使用说明。

二、我国实行统一的财务会计制度，国家统一的财务会计制度由法律、行政法规和国务院财政、税务主管部门依照法律、行政法规的规定制定，并公布施行。纳税人、扣缴义务人的财务会计制度、财务会计处理办法及会计核算软件应当与国家统一的财务会计制度相一致。考虑到不同行业对会计核算和会计监督的特殊要求，国家允许纳税人、扣缴义务人在不违反国家法律、行政法规和国家统一的财务、会计制度的前提下，制定本单位实施国家统一的财务、会计制度的具体办法或补充规定，但是不得与国家的财务、会计制度相抵触。否则，不仅不能真实反映纳税人、扣缴义务人的生产、经营情况和代扣代缴、代收代缴税款情况，还可能造成纳税人之间税赋不公，甚至会导致国家税收流失。为了加强对纳税人、扣缴义务人的财务、会计监督，规范其财务管理和会计核算行为，本条从监管的实际需要出发，对纳税人、扣缴义务人的财务、会计制度及其处理办法和会计核算软件的管理规定了两项基本制度：一是，从事生产、经营的纳税人的财务、会计制度或者财务、会计处理办法和会计核算软件，应当报送税务机关备案，接受监督。二是，纳税人、扣缴义务人的财务、会计制度或者财务、会计处理办法与国务院或者国务院财政、税务主管部门有关税收的规定抵触的，依照国务院或者国务院财政、税务主管部门有关税收的规定计算应纳税款、代扣代缴和代收代缴税款。从事生产、经营的纳税人应当履行本条规定的义务，对于不履行的，由税务机关依法予以查处。

 

第二十一条  税务机关是发票的主管机关，负责发票印制、领购、开具、取得、保管、缴销的管理和监督。

单位、个人在购销商品、提供或者接受经营服务以及从事其他经营活动中，应当按照规定开具、使用、取得发票。

发票的管理办法由国务院规定。

【释义】 本条是对发票管理的规定。

一、所谓发票，是指在购销商品、提供或者接受服务以及从事其他经营活动中，开具、收取的收付款凭证。

发票的基本内容包括发票的名称、字轨号码、联次及用途、客户名称，开户银行及账号，商品名称或经营项目，计量单位、数量、单价、大小写金额，开票人，开票日期，开票单位（个人）名称（印章）等。有代扣、代收、委托代征税款的，其发票内容应当包括代扣、代收、委托代征税种的税率和代扣、代收、委托代征税额。增值税专用发票还应当包括：购货人地址及其税务登记号、增值税税率、税额、供货方名称、地址及其税务登记号。

发票的基本联次为三联，第一联为存根联，由开票方留存备查；第二联为发票联，由收执方作为付款或者收款的原始凭证；第三联为记帐联，由开票方作为记帐的原始凭证。增值税专用发票的基本联次还应当包括抵扣联，由收执方作为抵扣税款的凭证。

本条所称发票，是指由国家法定机关依法指定企业印制并套印全国统一发票监制章的涉税发票。

二、发票作为经济活动中的收付款凭证，随着市场经济的发展，其法定的证明效力在整个社会经济活动中的作用越来越大。特别是在税收征管和财务管理中，它既是财务收支和会计核算的原始凭证，也是税收监控的重要依据和手段。发票一经填开，即标志着收入的实现和纳税义务的发生；发票记载征税对象的具体数量、金额，是进行税源控制和计税的依据；发票提供有关应税收益、应税财产的必备资料，是核定应税收益额或其他征税基数的依据。以票控税已成为我国现阶段实施税收征管的一项重要措施。为了进一步强化对发票的管理，堵塞发票管理漏洞，保证国家税收，本条从我国国情出发，根据现阶段发票管理的经验，对全面加强我国发票管理作出三项重要规定：

1．明确税务机关为我国发票的主管机关，负责发票的印制、领购、开具、取得、保管、缴销的监督和管理。包括确定发票内容、联次、印制企业，领购发票范围、条件和程序，开具和取得发票的要求，发票保管和缴销的制度等。这对于有效遏制一些单位和个人不按规定开具和使用发票，隐瞒收入，扩大成本，乱摊费用，偷逃税款的发票违法行为，严厉打击不法分子私印私售、伪造、变造、倒买倒卖发票，利用发票骗取出口退税，走私贩私、侵吞国家财产的违法犯罪活动；更好地发挥税收的监控职能，保证国家税收，具有重要意义。这里所称税务机关是指各级国家（地方）税务局、税务分局、税务所和按照国务院规定设立并向社会公告的其他税务机构。各级税务机关对发票的具体管理职责依照本法及其实施细则和经国务院批准发布的发票管理办法及其实施细则的规定执行。税务机关在对发票的印制、领购、开具、取得、保管和缴销依法实施监管的同时，应当加强与工商、财政、银行、审计、公安等部门的配合和协作，严厉打击发票违法犯罪行为，同时开展广泛深入的宣传教育，增强全社会依法使用发票的意识，依靠社会监督规范发票的印制和使用行为，维护经济秩序，促进公平竞争，推动经济持续、健康发展。

2．要求用票单位和个人在购销商品、提供或者接受经营服务以及从事其他经营活动中，应当按照规定开具、使用、取得发票。因为发票的开具和取得是实现其使用价值的前提。发票开具是否真实、完整、正确，发票取得是否合法、有效，都直接关系到发票管理的预期目的能否实现，即能否确保发票的开具和取得真实反映经济交往双方的业务关系。为此，要求销售商品、提供经营服务以及从事其他经营活动的单位和个人，在对外发生经营业务收取款项时，应当向付款方开具发票；所有用票单位和个人在购买商品、接受经营服务以及从事其他经营活动支付款项时，应当向收款方取得发票，但不得要求变更品名和金额，是必要的。按照经国务院批准发布的发票管理办法及其实施细则的规定，开具发票应当按照时限、顺序、逐栏、全部联次一次性如实开具；使用电子计算机开具发票，须经主管税务机关批准；发票限于领购的单位和个人在其所在的省、自治区、直辖市内开具，超此范围经营的，应当开具经营地发票；任何单位和个人不得转借、转让、代开发票，未经税务机关批准，不得拆本使用发票，不得自行扩大专业发票的使用范围；不符合规定的发票，不得作为财务报销凭证，任何单位和个人都有权拒收；开具发票的单位和个人应当建立发票使用登记制度，设置发票登记簿，并定期向主管税务机关报告发票使用情况；开具发票的单位和个人税务登记内容变化时，应当办理发票及其领购簿变更手续，注销税务登记时，应当缴销发票及其领购簿。由于我国实行的是价内税的定价方式，消费者支付款项时，实际已包含负担的税款，因此，消费者有权取得他负担税款的证明--发票。凡收款方拒开发票或者提供不合法的发票的，付款方有权拒绝付款。法律提倡公民在购买商品、接受服务支付款项时，索取发票。

3．发票的管理办法由国务院规定。此项授权充分考虑到发票管理的复杂性，涉及发票印制、领购、开具、取得、保管、缴销制度、程序、方法的许多问题，不可能在本法中一一作出规定。授权国务院根据发票管理的实际需要，在不违背法律规定的前提下，制定发票管理的具体办法，有利于法律的贯彻实施。国务院已于１９９３年批准颁布了《中华人民共和国发票管理办法》及其实施细则，对加强发票的印制、领购、开具、取得、保管、缴销的监督管理起到了重要作用。

 

第二十二条  增值税专用发票由国务院税务主管部门指定的企业印制；其他发票，按照国务院税务主管部门的规定，分别由省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局指定企业印制。

未经前款规定的税务机关指定，不得印制发票。

【释义】 本条是对发票印制管理的规定。

一、发票作为社会经济活动中的收付款凭证，是否真实、合法、有效，直接关系到交易安全。目前假发票泛滥，扰乱社会经济秩序、败坏社会风气问题严重，一些不法分子伪造、变造增值税专用发票、骗取出口退税，给国家造成巨大损失，必须严厉打击和防范。其中一项重要措施是加强发票管理，而发票印制管理则是发票管理的基础环节，在整个发票管理中起着非常关键的作用。为此，本条专门就发票的印制管理作出规定：

一是，明确发票的印制管理由税务机关负责，以实现对发票印制的集中统一管理。

二是，根据发票的不同类别，明确增值税专用发票，由国务院税务主管部门指定的企业印制，其他发票按照国务院税务主管部门的规定，分别由省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局指定企业印制，将增值税专用发票印制管理的权力集中到国务院税务主管部门。

三是，明确未经本条规定的税务机关指定，任何单位和个人都不得印制发票。非法印制发票，将受到法律的追究。这就为税务机关加强发票印制管理提供了法律依据和保障。

二、本条规定是１９９５年２月第八届全国人大常委会第十二次会议对１９９２年９月第七届全国人大常委会第二十七次会议通过的税收征收管理法第十四条规定进行修改的基础上作出的规定。原第十四条规定，“发票必须经由省、自治区、直辖市人民政府税务主管部门指定的企业印制，未经省、自治区、直辖市人民政府税务主管部门指定，不得印制发票。”１９９４年，我国深化税制改革，税收征管体制发生变化，原有的税务机关在省以下分为国家税务局和地方税务局，再按原第十四条规定执行，一是，国家税务局系统的发票印制管理权限体现不出来，二是，没有对增值税专用发票的印制管理作出规定，不利于实施集中统一管理。对增值税专用发票来讲，是为了适应我国税制改革的要求，根据增值税的特点设计的，专供增值税一般纳税人使用的一种特殊发票。它既具有普通发票的功能，又是增值税一般纳税人计算可以抵扣销项税额的进项税额的凭证。对这种发票的管理不能简单适用普通发票的管理办法，应当视同税票和货币一样实行集中统一管理。实践证明，增值税专用发票由国务院税务主管部门指定企业印制是必要的。因此，这次修改税收征收管理法保留了这项规定。

三、各级税务机关在加强发票印制管理的过程中，必须建立严格的管理制度、资格条件、审批程序，明确职权、落实责任，把发票印制管理纳入法制轨道。根据国务院１９９３年批准发布的《中华人民共和国发票管理办法》及其实施细则的规定，发票印制管理应当做到：

1．增值税专用发票由国家税务总局指定企业印制，其他发票由省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局按照国家税务总局的规定，指定企业印制。禁止私自印制、伪造、变造发票。

2．发票防伪专用品由国家税务总局指定企业生产。禁止非法制造发票防伪专用品。

3．在全国范围内统一式样的发票由国家税务总局确定，在省、自治区、直辖市范围内统一式样的发票由省级税务机关确定。发票式样包括发票所属种类、各联用途、具体内容、版式排列、规格、使用范围等。

4．发票应当使用中文印制。民族自治地方的发票，可以加印当地一种通用的民族文字。有实际需要的，也可以同时使用中外两种文字印制。发票应当套印全国统一发票监制章。全国统一发票监制章的式样和发票版面印刷的要求，由国家税务总局规定。禁止伪造发票监制章。

5．省、自治区、直辖市税务机关对发票的印制实行统一管理，严格审查印制企业的资格，对指定企业发给发票准印证。发票准印证和发票防伪专用品准产证由国家税务总局统一制发。税务机关应当定期对印制发票企业和生产发票防伪专用品的企业进行监督检查。对不符合条件的，应当取消其印制发票或生产发票防伪专用品资格。

6．发票的印制，除增值税专用发票外，应当在本省、自治区、直辖市内印制；确有必要到外省、自治区、直辖市印制的，应当由省、自治区、直辖市税务机关商印制地税务机关同意。禁止在境外印制发票。

7．印制发票企业和生产发票防伪专用品的企业印制、生产的产成品，以及印制发票企业购进的发票防伪专用品，应当按规定验收后专库保管，不得丢失。次品、废品应报税务机关批准集中销毁。

8．发票应当实行不定期换版，具体换版时间、内容和要求由国家税务总局确定。

 

第二十三条  国家根据税收征收管理的需要，积极推广使用税控装置。纳税人应当按照规定安装、使用税控装置，不得损毁或者擅自改动税控装置。

【释义】 本条是对国家积极推广使用税控装置的规定。

一、所谓税控装置，是指由国家法定机关依法指定企业生产、安装、维修，由国家法定机关依法实施监管，具有税收监控功能和严格的物理、电子保护的计税装置。如电子收款机、电子记程表、税控加油机等。

二、随着我国市场经济快速发展和科学技术水平不断提高，许多商业、服务业、娱乐业等行业从提高经营管理效率和经营效益出发，越来越多地采用电子计算机、电子货币卡、电子计价系统等技术手段进行财务管理，经营情况也较多地通过电子数据反映。如在一些商业领域使用收银机，出租车行业使用计价器，某些大型娱乐场所使用电子消费卡等，使有形的发票变成无形的数据。原有的税收管理方式已不能完全适应对现代化经营管理方式实行监管的需要。为了尽快提升我国税收监控水平，更好地实现税收的源泉控制，从国外许多国家加强税收征管的经验看，推广使用税控装置是发展的方向。不仅有利于堵塞税收漏洞，增加税收透明度和公正性，还可以大大降低税收征收管理成本，加大税收征收管理力度，保护消费者权益，打击偷税行为，对防止税收中的舞弊行为也有重要作用。

近年来，我国在有条件的商业、服务业、娱乐业、出租车行业、石油行业推广使用税控装置后，也收到了较好效果。有的地方在出租车行业推广使用税控装置后，税收收入增加５０％以上。为了使推广使用税控装置有法可依，有章可循，本条规定，国家根据税收征收管理的需要，积极推广使用税控装置。纳税人应当按照规定安装、使用税控装置，不得损毁或者擅自改动税控装置。其基本要求是：

1．推行使用税控装置是加强税收监控和发票管理，提高税收征收电算化管理水平，堵塞税收漏洞，保障国家税收，维护经济秩序的重要措施，是一项复杂的系统工程，税务机关要提高认识，加强领导，精心组织，积极推行。

2．为了保障推行税控装置工作的顺利开展，确保税控装置的保密性能、产品质量和维修服务满足税收监控的需要，税控装置实行专管、专产、专营、专修制度。

3．根据目前我国国情和经济发展现状及税收征收管理的需要，推广使用税控装置的工作可以选择已经具备安装使用条件的行业、纳税企业和有一定经营规模及固定经营场所的个体工商户先行安装使用。对尚不具备条件的单位，不得强制推行。

4．税控装置购置费用由用户自行负担，其营销方式应本着尽量减少中间环节，降低成本，有利于减轻纳税人负担和专项控制、严格管理的原则确定，并努力做好售后服务。

5．推广使用税控装置涉及面广、难度大，除税务机关应当加强监督管理外，其他有关部门应当予以积极支持和配合。

6．纳税人应当按照规定安装、使用税控装置，并逐笔如实输入销售或经营数据，不得损毁或者擅自改动税控装置。纳税人不按照规定安装、使用税控装置，或者损毁，或者擅自改动税控装置的，由税务机关依法予以查处。

 

第二十四条  从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人必须按照国务院财政、税务主管部门规定的保管期限保管帐簿、记帐凭证、完税凭证及其他有关资料。

帐簿、记帐凭证、完税凭证及其他有关资料不得伪造、变造或者擅自损毁。

【释义】 本条是对从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人的帐簿、记帐凭证、完税凭证及其他有关资料的保存和管理的规定。

一、从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人的帐簿、记帐凭证、完税凭证及其他有关资料，是全面、完整地记录和反映其生产、经营情况，履行纳税义务或者代扣代缴、代收代缴税款义务情况的史料和证据，是会计档案的重要组成部分，也是进行税务检查的重要凭据。通过这些档案资料可以清楚地了解和掌握从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人的生产经营情况、财务收支情况，履行纳税义务或者代扣代缴、代收代缴税款义务的情况；可以有效地查证从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人是否遵守国家财经纪律，是否有弄虚作假，不依法履行纳税义务或代扣代缴、代收代缴税款义务等违法违规行为。鉴于上述档案资料的重要性，本条对其保存和管理作出了明确规定。要求从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人必须按照国务院财政、税务主管部门的规定，妥善保管其帐簿、记帐凭证、完税凭证及其他有关资料，不得伪造、变造或擅自销毁这些帐簿、记帐凭证、完税凭证及其他有关资料。这对于完善税收管理制度，堵塞管理漏洞，保证国家税收具有重要意义。

这里所说的帐簿，包括总分类帐、明细分类帐、日记帐和其他辅助性帐簿；记帐凭证，包括收款凭证、付款凭证、转帐凭证等。收款凭证是用于现金及银行存款收入业务的记帐凭证；付款凭证是用于现金及银行存款付出的记帐凭证；转帐凭证是用于不涉及现金和银行存款收付业务的其他转帐业务的记帐凭证。完税凭证是指由税务机关统一印制的，税务人员向纳税人征收税款或纳税人向国库缴纳税款使用的专用凭证，它是纳税人依法履行纳税义务的书面凭证，也是税务机关检查纳税人是否按期足额缴纳税款的凭据。对扣缴义务人来讲，其使用的扣税凭证，一方面是凭以扣缴税款的依据，另一方面也是证明其已履行代扣代缴、代收代缴税款义务的凭证。完税凭证包括专用或通用完税证、专用或通用缴款书、汇总缴款书、印花税票、专用扣税凭证及税票调换证等。其他有关资料是指与财务收支、会计核算及计税有关的资料。包括原始凭证、会计报表等。这里所说的伪造，是指依照真的帐簿、凭证的式样，制作假的帐簿、凭证，以假充真的行为；变造是指在真的帐簿、凭证上通过挖补、拼接、刮擦、涂改等方式，制作假的帐簿、凭证，以假乱真的行为；擅自销毁是指未依法报经税务机关批准，自行销毁帐簿、凭证及其他有关资料的行为。

二、依照本法和其他有关法律、行政法规及国务院财政、税务主管部门的规定，从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人的帐簿、记帐凭证、完税凭证及其他有关资料的保管应当遵循下列基本原则：

1．从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人的帐簿、记帐凭证、完税凭证及其他有关资料的保管，应当按照国务院财政部门和国家档案部门共同颁布的会计档案管理办法和国务院财政、税务主管部门的规定办理。

2．所有帐簿、记帐凭证、完税凭证及其他有关资料应当按照规定整理立卷或装订成册，归档保管。财务会计部门及经办人员不得自行封包保存。

3．档案的保管应当严格执行安全、保密制度，做到存放有序、查找方便，严防损毁、散失和泄密。

4．档案原则上不得出借，如有特殊需要，应当报经上级主管机关批准，限期归还，并不得拆散原卷册。

5．档案的保管期限，分为永久和定期两类。定期保管的期限为三年、五年、十年、十五年、二十五年，按照现行税收征收管理法实施细则的规定，从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人的帐簿、记帐凭证、完税凭证及其他有关纳税资料应当保存十年，法律、行政法规另有规定的除外。保管期限从会计年度终了后的第一天开始起算。税收年度决算报表和涉及外事的凭证、帐簿、年度财务会计报告等要永久保存。

6．档案保管期限届满，需要销毁的，应当按照规定编制档案销毁清册，报单位负责人批准，由档案保管部门和会计机构共同派人监销。监销人员在档案销毁前，应当认真进行清点核对，销毁后，应当在销毁清册上签名盖章，并将监销情况报告单位负责人。档案销毁清册应当长期保存。

从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人违反本条规定，不按照国家财政、税务主管部门的规定，保管帐簿、记帐凭证、完税凭证及其他有关资料，或者伪造、变造、擅自销毁上述帐簿、凭证及有关资料的，由税务机关依法予以查处，构成犯罪的，依法追究刑事责任。 

 

 第二部分 释义 第二章 税务管理 第三节 纳税申报 

 

第二十五条  纳税人必须依照法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的申报期限、申报内容如实办理纳税申报，报送纳税申报表、财务会计报表以及税务机关根据实际需要要求纳税人报送的其他纳税资料。

扣缴义务人必须依照法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的申报期限、申报内容如实报送代扣代缴、代收代缴税款报告表以及税务机关根据实际需要要求扣缴义务人报送的其他有关资料。

【释义】 本条是对纳税人、扣缴义务人必须依照规定的申报期限、申报内容办理纳税申报或者报送代扣代缴、代收代缴税款报告表的规定。

一、申报期限，是指法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定纳税人、扣缴义务人向税务机关申报应纳或者应解缴税款的期限。申报期限根据税种和纳税期限不同有所不同。这里所说的纳税期限，是指法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定纳税人计算应纳税额的期限。不同税种的纳税期限因其征收对象、计税依据不同而有所不同。即使同一税种，由于纳税人所从事的生产经营活动及其规模差别很大，财务会计核算难易程度不一，纳税期限也不一样。一般分为：按期纳税和按次纳税。按期纳税，是以纳税人发生纳税义务的一定期间为纳税期限，不能按期纳税的，实行按次纳税。如《中华人民共和国个人所得税法》规定，工资、薪金所得应纳税款，按月计征，由扣缴义务人或者纳税人在次月七日内缴入国库，并向税务机关报送纳税申报表。《中华人民共和国营业税暂行条例》规定，营业税的纳税期限，分别为五日、十日、十五日或者一个月。纳税人的具体纳税期限，由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小分别核定。不能按期纳税的，可以按次缴纳。纳税人以一个月为一期纳税的，自期满之日起十日内申报纳税；以五日、十日、十五日为一期纳税的，自期满之日起五日内预缴税款，于次月一日起十日内申报纳税并结清上月应纳税税款。纳税人、扣缴义务人的申报期限的最后一天如果遇到法定的公休或假日，可以顺延，但不得超过法定的申报期限。

二、申报内容，是指法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定要求纳税人、扣缴义务人向税务机关报送的有关如实记录和反映其生产经营情况、纳税情况或者代扣代缴、代收代缴税款情况的书面报告、报表、资料及要求载明的事项。如纳税申报表、财务会计报表，代扣代缴、代收代缴税款报告表及其他有关资料。纳税申报表是由税务机关统一印制的，纳税人进行纳税申报的书面报告，主要内容包括：纳税人名称、税种、税款所属期限、应纳税项目、适用税率、计税依据、应纳税额、缴库日期等。为了便于税务机关审核纳税人报送的纳税申报表的正确性，掌握纳税人的生产经营情况，纳税人在向税务机关报送纳税申报表时，还要附送财务会计报表，与纳税有关的合同、协议书、外出经营的税收管理证明及其他有关资料。财务会计报表是记录和反映纳税人财务状况和经营成果的书面文件，根据经核对无误的会计帐簿记录和其他有关资料编制，由会计报表、会计报表附注和财务情况说明书组成。代扣代缴、代收代缴税款报告表主要内容包括：扣缴义务人名称、扣缴税款所属期限、被扣缴纳税人的名称、扣缴税款的税种、税目、税率、计税依据、代扣代缴或者代收代缴税额等。为了便于税务机关审核扣缴义务人报送的代扣代缴、代收代缴税款报告表的正确性，扣缴义务人在向税务机关报送代扣代缴、代收代缴税款报告表时，还应当附送与代扣代缴、代收代缴税款有关的其他合法凭证及有关资料。

三、纳税申报，是纳税人为了正确履行纳税义务，扣缴义务人履行代扣代缴、代收代缴税款义务，将已发生的纳税和扣缴税款事项向税务机关提出书面报告的一项税务管理制度，也是纳税人、扣缴义务人的一项法定义务。根据本条规定，纳税人、扣缴义务人必须依照法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的申报期限、申报内容如实办理纳税申报，报送纳税申报表、代扣代缴、代收代缴税款报告表及其他纳税资料。即使是依法享受减免税待遇的纳税人，在减免税期间，也应当按照规定办理纳税申报。严格执行纳税申报制度，有利于增强纳税人、扣缴义务人依法纳税或者代扣代缴、代收代缴税款的自觉性，对提高计算应纳税额的正确性，防止错缴漏缴税款，维护纳税人合法权益，保证国家税收及时足额入库具有重要意义，也有利于税务机关依法征收税款，查处税务违法行为，降低税收成本。纳税人、扣缴义务人应当依法履行申报义务。纳税人、扣缴义务人不依法履行申报义务的，由税务机关依法予以查处。

 

第二十六条  纳税人、扣缴义务人可以直接到税务机关办理纳税申报或者报送代扣代缴、代收代缴税款报告表，也可以按照规定采取邮寄、数据电文或者其他方式办理上述申报、报送事项。

【释义】 本条是对纳税申报方式的规定。

一、纳税申报方式是指纳税人、扣缴义务人向税务机关办理纳税申报或者报送代扣代缴、代收代缴税款报告表的方式。根据本条规定，纳税人、扣缴义务人可以直接到税务机关办理纳税申报或者报送代扣代缴、代收代缴税款报告表，也可以按照规定采取邮寄、数据电文或者其他方式办理上述申报、报送事项。其他方式包括委托代理人代为办理申报、报送事项。

直接申报，也称“上门申报”，是指纳税人、扣缴义务人在规定的申报期限内，到主管税务机关指定的办税服务场所报送纳税申报表、代扣代缴、代收代缴税款报告表及有关资料。

邮寄申报，是指纳税人、扣缴义务人在规定的申报期限内，按照规定，通过向税务机关邮寄纳税申报资料或者代扣代缴、代收代缴税款资料进行申报的方式。

数据电文申报，也称电子申报，是指纳税人、扣缴义务人在规定的申报期限内，通过与税务机关接受办理纳税申报、代扣代缴及代收代缴税款申报的电子系统联网的电脑终端，按照规定和系统发出的指示输入申报内容，以完成纳税申报或者代扣代缴及代收代缴税款申报的方式。

二、长期以来，我国一直比较集中采用直接上门申报的方式，对加强税务监控发挥了重要作用。但是随着经济的发展、科学技术的进步以及改革开放不断深化，继续实行单一的直接上门申报的方式已经不能完全适应在市场经济条件下加强税收征收管理的需要，尤其在征收期内，经常发生申报排长队，受理连轴转的申报难与受理难的“两难”局面。需要改革税收征管方式，充分利用现代信息技术和资源，完善申报制度，简化申报手续，提高申报质量，为纳税人、扣缴义务人履行申报义务提供便利。根据本法和国务院税务主管部门的规定，纳税人、扣缴义务人可以采取直接申报、邮寄申报、电子申报或者其他申报方式办理纳税申报或者代扣代缴、代收代缴税款申报。具体办法主要有以下几种：

1．在法定的纳税申报期内，由纳税人自行计算、自行填写缴款书并向银行缴纳税款，然后持纳税申报表、缴款书报查联和有关资料，向税务机关办理申报。

2．在有条件的地方实行银行税务一体化管理，纳税人在银行开设税款预储帐户，按期提前储入当期应纳税款，并在法定的申报纳税期内向税务机关报送纳税申报表和有关资料，由税务机关通知银行划款入库。

3．在法定的申报纳税期内，纳税人持纳税申报表和有关资料以及应付税款等额支票，报送税务机关；税务机关集中报缴数字清单、支票，统一交由国库办理清算。

4．对于未在银行开立帐户的纳税人，可按现行办法在办理纳税申报时，以现金结算税款，提倡并逐步推行使用信用卡。

依照税法规定分期预缴、按期一并申报的纳税人，可以选择上述前三种申报纳税办法之一办理纳税申报，结清税款。

凡实行查帐征收方式的纳税人，经主管税务机关批准，可以采用邮寄纳税申报办法。邮寄申报的邮件内容包括纳税申报表、财务会计报表以及税务机关要求纳税人报送的其他纳税资料。纳税人应当在法定的纳税申报期内，按税务机关规定的要求填写各类申报表和纳税资料后，使用统一规定的纳税申报特快专递专用信封，可以根据约定的时间由邮政人员上门收寄，也可以到指定的邮政部门办理交寄手续。无论是采取哪种方法，邮政部门都应当向纳税人开具收据，作为邮寄申报的凭据，备以查核。邮寄申报的具体日期以邮电部门收寄日戳日期为准。

三、建立新的申报制度，对明确征纳双方的权利义务，简化申报程序，方便纳税人、扣缴义务人申报，以及在税收征管中引进现代科学技术，提高工作效率，加大征管力度，确保国家税收及时足额入库，促进税务部门廉政建设具有重要意义。纳税人、扣缴义务人可以根据需要，经主管税务机关批准，选择适合自己的申报方式办理纳税申报或者报送代扣代缴、代收代缴税款报告表。税务机关应当加强同公安、财政、邮电、银行、工商、海关、技术监督等部门的合作，为纳税人、扣缴义务人办理纳税申报或者报送代扣代缴、代收代缴税款报告表，创造安全、快捷、便利的条件。

 

第二十七条  纳税人、扣缴义务人不能按期办理纳税申报或者报送代扣代缴、代收代缴税款报告表的，经税务机关核准，可以延期申报。

经核准延期办理前款规定的申报、报送事项的，应当在纳税期内按照上期实际缴纳的税额或者税务机关核定的税额预缴税款，并在核准的延期内办理税款结算。

【释义】 本条是对延期申报的规定。

一、延期申报，是指纳税人、扣缴义务人基于法定原因，不能在法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的申报期限内办理纳税申报或者向税务机关报送代扣代缴、代收代缴税款报告表的，经税务机关核准，允许延长一定的时间，在核准后的期限内办理申报的一项税务管理制度。本条将其纳入法律规定的目的在于，加强对延期申报的管理，依法维护税收征收管理秩序。

二、目前在我国税收征收管理中，纳税人、扣缴义务人不能按期办理纳税申报或者报送代扣代缴、代收代缴税款报告表的情况比较普遍，有主观原因，也有客观原因。其中，有些是由于纳税人、扣缴义务人自身的管理制度不健全、内部纪律松懈、作风拖拉，严重不负责任，甚至基于私利故意拖延造成的。是可以采取措施避免和防止的。有些则是纳税人、扣缴义务人的主观努力无法改变的，如遇到不可抗力等。对这两种情况，在法律的适用上应当有所区别。对前者，应当依法予以查处；对后者，应当经核准允许延期申报。按照我国现行法律、行政法规的规定，纳税人、扣缴义务人可以获准延期申报的情况是：

1．因不可抗力，不能按期办理纳税申报或者报送代扣代缴、代收代缴税款报告表的，可以延期办理。但是，应当在不可抗力情形消除后，立即向税务机关报告。税务机关应当查明事实，予以核准。所谓不可抗力是指人们无法预见、无法避免、无法克服的自然灾害，如水灾、火灾、风灾、地震等。

2．因财务处理上的特殊原因，帐务未处理完毕，不能计算应纳税额，按照规定的期限办理纳税申报或者报送代扣代缴、代收代缴税款报告表确有困难，需要延期的，应当在规定的期限内，向税务机关提出书面延期申请，经税务机关核准，在核准的期限内办理申报。

上述情况如涉及某一地区、某一方面较多的纳税人、扣缴义务人时，税务机关可以公告纳税人、扣缴义务人延期办理纳税申报，待障碍消除后，再行办理申报。

三、依法经核准允许延期申报，不等于可以延期纳税。除非纳税人因特殊困难，不能按期缴纳税款，并经省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局批准，可以延期纳税的外，其他经税务机关核准，允许延期申报的纳税人应当在纳税期内按照上期实际缴纳的税额或者税务机关核定的税额预缴税款，并在核准的延期内办理税款结算，以保证国家应收税款及时收缴入库。

第二部分 释义 第三章 税款征收

 

第二十八条  税务机关依照法律、行政法规的规定征收税款，不得违反法律、行政法规的规定开征、停征、多征、少征、提前征收、延缓征收或者摊派税款。

农业税应纳税额按照法律、行政法规的规定核定。

【释义】 本条是对税务机关应当依法征税的规定。

本条从正反两方面对税务机关依法征收税款作了规定。首先从正面规定，要求税务机关依照法律、行政法规的规定征收税款。其主要含义包括：第一，税务机关进行征税的依据是法律、行政法规的规定。根据我国立法法第八条的规定，税收的基本制度属于必须由全国人民代表大会及其常委会制定法律的事项。同时，立法法第九条规定，第八条规定的事项尚未制定法律的，全国人民代表大会及其常委会有权作出决定，授权国务院可以根据实际需要，对其中的部分事项先制定行政法规，但是有关犯罪和刑罚、对公民政治权利的剥夺和限制人身自由的强制措施和处罚、司法制度等事项除外。因此，根据立法法的规定，只有法律、行政法规才能对税收问题作出规定，地方性法规、部门规章和政府规章均无权就税收问题作出规定。这主要是因为税收是国家财政收入的最基本、最主要的来源，是国家调控社会经济运行，实现社会管理职能的重要财政杠杆。同时，税收又具有强制性、无偿性，关系到社会的方方面面。因此，税收的立法权要相对集中。所以，本条明确规定税务机关征收税款的依据是法律、行政法规的规定。目前，我国关于税收的法律和行政法规主要有：税收征收管理法、个人所得税法、外商投资企业和外国企业所得税法、企业所得税暂行条例、增值税暂行条例、营业税暂行条例、消费税暂行条例、资源税暂行条例、印花税暂行条例、土地增值税暂行条例、城镇土地使用税暂行条例等等。第二，税务机关必须依照法律、行政法规的具体要求进行征税。在国家有关税收法律、行政法规中，实体方面的法律、行政法规对征税对象、税种、计税依据、税率等都作出了明确规定，程序方面的法律，如本法，对税务管理、税款征收、税务检查等作了具体规定。税务机关在征收税款时，要严格依照有关税收的实体方面和程序方面的法律、行政法规的要求进行。

其次，为了突出强调税务机关必须依法征税，本条又从反面规定税务机关不得违反法律、行政法规的规定开征、停征、多征、少征、提前征收或者延缓征收税款。开征、停征，是指对某个税种从什么时候开始征税，从什么时候停止征税。比如车辆购置税暂行条例规定，该条例自2001年1月1日起施行。因此，对车辆购置税这一税种的开征时间应当是2001年1月1日。多征、少征是指未按照税收法律、行政法规规定的税率、计税依据等进行征税而导致税款的多征或者少征。提前征收或者延缓征收是指未按照税收法律、行政法规规定的征税时间进行征收。比如消费税暂行条例规定，纳税人以一个月为一期纳税的，自期满之日起十日内申报纳税；以一日、三日、五日、十日或者十五日为一期纳税的，自期满之日起五日内预缴税款，于次月一日起十日内申报纳税并结清上月应纳税款。税务机关在征收消费税时，要严格依照暂行条例规定的时间进行。依照本条的规定，税务机关在征税过程中，不能违反税收法律和行政法规的规定，对某一税种任意开征或者停征；要严格按照税收法律、行政法规规定的税率、计税依据等进行征收，不能多征或者少征税款；要严格按照税收法律、行政法规规定的时间进行征税，不能为了完成税收任务而征“过头税”，寅吃卯粮，或者对依法该征的税不及时征收，随意延缓征收；不能违反法律、行政法规的规定摊派税款。违反法律、行政法规的规定开征、停征、多征、少征、提前征收、延缓征收或者摊派税款，破坏正常的税收秩序，损害国家或者纳税人的利益。因此，本条对这些行为作出了明确的禁止性规定。

针对有些单位或税务人员违反法律、行政法规的规定核定农业税应纳税额，故意高估或者低估农业税计税产量，致使多征或者少征税款，损害农民的合法权益或者国家利益，本条对农业税应纳税额的核定办法作了原则规定，即农业税应纳税额按照法律、行政法规的规定核定。

 

第二十九条  除税务机关、税务人员以及经税务机关依照法律、行政法规委托的单位和人员外，任何单位和个人不得进行税款征收活动。

【释义】 本条是对征税主体的规定。

“规范税收征收行为”是本法的立法目的之一，而对征税主体的规范是规范税收征收行为的重要内容。由于国家税收具有强制性和无偿性，因此，哪些机关和人员可以代表国家行使征税权，直接关系到国家税法的严肃性，关系到纳税人的切身利益。为了维护税收秩序，规范税收征收主体，防止以征收税款为名侵害纳税人的利益，本条对征税主体问题作了专门规定。

一、本条规定，税务机关、税务人员具有征税主体资格。根据本法规定，国务院税务主管部门主管全国税收征收管理工作。各地国家税务局和地方税务局按照国务院规定的税收征收管理范围分别进行征收管理。因此，税务机关是依照本法规定代表国家行使征税权的主体。税务机关是指各级税务局、税务分局、税务所和按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构。

二、本条规定经税务机关依照法律、行政法规委托的单位和人员，具有征税主体资格。这一规定包含两方面内容，一是这些单位和人员必须经税务机关委托；二是税务机关的这种委托行为不是任意进行的，必须要依照法律、行政法规的规定进行委托。作出这一规定的主要考虑是，有些税收比较零散，而税务机关的人员有限，由税务机关依法委托有关单位和人员征税，可以方便税款的征收，更好地保证国家税收收入。

三、除上述规定的机关和人员外，任何单位和个人不得进行税款征收活动。为此，本法规定，未经税务机关委托征收税款的，责令退还收取的财物，依法给予行政处分或者行政处罚；致使他人合法权益受到损失的，依法承担赔偿责任；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

 

第三十条  扣缴义务人依照法律、行政法规的规定履行代扣、代收税款的义务。对法律、行政法规没有规定负有代扣、代收税款义务的单位和个人，税务机关不得要求其履行代扣、代收税款义务。

扣缴义务人依法履行代扣、代收税款义务时，纳税人不得拒绝。纳税人拒绝的，扣缴义务人应当及时报告税务机关处理。

税务机关按照规定付给扣缴义务人代扣、代收手续费。

【释义】 本条是对扣缴义务人代扣、代收税款的规定。

依照本法规定,扣缴义务人是指依照法律、行政法规规定负有代扣代缴、代收代缴税款义务的单位和个人。代扣税款是指由扣缴义务人在向纳税人支付款项时从其所支付的款项中依法直接扣缴税款。这是为了简化纳税手续,为了对零星分散、不易控管的税源进行源泉控制。代收税款是指由扣缴义务人在向纳税人收取款项时依法收缴税款。本条关于扣缴义务人代扣、代收税款，主要规定了三方面内容。第一，扣缴义务人依照法律、行政法规的规定履行代扣、代收税款义务。其含义是：（一）扣缴义务人履行代扣、代收税款义务是一项法定义务，这主要体现在扣缴义务人的范围是由法律、行政法规规定的,即本法第四条规定，法律、行政法规规定负有代扣代缴、代收代缴税款义务的单位和个人为扣缴义务人。比如个人所得税法规定，个人所得税，以所得人为纳税义务人，以支付所得的单位和个人为扣缴义务人。（二）扣缴义务人在履行代扣代缴、代收代缴税款义务时，要依照法律、行政法规的具体规定进行。比如要依照法律、行政法规关于代扣或代收对象、税目、税率、计税依据、代扣或代收时间等的规定进行代扣、代收税款。由于扣缴义务人履行代扣、代收税款义务是一项法定义务，扣缴义务人的范围是由法律、行政法规规定的，因此，本条规定对法律、行政法规没有规定负有代扣、代收税款义务的单位和个人，税务机关就不得要求其履行代扣、代收税款义务。

第二，扣缴义务人依法履行代扣、代收税款义务时，纳税人不得拒绝。纳税人拒绝的，扣缴义务人应当及时报告税务机关。扣缴义务人代扣、代收税款，虽然这是一项法定义务，但是扣缴义务人不是行政机关，代扣、代收税款行为不是行政执法行为，而且法律、行政法规也没有授权扣缴义务人对纳税人拒绝代扣、代收税款的处罚权，扣缴义务人只是依照法律、行政法规的规定履行代扣、代收税款义务。因此，本条规定扣缴义务人应当将纳税人拒绝的情况及时报告税务机关，由税务机关依法进行处理。这样规定，可以将扣缴义务人是否依法履行代扣、代收税款义务与纳税人是否服从代扣、代收税款区分开。有利于税务机关对不依法纳税的纳税人进行处理，以保证国家税收。

第三，税务机关按照规定付给扣缴义务人代扣、代收手续费。扣缴义务人在履行代扣、代收税款的法定义务时，要付出一定的劳动，支出一定的费用。因此，本条规定税务机关应当付给扣缴义务人代扣、代收手续费。代扣、代收手续费是对扣缴义务人付出的劳动和支出的费用的一种补偿。关于手续费的数额，本条未作具体规定，要求税务机关按照规定支付。比如个人所得税法规定，对扣缴义务人按照所扣缴的税款，付给百分之二的手续费。

 

第三十一条  纳税人、扣缴义务人按照法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的期限，缴纳或者解缴税款。

纳税人因有特殊困难，不能按期缴纳税款的，经省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局批准，可以延期缴纳税款，但是最长不得超过三个月。

【释义】 本条是对纳税人、扣缴义务人依照法定期限缴纳或者解缴税款义务以及延期纳税的规定。

原则上讲，任何纳税人只要发生了应税行为，取得了应税收入，就必须申报纳税。但是在实际征税过程中，由于纳税人的生产经营情况比较复杂，财务会计核算的难易程度也不一样，很难以纳税义务发生日作为纳税日。由于纳税期限是纳税人履行缴纳税款义务的时间，是税务机关对纳税人征收税款的时间。因此，为了规范征收和缴纳行为，从方便纳税人缴纳税款、便于税务机关征收税款考虑，税收法律、行政法规对纳税期限作了规定。本条对纳税期限的规定是：纳税人、扣缴义务人应当按照法定期限缴纳或者解缴税款。这里所指的法定期限包括两种，一是法律、行政法规规定的缴纳税款和解缴税款的期限；二是税务机关依照法律、行政法规的规定确定的不同的纳税人和扣缴义务人缴纳税款和解缴税款的具体期限。比如，营业税暂行条例规定，营业税的纳税期限，分别为五日、十日、十五日或者一个月。纳税人的具体纳税期限，由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小分别核定；不能按照固定期限纳税的，可以按次纳税。纳税人以一个月为一期纳税的，自期满之日起十日内申报纳税；以五日、十日或者十五日为一期纳税的，自期满之日起五日内预缴税款，于次月一日起十日内申报纳税并结清上月应纳税款。扣缴义务人的解缴税款期限，比照纳税人的规定进行。按照法定期限缴纳税款，是纳税人依法履行纳税义务的一个重要内容；按照法定期限解缴税款，是扣缴义务人履行代扣、代收税款这一法定义务的一个重要内容。因此，纳税人、扣缴义务人要严格按照法律、行政法规规定的或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的期限缴纳或者解缴税款。对违反者，本法规定了法律责任。

本条第一款关于纳税人、扣缴义务人按照法定期限缴纳税款和解缴税款的规定，是针对一般情况而作的要求。本条第二款关于延期纳税是就特殊情况作的规定。首先，本条规定延期纳税的前提是纳税人因有特殊困难，不能按期缴纳税款，比如因自然灾害等不可抗力事件。至于哪些情况属于特殊困难，本法未作具体规定。其次，不是一经纳税人申请就可以延期纳税，延期纳税必须经省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局批准。即纳税人申请延期缴纳的税款如果属于中央税收，需要向省一级国家税务局提出延期纳税申请；纳税人申请延期缴纳的税款如果属于地方税收，需要向省一级地方税务局提出延期纳税申请。修改前的税收征管法规定延期纳税必须经县以上税务局（分局）批准，审批权限过低，执行中存在较大的随意性，有些延期纳税实际上往往转化为欠税。为了加强对延期纳税的管理，防止国家税款流失，这次修改将延期纳税的审批机关提高到省、自治区、直辖市税务局。再次，本条规定延期纳税的期限最长不得超过三个月。目的是防止长时间的延期纳税，以此达到不交税的目的。

 

第三十二条  纳税人未按照规定期限缴纳税款的，扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的，税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。

【释义】 本条是对纳税人延期缴纳税款、扣缴义务人延期解缴税款加收滞纳金的规定。

加收滞纳金是对纳税人未按时缴纳税款和扣缴义务人未按时解缴税款所实施的一种经济上的补偿性与惩罚性相结合的措施，是世界各国普遍采取的做法。所谓补偿性是指对任何迟延履行的金钱债务，都应当对债务人加收同期银行贷款利息，以补偿债权人在债务人迟延履行债务期间所受到的损失，体现公平原则。对纳税人超过规定的期限缴纳税款和对扣缴义务人超过规定的期限解缴税款的行为加收滞纳金，就是这个道理。所谓惩罚性，是指滞纳金的比例要高于银行同期贷款利率的比例。本条就滞纳金主要规定了以下内容：

一、加收滞纳金的前提：本条规定对纳税人、扣缴义务人加收滞纳金的前提是纳税人未按照规定期限缴纳税款，扣缴义务人未按照规定期限解缴税款。依法纳税是每个纳税人应尽的义务，按照法律、行政法规规定的时间缴纳税款是依法纳税的重要内容之一。按照法律、行政法规规定的时间解缴税款也是扣缴义务人必须履行的义务。根据本法规定，纳税人、扣缴义务人按照法律、行政法规规定的或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的期限，缴纳或者解缴税款。这是对纳税人、扣缴义务人缴纳税款或者解缴税款法定期限的规定。如果纳税人、扣缴义务人未按照法定期限缴纳或者解缴税款，就是违法行为，应当受到法律的制裁。本条规定对这种行为加收滞纳金，就是一种经济补偿和制裁措施。

二、关于滞纳金的比例：修改前的税收征收管理法规定，纳税人未按照规定期限缴纳税款，扣缴义务人未按照规定期限解缴税款，按日加收滞纳税款千分之二的滞纳金。千分之二的滞纳金，相当于年息73％，执行中纳税人难以承担。从国外的规定看，滞纳金一般只略高于银行贷款利息。考虑到我国的实际情况，既要使滞纳金起到补偿与惩罚的作用，又要考虑纳税人的实际负担能力，经反复研究，这次修改将滞纳金的比例改为万分之五，相当于年息18．25％。

 

第三十三条  纳税人可以依照法律、行政法规的规定书面申请减税、免税。

减税、免税的申请须经法律、行政法规规定的减税、免税审查批准机关审批。地方各级人民政府、各级人民政府主管部门、单位和个人违反法律、行政法规规定，擅自作出的减税、免税决定无效，税务机关不得执行，并向上级税务机关报告。

【释义】 本条是对减税、免税申请与审批程序的规定。

减税、免税是国家根据一定时期经济、社会等方面政策的需要，对特定行业、特定产品、特定纳税人所给予的减少征收或者免征应纳税款的鼓励性、照顾性措施，体现了国家税法的统一性与灵活性的结合。减税、免税是一种特殊的经济调节手段，一方面它会减少国家的财政收入，减轻或免除纳税人的税收负担；但另一方面，合理运用减税、免税这一措施，有利于兼顾纳税人的负担水平和产业结构等方面的调整，涵养税源，更好地发挥税收的经济杠杆作用。但是如果任意减税、免税，就会导致税收秩序混乱，国家税款流失。因此，必须要加强对减税、免税的管理。关于减税、免税问题，在我国现行的法律、行政法规中分为两种情况。一是在有些法律、行政法规中已经明确作出了规定。比如增值税暂行条例第十六条第一款规定对农业生产者销售的自产农业产品；避孕药品和用具；古旧图书；直接用于科学研究、科学试验和教学的进口仪器、设备；外国政府、国际组织无偿援助的进口物资和设备；来料加工、来件装配和补偿贸易所需进口的设备；由残疾人组织直接进口供残疾人专用的物品以及销售自己使用过的物品免征增值税。这些规定是法定减税、免税项目。二是法律、行政法规中没有规定减税、免税的具体项目，而是要求由国务院另行规定。比如增值税暂行条例第十六条第二款规定，除第一款规定（法定免税项目）外，增值税的免税、减税项目由国务院规定。任何地区、部门不得规定免税、减税项目。即减税、免税只能由法律、行政法规作出规定，或者法律、行政法规授权国务院作出规定，对减免税权限规定的非常严格。本条对减税、免税的申请与审批作了规定，具体内容是：

第一，从纳税人权利的角度规定纳税人可以依照法律、行政法规的规定书面申请减税、免税， 即纳税人有权依照法律、行政法规的规定向有关主管机关提出要求减税、免税的书面申请。第二，关于减税、免税申请的审批：即纳税人有依法提出申请减税、免税的权利，但这种权利的实现要经过有关部门的依法审批。本条没有具体规定哪个部门有权对减税、免税申请进行审批，而是笼统规定必须经法律、行政法规规定的减税、免税审查批准机关批准，具体还要看相应的规定。即有权对减税、免税申请进行审批的机关只能是法律、行政法规规定的机关。法定机关以外的任何机关、单位或者个人都无权对减税、免税申请进行审批。为此，本条又特别强调规定地方各级人民政府、各级人民政府主管部门、单位和个人违反法律、行政法规规定，擅自作出的减税、免税决定无效。将减免税审批权限定在法律、行政法规规定的机关，与对税收问题只能由法律、行政法规作出规定的要求是一致的。

本条在明确规定擅自作出的减税、免税决定无效的同时，又规定了税务机关的责任，即税务机关对违法的减税、免税决定不得执行，并向上级税务机关报告。从另一方面来讲，这也是税务机关的权力，即无论什么部门、单位或者人员，只要是违反法律、行政法规规定擅自作出的减免税决定，税务机关都有权依照本条的规定拒绝执行，并向上级税务机关报告。  

 

第三十四条  税务机关征收税款时，必须给纳税人开具完税凭证。扣缴义务人代扣、代收税款时，纳税人要求扣缴义务人开具代扣、代收税款凭证的，扣缴义务人应当开具。

【释义】 本条是对税务机关给纳税人开具完税凭证的规定。

完税凭证是证明纳税人已缴纳税款的凭证。向纳税人开具完税凭证，对于正确贯彻执行税收法律、行政法规，保证国家税款的及时入库，维护纳税人的合法权益，都具有重要意义。完税凭证的种类主要包括：1．各种完税证：比如通用完税证、定额完税证、限额完税证。2．缴款书：纳税人向税务机关申报后，由税务机关开具或纳税人自己填开，并由纳税人直接向国库经收处缴纳税款时使用的凭证。3．印花税票：是纳税人缴纳印花税的一种固定面值的有价证券。4．扣（收）税凭证：由扣缴义务人在代扣、代收税款时向纳税人开具的。5．其他完税证明。

本条对给纳税人开具完税凭证规定了两种情况。一是税务机关在征收税款时，必须给纳税人开具完税凭证。即给纳税人开具完税凭证是税务机关必须履行的职责。根据本法规定，国务院税务主管部门主管全国税收征收管理工作。各地国家税务局和地方税务局按照国务院规定的税收征收管理范围分别进行征收管理。因此，税务机关是中央税收和地方税收的征收管理机关。而依照法律、行政法规的规定缴纳税款是每个纳税人应尽的义务。税务机关向纳税人征收税款，在纳税人履行了纳税义务后给纳税人开具完税凭证，是对纳税人已经履行的纳税义务的一种形式上的证明。因此，本条要求税务机关在征收税款时，必须开具完税凭证。二是扣缴义务人代扣、代收税款时，纳税人要求扣缴义务人开具代扣、代收税款凭证的，扣缴义务人应当开具。即如果纳税人没有要求开具代扣、代收税款凭证，扣缴义务人就没有义务为其开具。这主要是因为扣缴义务人代扣、代收税款的情况比较复杂，有的税种代扣、代收对象相对集中，且数量比较多，而且一般来讲代扣、代收税款的数额比较小。比如单位在支付职工工资时依法代扣税款，多数职工都不要求单位开具完税凭证。因此，为了提高工作效率，减少税收成本，从实际情况出发，本条没有规定扣缴义务人必须开具代扣、代收税款凭证。但是扣缴义务人应当按照有关规定保存代扣代缴、代收代缴税款凭证，以备税务机关查核。根据本条的规定，如果纳税义务人向扣缴义务人提出开具代扣、代收税款凭证的要求，扣缴义务人就应当开具。因为在履行纳税义务后，要求扣缴义务人开具代扣、代收税款凭证，是纳税人的权利。在这种情况下，开具代扣、代收税款凭证则是扣缴义务人的责任。

 

第三十五条  纳税人有下列情形之一的,税务机关有权核定其应纳税额: 

（一）依照法律、行政法规的规定可以不设置帐簿的;

（二）依照法律、行政法规的规定应当设置帐簿但未设置的；

（三）擅自销毁帐簿或者拒不提供纳税资料的；

（四）虽设置帐簿，但帐目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以查帐的；

（五）发生纳税义务，未按照规定的期限办理纳税申报，经税务机关责令限期申报，逾期仍不申报的；

（六）纳税人申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的。

税务机关核定应纳税额的具体程序和方法由国务院税务主管部门规定。

【释义】 本条是对税务机关核定纳税人的应纳税额的规定。

核定税额征收税款是在不能以纳税人的帐簿为基础计算其应纳税额时，由税务机关核定其应纳税额的一种征税方法。这是我国税收征管工作中一直采用的一种方式，世界上许多国家对那些难以帐簿计征税款的纳税人也都采取核定税额的方法。本条规定税务机关有权核定纳税人应纳税额的情形是：

（一）依照法律、行政法规的规定可以不设置帐簿的：关于设置帐簿，根据本法规定，纳税人按照有关法律、行政法规和国务院财政、税务主管部门的规定设置帐簿。本法对哪些纳税人依法可以不设置帐簿，未作具体规定，而是要求按照有关法律、行政法规和国务院财政、税务主管部门的规定进行。对于不设置帐簿的，无法根据其帐簿记录计算应纳税额，所以本条规定由税务机关核定其应纳税额。

（二）依照法律、行政法规的规定应当设置帐簿但未设置的：与第一项相比，这一项也是未设置帐簿，但两者不同的是，第一项是依法可以不设置帐簿，而这项是依法应当设置帐簿但未设置的。

（三）擅自销毁帐簿或者拒不提供纳税资料的：根据本法规定，从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人必须按照国务院财政、税务主管部门规定的保管期限保管帐簿、记帐凭证、完税凭证及其他有关资料。擅自销毁帐簿，就是没有按照国务院财政、税务主管部门规定的保管期限保管帐簿。关于提供纳税资料，本法规定纳税人在进行纳税申报时，应当报送纳税申报表、财务会计报表以及税务机关根据实际需要要求纳税人报送的其他纳税资料。拒不提供纳税资料，就是违反本法规定，不将纳税资料提供给税务机关。

（四）虽设置帐簿，但帐目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以查帐的：这一项包括两种情况，一是设置了帐簿，但没有按照会计法及会计准则等有关规定进行记帐，帐目混乱；二是设置了帐簿，但是没有按照会计法及国家有关规定对有关凭证进行审核、保存，造成其成本资料、收入和费用凭证不全，难以查帐。

（五）发生纳税义务，未按照规定的期限办理纳税申报，经税务机关责令限期申报，逾期仍不申报的：依据本法规定，纳税人必须在法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的申报期限内办理纳税申报，报送纳税申报表、财务会计报表以及税务机关根据需要要求纳税人报送的其他纳税资料。如果纳税人未按照上述规定进行纳税申报，税务机关首先责令其限期申报，对逾期仍不申报的，根据本条规定，由税务机关核定其应纳税额。

（六）纳税人申报的计税依据偏低，又无正当理由的：这一项是本法修改新增加的内容。其含义是纳税人申报的计税依据，与其相同或者类似的纳税人相比，明显偏低，但是该纳税人又不能作出合理解释的。这主要是针对有的纳税人采用各种方法减少应纳税额而作的规定。

对属于上述情况的纳税人，本条一方面规定税务机关有权核定其应纳税额，另一方面，为了规范税务机关的行为，防止税务机关随意核定应纳税额，更加全面地保护纳税人的利益，本条又明确规定税务机关核定应纳税额的具体程序和方法由国务院税务主管部门规定。即税务机关核定应纳税额应当经过一定的程序，遵循一定的方法。国务院税务主管部门应当制定有关的规定。

 

第三十六条  企业或者外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用；不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税的收入或者所得额的，税务机关有权进行合理调整。

【释义】 本条是对关联企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用的规定。

关联企业，是指有下列关系之一的公司、企业、其他经济组织：(一)在资金、经营、购销等方面，存在直接或者间接的拥有或者控制关系；(二)直接或者间接地同为第三者所拥有或者控制；(三)其他在利益上具有相关联的关系。由于关联企业存在特定关系，使得有的纳税人利用其关联企业采取不正当手段转移利润，以达到逃避纳税的目的，严重损害了国家利益。为了加强征收管理，维护国家税收，防止利用关联企业逃避纳税，本条规定了以下内容：

第一，明确规定关联企业之间的业务往来应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款或者费用。独立企业之间的业务往来，是指没有关联关系的企业之间，按照公平成交价格和营业常规所进行的业务往来。这就要求纳税人有义务就其与关联企业之间的业务往来，向当地税务机关提供有关的价格、费用标准等资料。

第二，对不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款或者费用，而减少其应纳税的收入或者所得额的，规定税务机关有权进行合理调整。这是本条赋予税务机关的一项权力，以保证国家税收。一般来讲，具体的调整方法主要是：（一）纳税人与关联企业之间的购销业务，不按照独立企业之间的业务往来作价的，税务机关可以按照下列顺序和确定的方法调整其计税收入额或者所得额，核定其应纳税额：1．按照独立企业之间进行相同或者类似业务活动的价格；2．按照再销售给无关联关系的第三者的价格所应取得的收入和利润水平；3．按照成本加合理的费用和利润；4．按照其他合理的方法。（二）纳税人与关联企业之间融通资金所支付或者收取的利息，超过或者低于没有关联关系的企业之间所能同意的数额，或者其利率超过或者低于同类业务正常利率的，主管税务机关可以参照正常利率予以调整。（三）纳税人与关联企业之间提供劳务，不按照独立企业之间业务往来收取或者支付劳务费用的，主管税务机关可以参照类似劳务活动的正常收费标准予以调整。（四）纳税人与关联企业之间转让财产、提供财产使用权等业务往来，不按照独立企业之间业务往来作价或者收取、支付费用的，主管税务机关可以参照没有关联关系的企业之间所能同意的数额予以调整。

 

第三十七条  对未按照规定办理税务登记的从事生产、经营的纳税人以及临时从事经营的纳税人，由税务机关核定其应纳税额，责令缴纳；不缴纳的，税务机关可以扣押其价值相当于应纳税款的商品、货物。扣押后缴纳应纳税款的，税务机关必须立即解除扣押，并归还所扣押的商品、货物；扣押后仍不缴纳应纳税款的，经县以上税务局（分局）局长批准，依法拍卖或者变卖所扣押的商品、货物，以拍卖或者变卖所得抵缴税款。

【释义】 本条是关于对未依法进行税务登记和临时从事经营的纳税人征收税款的规定。

根据本法规定，从事生产、经营的纳税人自领取营业执照之日起30日内，持有关证件向税务机关申报办理税务登记。本条关于未按照规定办理税务登记的从事生产、经营的纳税人就是指未按照上述规定进行税务登记。临时从事经营的纳税人，主要是指小商贩的临时经营行为。对属于这两种情况的纳税人征收税款，本条的规定是：

一、由税务机关核定其应纳税额，并限期缴纳。本法第三十五条也规定税务机关有权核定纳税人应纳税额，但是与本条规定的角度不同。第三十五条规定的情况是纳税人依照本法规定进行了税务登记，但是因为未设置帐簿或者在帐簿的保管、记录、纳税申报等方面违反有关规定，使得税务机关不能查帐征收税款，因此，本法规定税务机关有权核定这些纳税人的应纳税额。本条的规定是针对纳税人没有进行税务登记以及临时从事经营而作的规定。税务登记是税收征收管理制度的基础，不进行税务登记，税务机关就无法及时、全面了解纳税人情况，无法对其进行日常的监督管理。为了堵塞税收漏洞，保证国家税收收入，本条赋予税务机关对这两种纳税人核定其应纳税额并限期缴纳的权力。

二、对限期不缴纳的，本条规定税务机关可以扣押其价值相当于应纳税额的商品、货物。即在税务机关核定其应纳税额，责令其限期缴纳而不缴纳的，税务机关可以采取扣押商品、货物的行政强制措施。扣押的范围仅限于扣押其价值相当于应纳税额的商品、货物。

三、在税务机关扣押商品、货物后缴纳税款的，税务机关必须立即解除所扣押的商品、货物。扣押后仍不缴纳的，经县以上税务局（分局）局长批准，拍卖或者变卖所扣押的商品、货物，以拍卖或者变卖所得抵缴税款。拍卖是以公开竞价的形式，将所扣押的商品、货物转让给最高应价者的买卖方式。变卖则不是采用公开竞价的形式，而是由有关部门按照有关规定进行收购。为了保护纳税人的利益，本条规定在扣押商品、货物后纳税人缴纳税款的，税务机关必须立即解除扣押；进行拍卖或者变卖必须经县以上税务局（分局）局长批准。

本条对未按照规定办理税务登记的从事生产、经营的纳税人和临时从事经营的纳税人征收税款，规定了由税务机关进行核定其应纳税额、扣押价值相当于应纳税额的商品和货物、依法拍卖或者变卖所扣押的商品和货物这三种征税措施，主要是为了保证国家税收。因为这些纳税人没有进行税务登记，具有隐蔽性、流动性，税务机关不易对其进行监管。因此，一旦发现这种情况，税务机关就要严格按照本条的规定执法。

 

第三十八条  税务机关有根据认为从事生产、经营的纳税人有逃避纳税义务行为的，可以在规定的纳税期之前，责令限期缴纳应纳税款；在限期内发现纳税人有明显的转移、隐匿其应纳税的商品、货物以及其他财产或者应纳税的收入的迹象的，税务机关可以责成纳税人提供纳税担保。如果纳税人不能提供纳税担保，经县以上税务局（分局）局长批准，税务机关可以采取下列税收保全措施：

（一）书面通知纳税人开户银行或者其他金融机构冻结纳税人的金额相当于应纳税款的存款；

（二）扣押、查封纳税人的价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产。

纳税人在前款规定的限期内缴纳税款的，税务机关必须立即解除税收保全措施；限期期满仍未缴纳税款的，经县以上税务局（分局）局长批准，税务机关可以书面通知纳税人开户银行或者其他金融机构从其冻结的存款中扣缴税款，或者依法拍卖或者变卖所扣押、查封的商品、货物或者其他财产，以拍卖或者变卖所得抵缴税款。

个人及其所扶养家属维持生活必需的住房和用品，不在税收保全措施的范围之内。

【释义】 本条是对税务机关在有根据认为从事生产、经营的纳税人有逃避纳税义务行为时，在法定纳税期前可以采取的征税措施及程序的规定。

本条关于税务机关采取有关措施的规定仅适用于从事生产、经营的纳税人。根据本法规定，从事生产、经营的纳税人是指企业，企业在外地设立的分支机构和从事生产、经营的场所，个体工商户和从事生产、经营的事业单位。对从事生产、经营的纳税人，本条规定税务机关在法定纳税期之前可以采取征税措施的前提是：税务机关有根据认为从事生产、经营的纳税人有逃避纳税义务行为。“有根据认为”就是要求税务机关要有从事生产、经营的纳税人逃避纳税义务行为的线索、证据，不能主观推断。在这个前提下，本条规定税务机关可以采取的征税措施和程序是：（一）责令限期缴纳税款，即责令从事生产、经营的纳税人在法定纳税期前限期缴纳税款。根据本法规定，纳税人应当根据法律、行政法规规定或者税务机关根据法律、行政法规的规定确定的期限缴纳税款，本条的规定是赋予税务机关要求纳税人在法定期限前限期缴纳税款的权力，以防止其逃税。（二）责成纳税人提供纳税担保。在责令纳税人限期缴纳税款这段期间，如果发现纳税人有明显的转移、隐匿其应纳税的商品、货物以及其他财产或者应纳税收入的迹象的，税务机关可以责成纳税人提供纳税担保，以保证期满时税款的征收。纳税人提供纳税担保有两种形式，一是由纳税人提供担保人进行纳税担保。纳税担保人，是指经税务机关认可的在中国境内具有纳税担保能力的公民、法人或者其他经济组织。国家机关不得作纳税担保人。二是纳税人以其所拥有的未设置担保的财产提供担保。（三）采取税收保全措施。如果纳税人不能提供纳税担保，经县以上税务局（分局）局长批准，税务机关可以采取税收保全措施。税收保全措施的具体内容是：1．书面通知纳税人开户银行或者其他金融机构冻结纳税人的金额相当于应纳税款的存款；2．扣押、查封纳税人的价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产。（四）在实施了税收保全措施后，如果纳税人在税务机关规定的限期内缴纳了税款，税务机关必须立即解除税收保全措施。（五）强制征收。在税务机关规定的限期期满仍未缴纳税款的，经县以上税务局（分局）局长批准，税务机关可以书面通知纳税人的开户银行或者其他金融机构从其冻结的存款中扣缴税款，或者依法拍卖或者变卖所扣押、查封的商品、货物或者其他财产，以拍卖或者变卖所得抵缴税款。本条规定的上述措施，是环环相扣的。税务机关必须严格依照本条规定的具体措施及程序执法。

另一方面，为了保证个人及其所扶养家属的生活，本条明确规定个人及其所扶养家属维持生活必需的住房和用品，不在税收保全措施的范围之内。

 

第三十九条  纳税人在限期内已缴纳税款，税务机关未立即解除税收保全措施，使纳税人的合法利益遭受损失的，税务机关应当承担赔偿责任。

【释义】 本条是对纳税人在限期内缴纳税款，税务机关未及时解除税收保全措施应当承担赔偿责任的规定。

根据本法规定，税务机关采取税收保全措施后，纳税人在税务机关规定的限期内缴纳应纳税款的，税务机关必须立即解除税收保全措施。因为采取税收保全措施的目的是防止纳税人转移应纳税的财产或者应纳税的收入，以保证国家税款的征收。如果纳税人在限期内缴纳了税款，就失去了继续采取保全措施的前提和意义。根据本法的规定，税务机关采取税收保全措施的具体内容是冻结纳税人的金额相当于应纳税款的存款和扣押、查封纳税人的价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产。这些措施直接关系到纳税人的生产经营，关系到纳税人的切身利益。如果纳税人在限期内缴纳税款，税务机关未立即解除税收保全措施，就会损害纳税人的合法权益。因此，本条规定，纳税人在限期内已缴纳税款，税务机关未立即解除税收保全措施，使纳税人的合法利益遭受损失的，税务机关应当承担赔偿责任。体现了对纳税人利益的保护。

关于行政机关及其工作人员违法行使职权，对公民、法人和其他组织的合法权益造成损害的，国家赔偿法规定了行政机关的赔偿责任。为了更加明确地规范税务机关的执法行为，保护纳税人的合法权益，本条对税务机关未依法解除税收保全措施使纳税人的合法利益遭受损失的，又作了承担赔偿责任的规定，即税务机关应当根据国家赔偿法的规定进行行政赔偿。另一方面，从纳税人角度，如果纳税人在限期内已缴纳税款，税务机关未立即解除税收保全措施，使纳税人合法利益遭受损失的，纳税人有权根据国家赔偿法的规定向税务机关提出赔偿要求。

 

第四十条  从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人未按照规定的期限缴纳或者解缴税款，纳税担保人未按照规定的期限缴纳所担保的税款，由税务机关责令限期缴纳，逾期仍未缴纳的，经县以上税务局（分局）局长批准，税务机关可以采取下列强制执行措施：

（一）书面通知其开户银行或者其他金融机构从其存款中扣缴税款；

（二）扣押、查封、依法拍卖或者变卖其价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产，以拍卖或者变卖所得抵缴税款。

税务机关采取强制执行措施时，对前款所列纳税人、扣缴义务人、纳税担保人未缴纳的滞纳金同时强制执行。

个人及其所扶养家属维持生活必需的住房和用品，不在强制执行措施的范围之内。

【释义】 本条是对税务机关对从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人、纳税担保人采取强制执行措施的规定。

本条关于税务机关采取强制执行措施的规定，只适用于从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人、纳税担保人。依照本法规定，从事生产、经营的纳税人是指企业、企业在外地设立的分支机构和从事生产、经营的场所，个体工商户和从事生产、经营的事业单位。扣缴义务人是指法律、行政法规规定负有代扣代缴、代收代缴税款义务的单位和个人。纳税担保人是指为纳税人缴纳税款提供担保的人。本条的具体规定是：（一）实施强制执行措施的前提是：从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人未按照规定期限缴纳税款或者解缴税款，纳税担保人未按照规定的期限缴纳所担保的税款，经税务机关责令限期缴纳，逾期仍未缴纳的，经县以上税务局（分局）局长批准，税务机关可以采取强制执行措施。根据本法规定，纳税人、扣缴义务人按照法律、行政法规的规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的期限缴纳税款或者解缴税款，这是纳税人、扣缴义务人必须履行的法定义务。纳税担保人是为纳税人缴纳税款提供担保的人，当纳税人不履行纳税义务时，纳税担保人就要按规定期限承担缴纳税款的义务。因此，本条对从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人、纳税担保人不按照规定的期限缴纳或者解缴税款的，规定由税务机关责令限期缴纳，逾期仍不缴纳的，税务机关可以采取强制执行措施，但必须要经县以上税务局（分局）局长批准。（二）实施强制执行措施的具体内容是：1．书面通知从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人、纳税担保人的开户银行或者其他金融机构从其存款中扣缴税款；2．扣押、查封、依法拍卖或者变卖从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人、纳税担保人价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产，以拍卖或者变卖所得抵缴税款。另一方面，由于这种强制执行是在从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人、纳税担保人超过规定期限缴纳税款的情况下进行的，因此，应当依法加收滞纳金。故本条规定税务机关在实行强制执行措施时，对从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人、纳税担保人未缴纳的滞纳金同时强制执行。

同时，为了保证个人及其所扶养家属的生活，本条明确规定，个人及其所扶养家属维持生活必需的住房和用品，不在强制执行措施的范围之内。

本条关于税务机关采取强制执行措施的规定，只能适用于从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人、纳税担保人，不适用于非生产、经营纳税人（从事生产、经营的纳税人以外的纳税人），即税务机关无权对非生产、经营纳税人采取强制执行措施。如果非生产、经营纳税人未依法缴纳税款，税务机关责令其限期缴纳而仍不缴纳，同时其对税务机关缴纳税款的决定又不依法提起行政诉讼的，根据行政诉讼法的规定，税务机关可以申请人民法院强制执行。

 

第四十一条  本法第三十七条、第三十八条、第四十条规定的采取税收保全措施、强制执行措施的权力，不得由法定的税务机关以外的单位和个人行使。

【释义】 本条是对行使税收保全措施、强制执行措施权力主体的规定。

本法第三十七条、第三十八条、第四十条对临时从事经营的纳税人以及从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人、纳税担保人未依法办理税务登记、未依法缴纳或者解缴税款的行为,规定税务机关有权采取税收保全措施和强制执行措施。采取税收保全措施和强制执行措施涉及到从纳税人的存款中扣缴税款，或者扣押、查封、拍卖、变卖纳税人相当于应纳税款的财产，因此，直接关系到这些纳税人的切身利益。为了保护纳税人的合法权益，保证依法实施本法规定的税收保全措施和强制执行措施，本条在第三十七条、第三十八条、第四十条规定的基础上，又单独规定一条，特别强调采取税收保全措施和强制执行措施的权力，只能由法定的税务机关行使，不得由法定的税务机关以外的单位和个人行使。法定的税务机关是指各级税务局、税务分局、税务所和按照国务院规定设立的并向社会公开的税务机构。

 

第四十二条  税务机关采取税收保全措施和强制执行措施必须依照法定权限和法定程序，不得查封、扣押纳税人个人及其所扶养家属维持生活必需的住房和用品。

【释义】 本条是对税务机关必须依法采取税收保全措施和强制执行措施的规定。

采取税收保全措施和强制执行措施，是保证国家税收的必要手段。同时，采取这些措施涉及到从纳税人的存款中扣缴税款，或者扣押、查封、拍卖、变卖纳税人相当于应纳税款的财产，直接关系到纳税人的切身利益。因此，本法在规定税务机关有权采取税收保全措施和强制执行措施的同时，对采取这些措施规定了严格的条件和程序。为了规范税务机关依法执行税收保全措施和强制执行措施，更好地保护纳税人的合法权益，本条又作了特别强调。本条对税务机关采取税收保全措施和强制执行措施的要求是：第一，必须依照法定权限和程序进行。比如本法规定了对纳税人采取税收保全措施和强制执行措施的条件，对符合这些条件的，必须经县以上税务局（分局）局长批准，才能采取这些措施。县以下税务机关无权作出采取税收保全措施和强制执行措施的决定。第二，在采取税收保全措施和强制执行措施时，不得查封、扣押纳税人个人及其所扶养家属维持生活必需的住房和用品。

 

第四十三条  税务机关滥用职权违法采取税收保全措施、强制执行措施，或者采取税收保全措施、强制执行措施不当，使纳税人、扣缴义务人或者纳税担保人的合法权益遭受损失的，应当依法承担赔偿责任。

【释义】 本条是对税务机关违法采取税收保全措施、强制执行措施，依法承担赔偿责任的规定。

税务机关采取税收保全措施、强制执行措施，是一种具体行政行为。如果税务机关及其工作人员违法对纳税人采取了这些措施，使纳税人的合法利益受到损失，税务机关应当按照国家赔偿法的规定进行行政赔偿。为了更加明确，从规范税务机关依法行政的角度，本条对税务机关的赔偿责任作了专条规定。

本法关于税务机关采取税收保全措施、强制执行措施的具体规定是：第一，采取税收保全措施、强制执行措施时要符合法定条件和程序：关于采取税收保全措施，本法规定：税务机关在有根据认为从事生产、经营的纳税人有逃避纳税义务行为的，可以在规定的纳税期之前，责令其限期缴纳应纳税款；在限期内发现纳税人有明显的转移、隐匿其应纳税的商品、货物以及其他财产或者应纳税的收入的迹象的，税务机关可以责成纳税人提供纳税担保。如果纳税人不能提供纳税担保，经县以上税务局（分局）局长批准，税务机关才可以采取税收保全措施。关于采取强制执行措施，本法规定：从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人未按照规定的期限缴纳或者解缴税款，纳税担保人未按照规定的期限缴纳所担保的税款，由税务机关责令限期缴纳，逾期仍未缴纳的，经县以上税务局（分局）局长批准，税务机关可以采取强制执行措施。第二，采取税收保全措施的具体内容要符合法律要求：本法规定的税收保全措施的具体内容是冻结纳税人的金额相当于应纳税款的存款和扣押、查封纳税人的价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产。本法规定的强制执行措施的具体内容是书面通知纳税人、扣缴义务人、纳税担保人开户银行或者其他金融机构从其存款中扣缴税款，扣押、查封、依法拍卖或者变卖纳税人价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产，以拍卖或者变卖所得抵缴税款。并对滞纳金同时强制执行。同时，个人及其所扶养家属维持生活必需的住房和用品不在税收保全措施和强制执行措施的范围之内。由于采取税收保全和强制执行措施，会直接影响到纳税人的生产经营，影响到纳税人的切身利益，因此，税务机关必须要严格依照本法的规定实施。

本条列举的税务机关在采取税收保全措施和强制执行措施中的违法行为是：1．滥用职权违法采取税收保全措施和强制执行措施：滥用职权是指超越法律规定的权限和程序而使用手中的职权，比如税务机关违反本法关于对从事生产、经营的纳税人采取税收保全措施、强制执行措施，需要经县以上税务局（分局）局长批准的规定而擅自采取措施；或者在有根据认为纳税人有逃避纳税义务行为的，未采取本法规定的责令限期缴纳应纳税款、责令提供纳税担保等措施而直接采取税收保全措施等。2．采取税收保全措施、强制执行措施不当：比如税务机关违反本法关于采取税收保全措施、强制执行措施时扣押、查封、依法拍卖或者变卖纳税人价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产的规定，而将扣押、查封的范围扩大到纳税人的所有财产，以致财产价值大大超过应纳税款等。根据本条规定，如果税务机关的上述违法行为致使纳税人、扣缴义务人、纳税担保人的合法权益遭受损失的，税务机关应当承担赔偿责任。即税务机关应当根据国家赔偿法的规定进行行政赔偿。

本条是从税务机关违法行使税收保全措施和强制执行措施应当承担赔偿责任的角度作的规定。另一方面，因税务机关违法行使职权而受到损害的纳税人、扣缴义务人、纳税担保人，有权依照国家赔偿法的规定向税务机关提出赔偿要求。

 

第四十四条  欠缴税款的纳税人或者他的法定代表人需要出境的，应当在出境前向税务机关结清应纳税款、滞纳金或者提供担保。未结清税款、滞纳金，又不提供担保的，税务机关可以通知出境管理机关阻止其出境。

【释义】 本条是对阻止欠税的纳税人或者其法定代表人出境的规定。

依照法律、行政法规的规定缴纳税款，是每个纳税人必须履行的义务。为了保证国家税收，防止纳税人采取出境的办法逃避纳税义务，本条作了离境清税的规定。第一，离境清税是欠缴税款的纳税人或者他的法定代表人出境前的法定义务。本条规定，欠缴税款的纳税人或者他的法定代表人需要出境的，应当在出境前向税务机关结清应纳税款、滞纳金或者提供担保。修改前的税收征管法没有对法定代表人的离境清税作出规定。为了规定的更加全面，这次修改增加了法定代表人的规定。因为纳税人包括个人和单位，法定代表人是一个单位的最高领导者，对单位的一切事情负总责，当然包括单位纳税问题。因此，欠缴税款的单位的法定代表人离境前也要进行离境清税。具体的清税内容是：结清应纳税款、滞纳金或者提供担保。结清应纳税款是指按照法律、行政法规的规定缴纳应纳税款；结清滞纳金是指按照法律、行政法规的规定或者税务机关按照法律、行政法规的规定确定的缴纳税款的期限届满次日起至纳税人实际缴纳税款之日止，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。提供担保是指欠缴税款的纳税人以其未设置担保的财产作为担保或者提供第三者作为其纳税担保人。

第二，对未结清税款，又不能提供担保的纳税人或者其法定代表人，税务机关可以通知出境管理机关阻止其出境。即对欠缴税款的纳税人或者其法定代表人不履行离境清税的义务的，税务机关虽然无权阻止其出境，但是税务机关有权通知出境管理机关阻止其出境，出境管理机关应当依照本条的规定执行。

 

第四十五条  税务机关征收税款，税收优先于无担保债权，法律另有规定的除外；纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押或者纳税人的财产被留置之前的，税收应当先于抵押权、质权、留置权执行。

纳税人欠缴税款，同时又被行政机关决定处以罚款、没收违法所得的，税收优先于罚款、没收违法所得。

税务机关应当对纳税人欠缴税款的情况定期予以公告。

【释义】 本条是对税收优先权的规定。

所谓税收优先权，是指税务机关征收税款与其他债权的实现发生冲突时，税款的征收原则上优先于其他债权的实现。关于税收优先权，各个国家有不同规定。有的国家规定国家税收具有绝对的优先权，即只要纳税人欠缴税款，无论其财产是否设定担保，都要首先保证国家税款的征收。有的国家规定国家税收具有相对优先权，即税收优先于无担保债权，对于国家税收与担保债权的关系，区分不同情况，作出不同的规定。本条对税收优先权作了以下规定：

一、税收优先于无担保债权，法律另有规定的除外。无担保债权是指未设定担保的债权，即债权人没有要求债务人以其财产设定抵押、质押等担保方式，以保证该债权的实现。根据本条的规定，如果纳税人既没有缴纳税款，又没有偿还对他人的未设定担保的债务，在这种情况下，应当首先保证国家税款的征收，即国家税款的征收要优先于未设定担保的第三人的债权，体现了公权优先的原则。但国家税收优先于无担保债权的原则并不是绝对的，有的法律根据特定情况，作了特殊规定。比如海商法对船舶的优先权作了特别规定。民事诉讼法关于破产财产清偿顺序的规定，虽然将国家税款规定在破产债权之前，但是将国家税款规定在破产企业所欠职工工资和劳动保险费用之后。公司法在规定公司解散清算后清偿公司债务时，也将国家税款规定在职工工资和劳动保险费用之后，以更加强调保护职工的利益。因此，为了与其他法律的规定相衔接，本条在规定国家税收优先于无担保债权的同时，规定了“法律另有规定的除外”。

二、规定了国家税收与抵押权、质押权和留置权的关系。抵押是指债务人或者第三人不转移财产的占有，将该财产作为债权的担保。债务人不履行债务时，债权人有权以该财产折价或者以拍卖、变卖该财产的价款优先受偿。质押是指债务人或者第三人将其动产移交债权人占有，将该动产作为债权的担保。债务人不履行债务时，债权人有权以该动产折价或者以拍卖、变卖该动产的价款优先受偿。留置是指因保管合同、运输合同、加工承揽合同使债权人占有债务人的动产，债务人不履行债务时，债权人有权留置该财产，以该财产折价或者以拍卖、变卖该财产的价款优先受偿。债权人要求债务人设定担保，目的就是保证其债权的实现。因此，设定担保的债权是受到特别保护的。比如民事诉讼法规定已作为银行贷款等债权的抵押物或者其他担保物的财产，银行和其他债权人享有就该抵押物或者其他担保物优先受偿的权利。抵押物或者其他担保物的价款超过其所担保的债务数额的，超过部分属于破产财产。即已设定担保的财产不属于破产财产，债权人可以优先受偿。为了保证国家税收，同时为了保证交易的安全，保护正当债权人的利益，本条对国家税款与纳税人以其财产设定担保的债权，作了以下规定：纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押或者纳税人的财产被留置之前的，税收应当优先于抵押权、质权、留置权执行。即纳税人虽然以其财产设定了抵押、质押或者纳税人的财产被留置，但是纳税人欠缴税款的情形是在其财产被设定抵押、质押或被留置之前就发生了，那么国家税款的征收应当优先于设定担保的债权的实现。即以二者发生的先后为标准确定二者的清偿顺序。因此，为了使有关当事人在经济往来中能够及时了解对方的纳税情况，以保护自己的利益，本条规定税务机关应当对纳税人欠缴税款的情况定期予以公告。

三、规定国家税款优先于罚款和没收违法所得。税收直接关系到国家的财政收入，关系到经济和社会的发展。因此，为了优先保证国家税收，本条规定纳税人欠缴税款，同时又被行政机关决定处以罚款、没收违法所得的，税收优先于罚款、没收违法所得。

 

第四十六条  纳税人有欠税情形而以其财产设定抵押、质押的，应当向抵押权人、质权人说明其欠税情况。抵押权人、质权人可以请求税务机关提供有关的欠税情况。

【释义】 本条是对欠税人以其财产设定抵押、质押时应当说明欠税情况及抵押权人、质权人可以请求税务机关提供有关欠税情况的规定。

现实生活中，随着各种经济行为的不断增加，各种融资业务也不断发展，许多纳税人财产大量地设置了抵押、质押，其中有些还是在欠缴税款的情况下用其资产进行抵押或质押的，这些纳税人既有以融资为目的，也有以偷逃税为目的。既然法律确立了国家税收优先的原则，那么抵押权人、质权人的权益又如何保护呢？抵押权人、质权人因不了解纳税人存在欠税情况而增加的风险怎样化解呢？为了保护税源，维护交易安全和当事人的合法权益，应当要求欠税的纳税人在进行抵押或质押时向对方说明自己的欠税情况。本条的规定正是为解决这一问题而给欠税人设定了一项法律义务，即纳税人有欠税情形而以其财产进行抵押、质押的，应当向抵押权人、质权人说明其欠税情况。这就是说，一旦纳税人存在着欠税情形而又要以其财产设定抵押、质押，纳税人必须主动向抵押权人、质权人说明其欠税情况。

从抵押权人、质权人角度讲，作为抵押权人、质权人应当事先了解纳税人的资信情况，考虑风险问题以后，再作是否设置担保的决定，这是对抵押权人、质权人本身最基本的要求。抵押权人、质权人不能强调不了解纳税人欠税情况的客观理由，来规避甚至不承担风险。至于如何了解纳税人的信用情况，则既可以采取自身调查的办法，也可以要求纳税人提供有关情况，还可以请求税务机关提供有关纳税人的欠税情况。因此与纳税人应当说明其欠税情况的义务相对应，作为抵押权人、质权人的一项法定权利，抵押权人、质权人可以请求税务机关提供有关纳税人的欠税情况。而税务机关作为政府的职能部门，为维护交易安全，保护抵押权人、质权人的合法权益，规范经济秩序、税收秩序，创造公平有序的社会经济环境，则一方面有义务通过一定的方式对纳税人欠缴税款的情况定期予以公告，另一方面也可以应抵押权人、质权人的请求提供纳税人有关欠税的情况。

 

第四十七条  税务机关扣押商品、货物或者其他财产时，必须开付收据；查封商品、货物或者其他财产时，必须开付清单。

【释义】 本条是对税务机关扣押或查封商品、货物或者其他财产时必须开付收据和清单的规定。

本条规定了两项制度，一是税务机关扣押商品、货物或者其他财产时，必须开付扣押收据的制度；二是税务机关查封商品、货物或者其他财产时，必须开付查封清单的制度。所谓扣押收据和查封清单，也就是税务机关在行使扣押权或查封权时，向当事人开具的证明扣押或查封了商品、货物或者其他财产的两种凭证。扣押收据和查封清单的主要内容一般包括以下几项：扣押、查封商品、货物和其他财产的日期；扣押、查封商品、货物和其他财产的数量、品种、规格、等级、金额或价值；扣押、查封商品、货物和其他财产的批准机关、批准人、执行人以及当事人的签字、盖章和执行地点等。税务机关依照法律的规定行使扣押权、查封权，是一项十分严肃而又认真的工作，因此必须建立一系列的法律制度，以确保这两种权力的正确行使，扣押或查封商品、货物或者其他财产时必须开付扣押收据和查封清单，就是上述制度的重要组成部分。

按照本条的规定，税务机关扣押商品、货物或者其他财产时，必须开付收据；查封商品、货物或者其他财产时，必须开付清单，这是税务机关的一项法定义务。如果税务机关在执行扣押、查封措施中，不给当事人开具扣押收据和查封清单，不仅会使当事人无法判别真伪，很容易给违法犯罪分子钻空子，而且也容易因事过境迁，无凭无据，引起不必要的纠纷，所以法律才有此强制性规定，对于违反法律这一规定的行为，当事人有权拒绝扣押或查封商品、货物或者其他财产。总之，这一规定对于约束税务机关严格依法行政，保护当事人的合法权益不受侵害，都具有重要意义，税务机关必须认真贯彻执行。

 

第四十八条  纳税人有合并、分立情形的，应当向税务机关报告，并依法缴清税款。纳税人合并时未缴清税款的，应当由合并后的纳税人继续履行未履行的纳税义务；纳税人分立时未缴清税款的，分立后的纳税人对未履行的纳税义务应当承担连带责任。

【释义】 本条是对纳税人有合并、分立情形应当缴清税款及未缴清税款由谁承担纳税义务的规定。

随着我国社会主义市场经济的发展和企业改革的深化，许多企业发展壮大了，还有一些企业正通过改制重组来寻求新的发展机遇，当然也有一小部分企业破产了，这些都是十分正常的符合优胜劣汰市场竞争规律的现象。可是确有一些纳税人借口企业改制重组甚至不惜搞假破产来逃避纳税义务，损害国家税收权益。一些纳税人借企业改制重组之机，拒绝履行纳税义务，致使改制重组前企业应纳税款无人承担，由于税务机关在企业改制重组前往往不知情，而改制重组后的企业，有的又拒绝承担改制重组前企业欠缴的税款，因而税务机关难以追缴税款，最终造成国家税收流失。在企业合并、分立等行为中，这种现象很普遍，特别是导致增值税、消费税流失尤为严重。为了防止企业改制重组中规避纳税义务，因此这次修订税收征管法新增加了本条的规定。

按照本条规定，纳税人有合并、分立情形的，应当向税务机关报告，并依法缴清税款。也就是说，当纳税人出现合并、分立情形时，必须马上向税务机关报告，并依法缴清税款，这是纳税人应尽的一项法律义务，如果纳税人没有向税务机关报告，也不依法缴清税款，那么就构成了违法行为，依法要承担相应的法律责任。鉴于实践中这种违法现象带有一定的普遍性，因此一方面税务机关有必要加强对纳税人的管理，随时掌握动态，另一方面有关部门也应给予必要的配合协助，例如在重组企业进行工商变更登记时，工商行政管理部门可考虑要求其提供完税证明，对于拿不出完税证明的，工商部门不给办理变更登记手续，通过类似的办法来促使有合并、分立情形的纳税人，履行向税务机关报告并依法缴清税款的义务。

本条同时规定，纳税人合并时未缴清税款的，应当由合并后的纳税人继续履行未履行的纳税义务；纳税人分立时未缴清税款的，分立后的纳税人对未履行的纳税义务应当承担连带责任。这样规定也是符合承担债务责任的一般原则的，根据我国民法通则的有关规定，企业法人分立、合并，它的权利和义务由变更后的法人享有和承担；负有连带义务的每个债务人，都负有清偿全部债务的义务，履行了义务的人，有权要求其他负有连带义务的人偿付他应当承担的份额。既然变更后的企业法人享受了原企业法人移转的权利，当然有义务承担原企业法人的责任，因此按照法律规定的承担债务责任的一般原则，明确纳税人合并时未缴清税款的，应当由合并后的纳税人继续履行未履行的纳税义务；纳税人分立时未缴清税款的，应当由分立后的纳税人对未履行的纳税义务承担连带责任是完全必要的。

 

第四十九条  欠缴税款数额较大的纳税人在处分其不动产或者大额资产之前，应当向税务机关报告。

【释义】 本条是对欠缴税款数额较大的纳税人义务的规定。

实际生活中，纳税人欠缴税款的原因比较复杂，一些纳税人受经济体制、财政体制和转轨时期经济运行的特殊性影响，效益不佳，欠税问题严重，对这类有特殊困难的欠税人法律允许经税务机关批准可以在一定时间内延期缴纳税款；还有一些欠缴税款的纳税人则是有钱故意不缴，逃避纳税义务，待税务机关查核后准备采取必要措施时早已闻风而逃，人去楼空，将其不动产或者大额资产处分掉，导致税款流失。因此为了掌握、控制欠税情况，防止税款流失，这次修订税收征管法新增加了本条的规定。

按照本条的规定，欠缴税款数额较大的纳税人在处分其不动产或者大额资产之前，应当向税务机关报告。这条规定给欠缴税款数额较大的纳税人增加了一项法律义务，即在他们处分其不动产或者大额资产之前，应当向税务机关报告，如果他们没有履行报告义务，就构成一种违法行为。实际上报告本身并不是目的，采取这种措施的真正用意，一方面是让税务机关及时掌握纳税人的动态，便于控制欠税情况，防止税款流失；另一方面也是督促纳税人自觉清缴欠税，而不能置欠缴国家大量税款于不顾，随意处分财产。鉴于这项制度刚刚建立，实践中还没有经验，所以本条只是作了原则性规定，对欠缴税款数额较大纳税人的标准及处分大额资产的数量等都未作具体规定，可由税务机关根据不同欠税人的实际情况分别提出要求，在实施办法中作出进一步规定。

 

第五十条  欠缴税款的纳税人因怠于行使到期债权，或者放弃到期债权，或者无偿转让财产，或者以明显不合理的低价转让财产而受让人知道该情形，对国家税收造成损害的，税务机关可以依照合同法第七十三条、第七十四条的规定行使代位权、撤销权。

税务机关依照前款规定行使代位权、撤销权的，不免除欠缴税款的纳税人尚未履行的纳税义务和应承担的法律责任。

【释义】 本条是对税务机关行使代位权、撤销权的规定。

由于原税收征管法只规定，纳税人欠缴应纳税款并采取了转移或者隐藏财产的手段，造成税务机关无法追缴欠税后果的，税务机关才能追究纳税人的法律责任，而对没有采取上述手段的欠税人，法律没有规定其应负的法律责任，致使许多欠税无法征收入库。而有的欠缴税款的纳税人仍然我行我素，置欠缴国家大量税款于不顾，经常进行高消费活动，或者擅自处置、浪费国家资产；也有的欠税人长期拖欠税款，又不积极行使自己的到期债权，甚至还有的以无偿转让财产或低价转让财产的方式，逃避偿还欠缴的税款，损害了国家税收。对此，应当规定税务机关可以行使代位权、撤销权，同时还应规定不能免除欠缴税款的纳税人尚未履行的纳税义务和相应的法律责任，所以这次修订税收征管法新增加了本条的规定。

代位权、撤销权本是合同保全制度的两种手段，是指在特殊条件下，合同也可以对合同以外的第三人发生效力，其中代位权是指在债务人怠于行使其债权，危及债权的实现时，债权人得代债务人行使其权利，即代替债务人对其债务人即第三人提起诉讼、请求第三人给付的权利；撤销权是指在债务人作出无偿处分财产或以明显低价处分财产给第三人而有害于债权人的行为时，债权人有请求人民法院予以撤销的权利。既然纳税义务从实质上可以被看作是纳税人对国家的一种债务，那么当欠缴税款的纳税人因怠于行使到期债权，或者放弃到期债权，对国家税收造成损害时，税务机关作为“债权人”国家的代表就应当享有代位权；当欠缴税款的纳税人因放弃到期债权或者无偿转让财产，或者以明显不合理的低价转让财产而受让人知道该情形，对国家税收造成损害时，税务机关就应当享有撤销权。将民事法律中行之有效的合同保全制度引进到税收征管法中来，赋予税务机关可以行使代位权、撤销权，既能有效保障国家的税收收入，又有助于防止和制止欠缴税款的纳税人的各种不法行为，不仅对于维护国家利益和社会公共利益具有重要意义，而且也标志了我国立法的进步和发展。

根据《合同法》第七十三条的规定，因债务人怠于行使其到期债权，对债权人造成损害的，债权人可以请求人民法院以自己的名义代位行使债务人的债权，但该债权专属于债务人自身的除外。代位权的行使范围以债权人的债权为限。债权人行使代位权的必要费用，由债务人承担。需要注意的是，税务机关依照这一条的规定行使代位权的要件有二：一是欠缴税款的纳税人怠于行使到期债权，或者放弃到期债权，也就是说，纳税人的债权必须是到期债权，如果不是到期债权，税务机关就不能证明纳税人是怠于行使或是放弃债权，当然也就不能行使代位权；二是纳税人的上述行为必须对国家税收造成了损害的后果，如果没有损害后果，同样谈不上行使代位权。还需要指出的是，代位权的行使必须由税务机关向人民法院提出，其行使范围以纳税人欠缴税款的数额为限。

根据《合同法》第七十四条的规定，因债务人放弃到期债权或者无偿转让财产，对债权人造成损害的，债权人可以请求人民法院撤销债务人的行为。债务人以明显不合理的低价转让财产，对债权人造成损害，并且受让人知道该情形的，债权人也可以请求人民法院撤销债务人的行为。撤销权的行使范围以债权人的债权为限。债权人行使撤销权的必要费用，由债务人承担。需要注意的是，税务机关依照这一条的规定行使撤销权的要件，在欠缴税款的纳税人无偿转让财产的情况下，是无偿转让财产的行为已经成立，且造成了损害国家税收的后果；在欠缴税款的纳税人以明显不合理的低价转让财产而受让人知道该情形的情况下，是以明显不合理的低价转让财产的行为已经成立，而受让人明知会损害国家税收，且造成了损害国家税收的后果。还需要指出的是，撤销权的行使也必须向人民法院起诉，换句话说这个权利必须经人民法院判决予以支持才能成立，而且申请人民法院撤销的也只能以纳税人欠缴税款的数额为限。

根据本条第二款的规定，税务机关依照前款规定行使代位权、撤销权的，不免除欠缴税款的纳税人尚未履行的纳税义务和应承担的法律责任。作出这一规定主要是考虑，一方面欠缴税款的纳税人对第三人的债权可能不足以抵偿其所欠缴的税款，即使税务机关行使了代位权、撤销权，纳税人仍有欠税，所以不能免除欠缴税款的纳税人尚未履行的那部分纳税义务；另一方面为防止税务机关陷入三角债、多角债的怪圈及为行使代位权、撤销权所必须承担的举证责任困难，如果有更为有效的手段可以达到让纳税人履行纳税义务的目的，税务机关就不一定必须行使代位权、撤销权，因此在赋予税务机关可以行使代位权、撤销权的同时，规定不免除欠缴税款的纳税人应承担的法律责任，其目的正在于以承担法律责任作为武器，促使欠缴税款的纳税人积极行使自己的债权，主动履行纳税的义务。

 

第五十一条  纳税人超过应纳税额缴纳的税款，税务机关发现后应当立即退还；纳税人自结算缴纳税款之日起三年内发现的，可以向税务机关要求退还多缴的税款并加算银行同期存款利息，税务机关及时查实后应当立即退还；涉及从国库中退库的，依照法律、行政法规有关国库管理的规定退还。

【释义】 本条是对退税的有关规定。

税务机关征收税款、纳税人缴纳税款是一项政策性强、技术难度高的经常性工作，在征纳税款的过程中，由于理解税法错误、计算错误、错用税率、调高税额或财务技术处理失当等各种原因，都有可能出现多征多缴税款的情况，那么对这部分多征多缴的税款应当如何处理呢？本条的规定为解决这一问题提供了两种途径，一种是由税务机关发现的多征税款，这种情况只要是税务机关本身发现的，就必须主动通知纳税人并立即办理退还手续，将纳税人超过应纳税额缴纳的税款马上退还；一种是由纳税人自己发现的多缴税款，对这种情况纳税人自结算缴纳税款之日起三年内，可以向税务机关提出退还的申请，要求税务机关退还多缴的税款并加算银行同期存款利息，税务机关经查实后认定确实是纳税人多缴了，就应当立即办理退还手续，将纳税人超过应纳税额缴纳的税款及加算的银行同期存款利息一并马上退还。

为了有效地保护纳税人的合法权益，我国一直对多征多缴的税款实行退税的制度，税务机关的现行做法是，对多征的税款需退还纳税人的，于发现或接到纳税人申请退款书之日起六十日内予以退还，也可按纳税人的要求抵缴下期应纳税款。需要注意的是，由纳税人自己发现的多缴税款，纳税人应当自结算缴纳税款之日起三年内向税务机关提出退还的申请，对于超过了三年时效期限提出的退税申请，税务机关将不再受理。

对于已经入库的多征多缴税款的退税办理程序，因涉及从国库中退库的问题，法律需要对这种行为加以规范，为此这次修订税收征管法新增加了有关内容，明确涉及从国库中退库的，依照法律、行政法规有关国库管理的规定退还。实践中根据有关国库管理的规定，一般是先由纳税人提出书面申请，并填写退税申请书，申述差错的原因和多缴税款的数额，同时提出原纳税凭证的号码、税款金额、缴库日期，报经原征收税务机关审核无误后，填制收入退还书，经上级税务机关审核批准，交纳税人持向代理金库的银行办理转帐手续，将退税转入纳税人开户银行存款内。税务机关必须严格按照国家规定的退库范围、提退手续和预算级次办理退税业务，不得截留应退还给纳税人的税款，更不得擅自制定提退政策和巧立提退名目提退税款。

 

第五十二条  因税务机关的责任，致使纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以要求纳税人、扣缴义务人补缴税款，但是不得加收滞纳金。

因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误，未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以追征税款、滞纳金；有特殊情况的，追征期可以延长到五年。

对偷税、抗税、骗税的，税务机关追征其未缴或者少缴的税款、滞纳金或者所骗取的税款，不受前款规定期限的限制。

【释义】 本条是对纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款补缴和追征期的规定。

税款征收的原则应该是将纳税人的应纳税款及时、足额地征缴入库，这是对税款征收在时间上和数量上的要求。所谓及时，是指纳税人要按规定的期限缴纳税款；所谓足额，是指必须依率计征、应收尽收，保证应收税款收齐，既不能多收少收，更不能不收。对于实际工作中由于征纳双方的疏忽、计算错误等原因造成的纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款，依法未征少征要补、未缴少缴要追。本条就是对纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款补缴和追征期的规定。

对于纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴的税款，因本属国家的既得利益，自应收归国库，这一点是毫无异议的，但是如果规定允许无限期的补缴和追征，则既不利于社会经济关系的稳定，又会给征纳双方带来许多不必要的麻烦和问题，一些国家的税收法律对此一般也是只规定了有限的补缴和追征期，例如法国规定为四年，但属税务欺诈行为的，可延长二年；英国规定为六年，但对偷税或欠税而犯罪的，则追溯无限期，对纳税人漏税而犯罪的，税务机关可追溯二十年；日本规定为六年；我国香港地区的规定也是六年。本条区别不同情况，对未缴或者少缴税款的补缴和追征期分别作出规定，既有利于法律的操作执行，也体现了法律的严肃公正。

按照本条第一款的规定，因税务机关的责任，致使纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以要求纳税人、扣缴义务人补缴税款，但是不得加收滞纳金。属于这种情况的，税务机关自纳税人、扣缴义务人应缴未缴或者少缴税款之日三年内发现的，可以要求纳税人、扣缴义务人补缴其未缴或者少缴的税款，但为体现承担自身应负的责任，不得加收滞纳金。

按照本条第二款的规定，因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误，未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以追征税款、滞纳金；有特殊情况的，追征期可以延长到五年。也就是说，因纳税人、扣缴义务人的责任造成的未缴或者少缴税款，税务机关自纳税人、扣缴义务人应缴未缴或者少缴税款之日起三年内发现的，可以向纳税人、扣缴义务人追征，并从应缴未缴或者少缴税款之日起计算加收滞纳金；有特殊情况的，追征期还可以延长到五年，这里所称的特殊情况，是指纳税人、扣缴义务人因计算错误等失误，未缴或者少缴、未扣或者少扣、未收或者少收税款，数额在十万元以上的。对这种数额较大的情况规定追征期延长到五年，主要是考虑如果一律以三年为限，可能会出现有的纳税人采取各种手段千方百计避开躲过这三年的现象，因此对一些特殊情况有必要将追征期延长到五年。

按照本条第三款的规定，对偷税、抗税、骗税的，税务机关追征其未缴或者少缴的税款、滞纳金或者所骗取的税款，不受前款规定期限的限制。也就是说，对于由偷税、抗税、骗税的违法犯罪行为所未缴或者少缴的税款、滞纳金或者所骗取的税款，税务机关可以无限期的追征，不受前款规定期限的限制，因此有偷税、抗税、骗税违法犯罪行为的单位和个人，不要心存侥幸，企图蒙混过“期”，此类违法犯罪行为永远也逃脱不了法律的制裁，这也是世界上许多国家的通常做法。

 

第五十三条  国家税务局和地方税务局应当按照国家规定的税收征收管理范围和税款入库预算级次，将征收的税款缴入国库。

对审计机关、财政机关依法查出的税收违法行为，税务机关应当根据有关机关的决定、意见书，依法将应收的税款、滞纳金按照税款入库预算级次缴入国库，并将结果及时回复有关机关。

【释义】 本条是对税务机关税款收缴入库行为的规定。

现实生活中由于受地方或部门利益驱动，一方面在税务机关内部存在着违反税收征收管理范围和混淆税款入库级次的问题，另一方面在有些非征税机关中也存在着不是把主要精力放在监督税务机关是否正确执行税收政策上，而是争抢税源，把税款作为国有资产流失、违纪金额、非法收入的名义入地方库参与分成的现象，这些问题和现象的存在，既干扰了分税体制的实施，又扰乱了正常的税收征管秩序。为了规范税务机关和有关机关的执法行为，规范税款收缴入库行为，保证税款及时足额按照规定的税收征收管理范围和预算级次征收入库，确保中央税收收入不受侵害，避免滋生腐败现象，这次修订税收征管法新增加了本条的规定。

按照本条第一款的规定，国家税务局和地方税务局应当按照国家规定的税收征收管理范围和税款入库预算级次，将征收的税款缴入国库。由于我国实行分税制，因此国家赋予了各级税务机关为完成其本身职责任务所需的相应管理权限和范围，各地国家税务局和地方税务局都有明确的职责分工，都应当按照国务院规定的税收征收管理范围分别进行征收管理，只有依法办事，国家税收政策的贯彻执行、税收征收管理的实现和税款的征解入库等任务才能顺利完成，所以国家税务局和地方税务局必须正确行使好各自的税收征收管理权限，按照国家规定的税收征收管理范围将征收的税款缴入国库。同时，国家税务局和地方税务局还必须按照国家规定的预算科目和预算级次将征收的税款及时足额缴入国库，不得混用预算科目和混淆预算级次，不得将中央收入混入地方库、将地方收入混入中央库，也不得以任何方式将属于本地税务局征收的税款转到异地税务局入库，更不允许擅自设立税款“过渡户”，占压、挪用甚至截留税款。税务机关违反规定擅自改变税收征收管理范围和税款入库预算级次的，依法要承担相应的法律责任。

按照本条第二款的规定，对审计机关、财政机关依法查出的税收违法行为，税务机关应当根据有关机关的决定、意见书，依法将应收的税款、滞纳金按照税款入库预算级次缴入国库，并将结果及时回复有关机关。这项规定确立了税务机关统一处理的制度。鉴于实践中存在着一些非征税机关擅自征税和处理税收违法案件的现象，扰乱了税收工作秩序，造成国家税款的流失，也使税务机关的独立执法主体地位和执法权限受到影响和冲击，为此本款明确规定，对审计机关、财政机关依法查出的税收违法行为，由税务机关根据有关机关的决定、意见书具体负责处理，依法将应收的税款、滞纳金按照税款入库预算级次缴入国库，并由税务机关将处理结果及时回复有关机关。

 

 第二部分 释义 第四章 税务检查 

 

第五十四条  税务机关有权进行下列税务检查：

（一）检查纳税人的帐簿、记帐凭证、报表和有关资料，检查扣缴义务人代扣代缴、代收代缴税款帐簿、记帐凭证和有关资料；

（二）到纳税人的生产、经营场所和货物存放地检查纳税人应纳税的商品、货物或者其他财产，检查扣缴义务人与代扣代缴、代收代缴税款有关的经营情况；

（三）责成纳税人、扣缴义务人提供与纳税或者代扣代缴、代收代缴税款有关的文件、证明材料和有关资料；

（四）询问纳税人、扣缴义务人与纳税或者代扣代缴、代收代缴税款有关的问题和情况；

（五）到车站、码头、机场、邮政企业及其分支机构检查纳税人托运、邮寄应纳税商品、货物或者其他财产的有关单据、凭证和有关资料；

（六）经县以上税务局（分局）局长批准，凭全国统一格式的检查存款帐户许可证明，查询从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人在银行或者其他金融机构的存款帐户。税务机关在调查税收违法案件时，经设区的市、自治州以上税务局（分局）局长批准，可以查询案件涉嫌人员的储蓄存款。税务机关查询所获得的资料，不得用于税收以外的用途。

【释义】 本条是对税务机关进行税务检查职权的规定。

税务检查是税务机关依据法律、行政法规的规定对纳税人、扣缴义务人等缴纳或代扣、代收税款及其他有关税务事项进行的审查、稽核、管理监督活动。税务检查是税务征收管理的一个主要环节。税务检查的主体是国家税务机关，其对象是负有纳税义务的纳税人和负有代扣代缴、代收代缴义务的扣缴义务人。税务检查是一种行政执法检查活动，是税务机关依法对相对人即纳税人、扣缴义务人是否正确履行纳税义务、扣缴税款义务的事实作单方面强制了解的行政执法行为。它涉及面广，情况复杂，直接影响相对人的权利和利益，因此，需要有直接的法律依据。本条的规定就是税务机关对纳税人、扣缴义务人进行税务检查的直接法律依据，它以法律的形式赋予税务机关对纳税人、扣缴义务人进行检查的权利。

税务检查不仅是一项严肃性、专业性的工作，也是一项经常性的工作，是国家赋予税务机关的法定职责。税务检查，在税务征收管理工作中处于一个非常重要的环节，是一个不可或缺的管理工作，搞好税务检查，有利于严肃税收法纪，加强税收征收管理，堵塞税收征管的漏洞，促进纳税人、扣缴义务人增强纳税意识，提高经营管理水平，具体来说，有以下重要作用：1．税务检查有助于国家宏观调控政策的实现，有助于促进国民经济健康、持续、快速发展。2．税务检查是检验纳税人、扣缴义务人主动、自觉、如实、及时纳税的重要手段。3．税务检查可以及时发现和揭露企业在经营管理上存在的问题，帮助企业改善经营管理，加强经济核算，提高经济效益。4．税务检查是检验、考核、总结税收工作的基本方法，是对整个征纳程序及效果进行最后检验的一种必要手段。

按照本条的规定，税务机关税务检查的具体职权是：

一、检查纳税人的帐簿、记帐凭证、报表和有关资料，检查扣缴义务人代扣代缴、代收代缴税款帐簿、记帐凭证和有关资料。无论是纳税人还是扣缴义务人，其经营活动，一般都是通过记帐和凭证、报表等有关资料反映出来，通过对帐簿、报表和有关凭证的检查，可以了解其业务经营活动是否合法，帐务记载是否真实、合法，核算是否正确，费用开支、成本列支是否符合规定的范围和标准，从而监督纳税人和扣缴义务人认真遵守财务制度，严格财经纪律。税务机关对帐簿、凭证、报表和有关资料进行税务检查，其主要目的是审查纳税人、扣缴义务人的依法纳税情况，从而实行法律监督。

税务机关对纳税人的帐簿、记帐凭证、报表和有关资料进行检查时，主要应根据税法，按照税种、税率等计算税款的要素逐项进行审查，检查其计税依据是否真实、合法，适用税率是否准确，所计算的税款是否确实等；税务机关对扣缴义务人代扣代缴、代收代缴税款帐簿、记帐凭证和有关资料进行检查时，主要查清代扣代缴、代收代缴税款手续是否符合有关规定和要求，代扣代缴、代收代缴税款的计算是否正确，是否将扣缴税款按规定期限及时解缴入库，有无挪用现象，扣缴的税款与帐簿记载是否相符等。

二、到纳税人的生产、经营场所和货物存放地检查纳税人应纳税的商品、货物或者其他财产，检查扣缴义务人与代扣代缴、代收代缴税款有关的经营情况。这是纳税检查的一个非常必要的环节，通过实地的检查了解，可以掌握纳税人、扣缴义务人的实际生产、经营情况是否与财务处理、记录以及纳税人的申报相符，从中掌握规律，发现问题，促进纳税人和扣缴义务人如实申报和如实进行财务记载。由于纳税人、扣缴义务人的生产、经营的情况各不相同，因而对其生产、经营场所的检查也分为几种不同情况：

（一）检查纳税人的生产、经营场所。纳税人的生产、经营场所大体有生产、加工、商品买卖等不同情况，因此又分为：

1．检查纳税人的生产场所。纳税人的生产场所是应税产品的生产地点和实现生产过程的空间条件。由于产品生产数量、材料消耗量等都对应纳税款产生影响，所以税务检查应对生产场所的生产管理制度是否健全，各种统计资料是否真实，各种材料、产品转移交接手续是否完备进行重点检查。

2．检查纳税人的加工单位和场所。纳税人的加工单位和场所，是纳税人把生产任务或产品加工委托其他单位和地方完成的地方。它往往和纳税人所在的单位和场所不一致。从现代化生产的特点讲，协作加工生产是生产专业化、社会化的必然结果，这就使企业之间产生了更多的联系。但是这种协作、加工生产又往往被偷税、逃税者视作偷税、逃税活动的机会和条件，因此，税务机关必须把对受托协作加工单位和场所的检查作为税务检查的重点。检查的主要内容应是：加工的原材料、半成品是否与发出的数量一致；加工完成的零部件、半成品是否全部发回；加工中的溢料是否退还，或作价抵加工费；是否有将加工材料、半成品挪作它用等。委托加工单位也要建立健全规章制度，加强对加工材料、应税产品的管理。

3．检查纳税人的商品买卖经营场所。商品买卖经营场所是城乡商品流通的集散地，也是国家税源的集中地。在我国市场经济日益发展的情况下，商品买卖经营场所数量必然剧增，商品销售方式也会不断变化，因此税务机关要加强对商品买卖场所的税务检查，以防止国家税款的流失。一般说来，城市商品买卖经营的商店、市场管理较好，帐簿、凭证较齐全，税务机关对其进行税务检查时，主要根据帐簿记载，检查商品买卖场所和商品库存场所的实物流转、存量是否与帐簿记录相符等。而城乡个体工商业户、集贸市场由于情况复杂，应是商品买卖场所检查的重点。检查的内容主要有：对已建立帐簿的业主主要检查买卖经营场所的商品、货物是否与帐簿记载相符，有无帐外经营。对无帐或帐簿不健全的业主则要详细查明进货的数量、品种、单价、金额等，并根据纳税人的具体情况征收税款。

（二）检查纳税人的商品、货物存放地点。由于纳税人的生产、经营情况不同，销售方式不同，其商品、货物（包括原材料、在产品、半成品、产成品、设备、其他财产等），往往有不同的存放地点，所以必须到现场去进行税务检查。根据财务会计制度规定，对商品货物存放地存放的各种货物，必须建立、健全帐簿和保管、收发制度，并逐笔进行登记、记帐和管理。税务机关对此进行检查，应侧重于存放地实物量与帐簿记载量的核对，以便发现有无丢失和帐外存货现象。同时，对存放地点货物的管理制度，货物的质量等情况也要进行必要的检查。对于存放在外单位、外地的货物，则要进行跟踪检查，防止纳税人通过藏匿、转移来达到偷税、逃税的目的。

三、责成纳税人、扣缴义务人提供与纳税或者代扣代缴、代收代缴税款有关的文件、证明材料和有关资料。纳税人、扣缴义务人提供的与纳税或者代扣代缴、代收代缴税款有关的文件、证明材料和有关资料，是税务机关了解和掌握税收征管情况的直接依据。因此，必须要求提供资料者要遵照及时、准确、全面和合法的原则。实践中通过税务检查，曾揭露出不少假福利工厂、假校办工厂、假集体企业等，它们冒名顶替，以假乱真，享受着国家与此有关的税收优惠政策，使国家税收大量流失。出现这种情况的一个重要原因，就是纳税人或扣缴义务人向税务机关提供的有关证明和资料有相当部分是虚假的。责成纳税人、扣缴义务人必须提供与纳税、扣缴税款有关的真实文件、证明和资料，就以法律形式赋予了税务机关指定或要求纳税人、扣缴义务人提供与纳税、扣缴税款有关资料的行政执行权力；而纳税人、扣缴义务人则必须向税务机关提供与纳税有关的文件、证明和资料，这是纳税人、扣缴义务人的法定义务。如果纳税人、扣缴义务人不提供税务机关要求的与纳税、扣缴税款有关的文件、证明和资料，就要承担相应的法律责任，受到法律制裁，当然，税务机关也不能随意行使这项权力，它必须在审核批准纳税人和扣缴义务人的某些申请或对其进行税务检查等税收征管活动时才能行使。

四、询问纳税人、扣缴义务人与纳税或者代扣代缴、代收代缴税款有关的问题和情况。税务机关在进行税务检查活动中，对所了解到的问题和情况，往往需要向纳税人、扣缴义务人作进一步调查了解，才能搞清问题，查实情况，以便作出正确的决定，因此有必要赋予税务机关询问纳税人、扣缴义务人与纳税或者代扣代缴、代收代缴税款有关的问题和情况的权利，这也是税务检查中不可缺少的工作环节。当然，税务人员在行使税务检查询问权利时，要按照税务行政执法的规范要求来进行。如在询问时必须出示税务检查证件，只能询问与纳税、扣缴税款有关的问题和情况；事先告知纳税人、扣缴义务人必须提供真实情况，若故意提供假情况者要承担法律责任；询问笔录要与纳税人或扣缴义务人核对，如有遗误，纳税人或扣缴义务人可补充或改正；经核对无误的笔录，需由笔录人和纳税人或扣缴义务人双方签字盖章才有效。本法也明确规定了纳税人、扣缴义务人必须如实、全面、及时地回答税务检查人员提出的问题，这是纳税人、扣缴义务人应承担的法律义务。

五、到车站、码头、机场、邮政企业及其分支机构检查纳税人托运、邮寄应纳税商品、货物或者其他财产的有关单据、凭证和有关资料。税务检查中，为了全面、准确掌握和了解纳税人、扣缴义务人的业务活动情况，税务机关可到车站、码头、机场、邮政企业检查应税商品、货物，这是赋予税务机关的又一项重要行政执法权力。车站、码头、机场、邮政企业，都是商品流通和集散的地方，这些地方商品流动性大、数量多、品种杂，不易控管，常常发生偷、逃税情况，税务机关到这些地方检查可以较全面、准确地掌握纳税人产销相互衔接的情况，堵塞税款流失漏洞。

税务机关在交通要道和邮政企业进行税务检查时，也必须按税务行政执法的规范要求来进行，如必须出示税务检查证件，无税务检查证件的，纳税人或当事人有权拒绝检查。从检查的内容来看，应主要检查纳税人托运、邮寄应税商品、货物的有关单据、凭证和资料，审查其合法、真实性。同时对应税商品、货物的实物进行检查，如发现其数量与发票、货运单据所载不符时，税务机关可向当事人进行询问，并根据事实和证据予以处理，需要补交税款的，令其立即补缴税款，在税款未缴纳以前，税务机关还可视其具体情况，依法扣押相当于税款数额的商品、货物，待缴纳税款后放行。实践证明，税务机关到车站、码头、机场和邮政企业进行税务检查或设立税务检查站，是行之有效的检查形式。当然，这也需要车站、码头、机场和邮政企业所属的单位和部门予以积极配合，协助税务机关在交通要道和邮政企业对过往的应税商品、货物的税务检查，这是法律规定的这些部门应尽的义务。

六、经县以上税务局（分局）局长批准，凭全国统一格式的检查存款帐户许可证明，查询从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人在银行或者其他金融机构的存款帐户。税务机关在调查税收违法案件时，经设区的市、自治州以上税务局（分局）局长批准，可以查询案件涉嫌人员的储蓄存款。税务机关查询所获得的资料，不得用于税收以外的用途。存款帐户，是纳税人、扣缴义务人进行生产、经营和履行纳税义务的一个非常重要的显示器。在市场经济条件下，货币是进行商品流通结算的媒介，而存款帐户又是反映业主货币运动的重要所在，纳税人、扣缴义务人的生产、经营活动和货币收付都和存款帐户有着十分密切的联系，如原材料的采购、商品的销售、工资的支付、税款的缴纳以及红利的分配等。在银行或者其他金融机构的存款是纳税人、扣缴义务人存放在银行或者其他金融机构的货币资金。纳税人、扣缴义务人在生产经营活动中各项经济活动款项的支付大多是通过在银行或者其他金融机构的存款结算，税务机关通过对纳税人、扣缴义务人在银行或者其他金融机构的存款进行查询，就能比较准确地掌握纳税人、扣缴义务人的实际收入和支付情况。有些重大偷税、逃税等违法案件的线索往往是从查询银行或者其他金融机构的存款帐户得到的，在税务查帐、生产经营现场检查中发现的许多可疑情况，也大多可以在银行或者其他金融机构的存款帐户查询中得到澄清和证实。因此，需要赋予税务机关银行或者其他金融机构存款帐户的查询权，税务机关可以根据具体情况的需要，依法对纳税人、扣缴义务人的存款帐户进行查询。

同时，本条对税务机关行使存款帐户、储蓄存款的查询权也作了严格的限制性规定，这对保护纳税人的合法权益，维护国家的利益都是非常必要的。具体来讲，税务机关检查纳税人、扣缴义务人在银行或者其他金融机构的存款帐户、储蓄存款时必须遵循以下原则：一是凡查询从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人在银行或者其他金融机构的存款帐户，需经县以上税务局（分局）局长批准，未经县以上税务局长批准，税务检查人员不得进行查询，同时还必须凭全国统一格式的检查存款帐户许可证明；二是只有在调查税收违法案件时，经设区的市、自治州以上税务局（分局）局长批准，才可以查询案件涉嫌人员的储蓄存款。由于储蓄存款受到国家法律保护，银行为储户保密是其建立信誉、保证业务发展的前提条件，严格对储蓄存款的查询，有利于防止权力被滥用而侵犯到公民的合法权益；三是税务机关查询所获得的资料，不得用于税收以外的用途。由此可见，对税务机关查询存款帐户、储蓄存款职权的行使，本法规定了严格的程序限制和规范制约，税务机关必须依法办事，不得滥用存款帐户、储蓄存款的查询权，更不得将查询所获得的资料用于税收以外的用途。

 

第五十五条  税务机关对从事生产、经营的纳税人以前纳税期的纳税情况依法进行税务检查时，发现纳税人有逃避纳税义务行为，并有明显的转移、隐匿其应纳税的商品、货物以及其他财产或者应纳税的收入的迹象的，可以按照本法规定的批准权限采取税收保全措施或者强制执行措施。

【释义】 本条是对税务机关在税收检查时可以采取税收保全措施或者强制执行措施的规定。

税务机关在对从事生产、经营的纳税人以前年度的纳税情况进行检查时，经常发现纳税人有逃避纳税义务的行为，待税务机关查清后，纳税人已经预先将财产转移、隐匿，使税务机关无法追缴税款。按照原税收征管法关于税收保全措施和强制执行措施的规定，税务机关只能在尚未超过纳税期的情况下，在有根据认为纳税人有逃避义务行为时，对其采取税收保全措施或者强制执行措施。在现实生活中，税务机关很难做到监控纳税人尚未超过纳税期的行为，而往往是在检查纳税人前一年或者前二三年的纳税情况时发现问题的。在这种情况下，同样赋予税务机关采取税收保全措施或者强制执行措施的权力，对于查处税收违法行为，追缴偷漏税款，具有重要意义。因此，这次修订税收征管法新增加了本条的规定。

根据本条的规定，税务机关对从事生产、经营的纳税人以前纳税期的纳税情况依法进行税务检查时，发现纳税人有逃避纳税义务行为，并有明显的转移、隐匿其应纳税的商品、货物以及其他财产或者应纳税的收入的迹象的，可以按照本法规定的批准权限分别采取下列税收保全措施或者强制执行措施：

一、可以采取的税收保全措施。对于从事生产、经营的纳税人，经县以上税务局（分局）局长批准，可以书面通知其开户银行或者其他金融机构冻结其金额相当于应纳税款的存款；扣押、查封其价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产。对于个人及其所扶养家属维持生活必需的住房和用品，本法规定不在税收保全措施的范围之内。这样规定体现了法律对从事生产、经营的纳税人采取税收保全措施的慎重态度。

二、可以采取的强制执行措施。对于从事生产、经营的纳税人，经县以上税务局（分局）局长批准，可以书面通知其开户银行或者其他金融机构从其存款中扣缴税款；扣押、查封、依法拍卖或者变卖其价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产，以拍卖或者变卖所得抵缴税款。税务机关采取强制执行措施时，对纳税人未缴纳的滞纳金同时强制执行。同时本法也规定，个人及其所扶养家属维持生活必需的住房和用品，不在强制执行措施的范围之内。这样规定亦体现了法律对从事生产、经营的纳税人采取强制执行措施的慎重态度。

 

第五十六条  纳税人、扣缴义务人必须接受税务机关依法进行的税务检查，如实反映情况，提供有关资料，不得拒绝、隐瞒。

【释义】 本条是对纳税人、扣缴义务人接受税务检查义务的规定。

按照本条的规定，纳税人、扣缴义务人在税务机关实施税务检查过程中应履行的义务主要有两方面，一是纳税人、扣缴义务人必须接受税务机关依法进行的税务检查，这里所讲的“依法”，是指税务机关应当根据法律、行政法规的规定，依照法定的职权和法定的程序来进行税务检查，换句话说，纳税人、扣缴义务人对违反法律、行政法规规定的或不符合法律、行政法规规定范围和程序的税务检查，都有权拒绝接受。例如，本法规定税务机关派出的人员进行税务检查时，应当出示税务检查证件，那么对于未出示税务检查证件的，纳税人、扣缴义务人就有权拒绝检查。二是纳税人、扣缴义务人必须如实反映情况，提供有关资料，不得拒绝、隐瞒，这是对纳税人、扣缴义务人在接受税务机关依法进行的税务检查过程中的要求。税务检查的主要对象是纳税人、扣缴义务人的生产、经营情况，通常这些情况是通过帐簿、资料及其他实物形态等反映出来的，因此纳税人、扣缴义务人在接受税务机关的检查时向税务机关提供的情况和资料是否真实、准确，直接影响到税务检查的结果，影响到国家的税收收入及纳税人、扣缴义务人自身的利益，只有如实反映情况，提供有关资料，才能保证税务检查这种行政执法活动有效进行，任何拒绝税务检查和隐瞒情况及资料的行为，都是违反税务管理的违法行为，对这种行为税务机关可以依法给予一定的处罚。

大多数国家一般也都是将纳税人、扣缴义务人接受税务机关依法进行的税务检查，如实反映情况，提供有关资料，不得拒绝、隐瞒，作为一项义务在法律中加以明确规定，并对违反这一义务的行为规定要承担相应的法律责任。例如美国国内税收法典规定，为了核实纳税申报书，补充纳税申报书内容，确定和征收应缴纳的税款，财政部长或其代表有权检查帐簿、凭证、记录或其他有关的资料，或者传唤纳税人或有关人员提供这些帐簿、凭证、记录或其他资料，并提供证言。英国税收管理法规定，国内税务局有广泛的权力要求纳税人就不论以其自己或他人的名义取得的应税利润或收益呈送报表，对所呈报的报表之准确性不满意时，它可要求呈报帐目的抄件或者要求将一定时间里所有帐簿、帐目和文件准备好以供检查。土耳其法律规定，纳税人以及与纳税人有关系的企业和个人都有义务在税务局需要时提供确实的资料。我国台湾地区的税捐稽征法也规定，税务机关可以要求有关机关、团体和个人提供有关课税资料，或通知纳税人到达其办公处所咨询，被调查者不得拒绝。

总之，纳税人、扣缴义务人必须接受税务机关依法进行的税务检查，如实反映情况，提供有关资料，不得拒绝、隐瞒，这是法律规定的义务，纳税人、扣缴义务人应当认真遵守，否则依法要承担相应的法律责任。

 

第五十七条  税务机关依法进行税务检查时，有权向有关单位和个人调查纳税人、扣缴义务人和其他当事人与纳税或者代扣代缴、代收代缴税款有关的情况，有关单位和个人有义务向税务机关如实提供有关资料及证明材料。

【释义】 本条是对税务机关调查权利及有关单位和个人提供信息义务的规定。

为了维护国家税收权益，堵塞税收漏洞，制止偷漏抗税行为，必须加强税收检查，大力开展协税护税，为此本条规定了两层意思：一是赋予了税务机关一项权力，即有权向有关单位和个人调查纳税人、扣缴义务人和其他当事人与纳税或者代扣代缴、代收代缴税款有关的情况；二是为有关单位和个人设定了一项义务，即与税务机关依法进行税务检查有密切联系的单位和个人，如工商行政管理、计划、物价、邮电、交通部门和金融机构，以及与被检查人有来往的第三方当事人，应当支持、协助税务机关开展工作，有义务向税务机关如实反映被检查人的情况，提供有关资料及证明材料。

在法律中规定税务机关的调查权利及有关单位和个人提供信息的义务，是世界各国的普遍做法，例如美国国内税收法典规定，为了核实纳税申报书，补充纳税申报书内容，确定和征收应缴纳的税款，财政部长或其代表可以传唤保存记录的第三者，要求提供在传唤令中指明的人的经营交易记录（包括帐簿、凭证、或其他资料）。保存记录的第三者是指，银行或其他储蓄机构；消费者报告代理机构；通过信用卡提供贷款的人；经纪人、律师或会计师。英国税收管理法规定，税务检查官可以向银行发出通知，要求银行在通知注明的期限内提交某一年度内通过该银行支付的尚未扣缴所得税的全部存款利息的报表，提供利息收款人的姓名和住址，注明利息的数额。税务专员可以要求银行提供有关任何人从英国证券获得收益的资料。俄罗斯联邦税收基本法规定，银行、信用社和其他企业有义务向相应的税务机关提供有关纳税人财务和经济活动情况的资料。澳大利亚所得税课税法典规定，税务机关有权从现金交易者、金融机构、律师公司或其他个人那里获得与纳税人纳税情况相关的资料。印度所得税法规定，税务官员可以要求任何人包括银行官员提供有关的资料，或者提供加以核实的银行帐户和有关事项的报告。我国台湾地区的税捐稽征法也规定，经财政部核准，税务人员可以向金融机构调查纳税人与各金融机构的资金往来记录。税务机关向邮政储金机关调查与欠税人有关的邮政划拨帐户记录，应报经财政部核准。

从我国实际情况来看，原税收征管法只规定了税务机关进行税收检查时，有关部门和单位应当支持、协助，如实反映情况，提供有关资料和证明材料，虽然这一规定对配合税务机关加强征收管理工作，打击偷漏抗税行为，也起到了一定的积极保障作用，但是由于没有从权力和义务的角度去规范，实践中也确实存在着一些不配合税务机关依法履行税收检查职责，甚至妨害、阻挠、拒绝税务机关调查纳税人、扣缴义务人和其他当事人与纳税或者代扣代缴、代收代缴税款有关的情况，不如实提供有关资料及证明材料的现象，使国家的税收权益得不到应有的保障，有的还导致了极为严重的后果，因此这次修订税收征管法对上述规定进行了补充完善，使之更具有刚性和力度，一方面赋予了税务机关依法进行税务检查时，向有关单位和个人调查纳税人、扣缴义务人和其他当事人与纳税或者代扣代缴、代收代缴税款有关情况的权力；另一方面也明确了有关单位和个人向税务机关如实提供有关资料及证明材料的义务。

 

第五十八条  税务机关调查税务违法案件时，对与案件有关的情况和资料，可以记录、录音、录像、照相和复制。

【释义】 本条是对税务违法案件调查取证手段的规定。

税务机关调查税务违法案件是综合性、技术性、政策性和法律性极强的执法活动，它往往需要采取多种调查取证手段来综合进行。所谓调查取证手段，也就是税务机关和税务人员调查税务违法案件时，对与案件有关的情况和资料所运用的技术方法。调查税务违法案件最为基本的手段是查帐，所以查帐就成为调查税务违法案件最基本的方法。随着税务案件日趋增多、日渐复杂的客观现实，在调查税务违法案件时，对与案件有关的情况和资料，仅靠传统的手工记录等简单取证手段，已日益与调查税务违法案件的时间性、可靠性不相适应，同时科学技术的发展，也为采取更为先进的取证手段提供了可能。因此本条规定，税务机关调查税务违法案件时，对与案件有关的情况和资料，可以采用记录、录音、录像、照相和复制等现代技术手段来进行，这是对税务机关调查税务违法案件取证手段的规定。

赋予税务机关在调查税务违法案件时可以采取上述必要的取证手段，是基于调查税务违法案件具有经常性、及时性、准确性等特点考虑的。在日常的征收管理工作中，税务违法案件随时都可能发生，为了有利于这些案件的及时、正确的处理，税务机关必须投入大量的人力、物力和精力进行调查，收集违法案件的证据，而这些证据能否及时取得，并保证其真实、准确，直接关系到税务违法案件处理的结果，尤其是现在正大力提倡税务机关应依法行政，提高执法水平，因此有必要使税务机关拥有记录、录音、录像、照相和复制等取证手段。这里特别需要注意的是，按照本条的规定，税务机关使用这些手段时，应当根据案件的性质，通常来讲，这些手段只适用于税务违法案件的调查，而不适用于一般的税务检查对象；而且调查取证的对象必须是与税务违法案件有关的情况和资料，不能随意扩大化，更不能将所了解的情况和取得的资料用于税务违法案件处理以外的非法用途。

 

第五十九条  税务机关派出的人员进行税务检查时，应当出示税务检查证和税务检查通知书，并有责任为被检查人保守秘密；未出示税务检查证和税务检查通知书的，被检查人有权拒绝检查。

【释义】 本条是对税务检查人员进行税务检查时义务和责任及被检查人权利的规定。

税务检查是一项政策性强、专业性高的税收管理工作，是目的性极强的执法活动。为了正确贯彻执行税收法律，加强税收征收管理，保障国家税收收入，保护纳税人和扣缴义务人的合法权益，规范税务检查行为，确保税务检查的质量，税务检查必须严格遵守法律的规定，按照法定的程序进行。本法在对税务检查的内容和范围等作了具体而明确规定的同时，对税务人员如何依法行使税务检查权也作出了具体规定，使我国税务检查工作走上法制化的轨道。

根据本条的规定，税务机关派出的人员进行税务检查时，应当出示税务检查证和税务检查通知书，并有责任为被检查人保守秘密；未出示税务检查证和税务检查通知书的，被检查人有权拒绝检查。这一规定包括三层含义：一是明确了税务机关派出的人员进行税务检查时必须向被检查人出示税务检查证和税务检查通知书；二是规定了税务机关派出的人员有为被检查人保守秘密的责任；三是赋予了被检查人对于未出示税务检查证和税务检查通知书的检查有权拒绝。

为了适应税收征管工作涉及面广、流动性强、税务人员单独工作、直接与纳税人发生经济关系等特殊要求，国家为执行税务检查权的税务人员制发了全国统一式样的税务检查证，它是税务人员行使税务检查权的身份证明。税务检查证的内容一般包括：持证人的姓名、性别、年龄、制发单位的名称和印章以及检查证件的使用说明等。税务检查通知书是税务机关对被检查人进行检查以前给被检查人的告知检查的书面文件，通知书内容是告知被检查人具体的检查时间、内容、范围，以便被检查人做好接受税务检查的必要准备。目前在税收征管工作中，对税务检查证和税务检查通知书的制发和使用，已经逐步形成了一套比较完整的制度。税务人员进行税务检查时向被检查人出示税务检查证和税务检查通知书，这样做在很大程度上避免了给一些披着税务人员外衣的违法犯罪分子提供违法犯罪活动的机会，也是对税务人员严格按法定程序办事的依法行政观念的培养。对于不出示或没有税务检查证和税务检查通知书而进行的税务检查，纳税人、扣缴义务人和其他当事人都有权利拒绝。

要求税务人员为被检查人保守秘密，是本条规定的又一个内容。这里所说的“保守秘密”，是指税务人员不得将从检查中所取得的被检查人的生产、经营情况以及其他需要保密的内容泄露给与案件查处无关的单位和个人，以保护被检查人的合法权益不受侵害。在实际工作中，对被检查人的经济情况、商业秘密等不得泄露给无关的第三者，这一点应引起广大税务检查人员的重视，如税务检查人员到银行检查纳税人的存款帐户时，就必须为储户保守秘密，否则一方面可能影响到银行的信誉，更主要的是可能会使该纳税人在生产、经营活动中处于不利的竞争地位，从而受到利益上的损害。规定了税务机关派出的人员有为被检查人保守秘密的责任，能够起到保障被检查人的合法权益、促进税务机关正确行使税收检查权的作用。

 

 第二部分 释义 第五章 法律责任

 

第六十条  纳税人有下列行为之一的，由税务机关责令限期改正，可以处二千元以下的罚款；情节严重的，处二千元以上一万元以下的罚款：

（一）未按照规定的期限申报办理税务登记、变更或者注销登记的；

（二）未按照规定设置、保管帐簿或者保管记帐凭证和有关资料的；

（三）未按照规定将财务、会计制度或者财务、会计处理办法和会计核算软件报送税务机关备查的；

（四）未按照规定将其全部银行账号向税务机关报告的；

（五）未按照规定安装、使用税控装置，或者损毁或者擅自改动税控装置的。

纳税人不办理税务登记的，由税务机关责令限期改正；逾期不改正的，经税务机关提请，由工商行政管理机关吊销其营业执照。

纳税人未按照规定使用税务登记证件，或者转借、涂改、损毁、买卖、伪造税务登记证件的，处二千元以上一万元以下的罚款；情节严重的，处一万元以上五万元以下的罚款。

【释义】 本条是对纳税人违反税务登记、帐簿、凭证管理规定应承担的法律责任的规定。

一、纳税人不得违反本法有关税务登记、帐簿、凭证管理的规定。对纳税人的税务登记、帐簿、凭证管理是税收征收管理的基础工作，对于增强纳税人的纳税意识，税务部门掌握税源，保证纳税资料的真实、完整，保障纳税人正确计税具有重要作用。本法对纳税人的税务登记、帐簿、凭证管理作出了一系列具体规范，同时，本条对违反税务登记、帐簿、凭证管理的行为的处罚作出了规定。本条规定的违反税务登记、帐簿、凭证管理的行为主要包括：

1．未按照规定的期限申报办理税务登记、变更登记或者注销登记的。根据本法的有关规定，从事生产、经营的纳税人自领取营业执照之日起30日内，持有关证件，向税务机关申报办理税务登记。非从事生产、经营的纳税人也应当按照国务院的规定办理税务登记。从事生产、经营的纳税人，税务登记内容发生变化的，自工商行政管理机关办理变更登记之日起30日内或者在向工商行政管理机关申请办理注销登记之前，持有关证件向税务机关申报办理变更或者注销税务登记。纳税人必须按照上述规定，在法定的期限内办理税务登记、变更登记或者注销登记。

2．未按照规定设置、保管帐簿或者保管记帐凭证和有关资料的。根据本法和有关法律、行政法规的规定，从事生产、经营的纳税人应当自领取营业执照之日起15日内设置帐簿，包括总帐、明细帐、日记帐及其他辅助性帐簿。生产经营规模小又确无建帐能力的个体工商户，可以聘请注册会计师或经税务机关认可的财会人员代为建帐和办理帐务。从事生产、经营的纳税人必须按照国务院财政、税务主管部门规定的保管期限保管帐簿、记帐凭证、完税凭证及其他有关资料。这一保管期限通常为10年。纳税人应当按照上述规定设置、保管帐簿或者保管记帐凭证和有关资料。

3．未按照规定将财务、会计制度或者财务、会计处理办法和会计核算软件报送税务机关备查的。根据本法第二十条的规定，从事生产、经营的纳税人的财务、会计制度或者财务会计处理办法和会计核算软件，应当报送税务机关备案。纳税人违反上述规定的，应当按照本条的规定予以处罚。

4．未按照规定将其全部银行账号向税务机关报告的。根据本法第十七条的规定，从事生产、经营的纳税人应当按照国家有关规定，持税务登记证件，在银行或者其他金融机构开立基本存款帐户和其他存款帐户，并将其全部帐户向税务机关报告。纳税人违反上述规定的，应当按照本条的规定进行处罚。

5．未按照规定安装、使用税控装置，或者损毁、擅自改动税控装置的。根据本法第二十三条的规定，国家根据税收征收管理的需要，积极推广使用税控装置。纳税人应当按照规定安装、使用税控装置，不得损毁或者擅自改动税控装置。纳税人违反上述规定的，应当按照本条的规定进行处罚。

6．不办理税务登记的。应当办理税务登记的纳税人，在规定的期限内不办理税务登记，经税务机关责令限期改正，逾期仍不改正的，应当按照本条的规定进行处罚。

7．未按照规定使用税务登记证件，或者转借、涂改、损毁、买卖、伪造税务登记证件的。根据本法和有关法律、行政法规的规定，纳税人办理税务登记后，其税务登记证件只限纳税人本人使用，应当予以妥善保管，并在其营业场所醒目位置悬挂。纳税人不得为谋取非法利益或者不缴、少缴税款，而转借、买卖、伪造、涂改、损毁税务登记证件。同时，纳税人在办理纳税事项时应当按照规定持有、出示税务登记证件，纳税人还应当按照规定办理验证、换证手续。纳税人未按照规定使用税务登记证件，或者转借、涂改、损毁、买卖、伪造税务登记证件的，应当按照本条的规定进行处罚。

二、对纳税人违反税务登记、帐簿、凭证管理行为的处罚。

1．纳税人未按照规定的期限申报办理税务登记、变更登记或者注销登记的，未按照规定设置、保管帐簿或者保管记帐凭证和有关资料的，未按照规定将财务、会计制度或者财务、会计处理办法和会计核算软件报送税务机关备查的，未按照规定将其全部银行账号向税务机关报告的，未按照规定安装、使用税控装置，或者损毁、擅自改动税控装置的，由税务机关责令限期改正。同时税务机关可以对违法行为人处二千元以下的罚款，情节严重的，处二千元以上一万元以下的罚款。

2．纳税人不办理税务登记的，由税务机关责令限期改正，即要求不办理税务登记的纳税人在税务机关限定的期限内办理税务登记。纳税人逾期不改正的，经税务机关提请，由工商行政管理机关吊销其营业执照，取消其从事生产、经营活动的资格。

3．纳税人未按照规定使用税务登记证件，或者转借、涂改、损毁、买卖、伪造税务登记证件的，处二千元以上一万元以下的罚款，情节严重的，处一万元以上五万元以下的罚款。此外，纳税人转借、涂改、损毁、买卖、伪造税务登记证件，构成犯罪的，还可以根据刑法的规定追究其刑事责任。根据《刑法》第二百八十条的规定，伪造、变造、买卖税务登记证件的，构成伪造、变造、买卖国家机关公文、证件、印章罪。对犯本罪的，处三年以下有期徒刑、拘役、管制或者剥夺政治权利；情节严重的，处三年以上十年以下有期徒刑。

 

第六十一条  扣缴义务人未按照规定设置、保管代扣代缴、代收代缴税款帐簿或者保管代扣代缴、代收代缴税款记帐凭证及有关资料的，由税务机关责令限期改正，可以处二千元以下的罚款；情节严重的，处二千元以上五千元以下的罚款。

【释义】 本条是对扣缴义务人违反帐簿、凭证管理规定应承担的法律责任的规定。

一、扣缴义务人应当按照规定设置、保管帐簿、记帐凭证和有关资料。根据本法及有关法律、行政法规的规定，扣缴义务人应当自税收法律、行政法规规定的扣缴义务发生之日起十日内，按照所代扣、代收的税种，分别设置代扣代缴、代收代缴税款帐簿。帐簿是指由一定格式、相互连缀的帐页组成，用来序时地、分类地全面记录和反映一个单位经济业务的会计簿籍。代扣代缴、代收代缴税款帐簿包括总帐、明细帐、日记帐以及其他辅助性帐簿。扣缴义务人应当根据合法、有效的凭证记帐，进行核算。代扣代缴、代收代缴税款帐簿、记帐凭证、报表、完税凭证及其他有关纳税资料应当保存十年。由于记帐凭证是会计核算的基础，帐簿是记录各项经济活动、保存会计数据资料的重要工具，扣缴义务人代扣代缴、代收代缴税款的活动都可以通过帐簿、记帐凭证及其他有关纳税资料反映出来，扣缴义务人所使用的记帐凭证、帐簿及其他纳税资料是否真实可靠,直接关系到代扣代缴、代收代缴税款活动的真实性、合法性。加强对扣缴义务人的凭证、帐簿管理具有十分重要的意义。因此，扣缴义务人应当按照规定设置、保管代扣代缴、代收代缴税款帐簿，保管代扣代缴、代收代缴税款记帐凭证及有关资料。

二、扣缴义务人违反帐簿、凭证管理规定应承担的法律责任。根据本条规定，扣缴义务人违反帐簿、凭证管理规定的行为主要包括二种，一是未按照规定设置代扣代缴、代收代缴税款帐簿，即未按照规定的期限、帐簿种类和要求设置有关帐簿的行为。二是未按照规定保管代扣代缴、代收代缴税款帐簿、记帐凭证及有关资料，即未按照规定的期限和要求保管帐簿、记帐凭证及有关资料。这里所说的有关资料主要包括会计报表、完税凭证及其他与代扣代缴、代收代缴税款有关的资料。扣缴义务人有上述违反帐簿、凭证管理规定行为的，由税务机关责令限期改正，扣缴义务人应当根据税务机关的责令限期改正决定，在限定的时间内，设置代扣代缴、代收代缴税款帐簿，按照要求保管代扣代缴、代收代缴税款帐簿、记帐凭证及有关资料。同时税务机关可以对违法行为人处二千元以下的罚款，情节严重的，处二千元以上五千元以下的罚款。

 

第六十二条  纳税人未按照规定的期限办理纳税申报和报送纳税资料的，或者扣缴义务人未按照规定的期限向税务机关报送代扣代缴、代收代缴税款报告表和有关资料的，由税务机关责令限期改正，可以处二千元以下的罚款；情节严重的，可以处二千元以上一万元以下的罚款。

【释义】 本条是对纳税人、扣缴义务人未按照规定的期限办理纳税申报、报送有关资料应承担的法律责任的规定。

一、纳税人、扣缴义务人应当按照规定的期限向税务机关办理纳税申报、报送有关资料。纳税申报是纳税人为了正确履行纳税义务，将已发生的纳税事项向税务机关提出书面报告的一项税收征收管理制度。纳税申报是纳税人向国家履行纳税义务的法定手续，是税务机关确定应征税款，开具纳税凭证，限期纳税，进行税务检查的主要依据。这一制度对于提高税款征缴效率和纳税人主动纳税意识，加强税收征收管理具有十分重要的作用。纳税人、扣缴义务人应当按照规定的期限向税务机关办理纳税申报、报送有关资料。纳税人办理纳税申报时，应当如实填写纳税申报表，并根据不同情况相应报送下列有关证件、资料：1．财务、会计报表及其说明材料；2．与纳税有关的合同、协议书；3．外出经营活动税收管理证明；4．境内或者境外公证机构出具的有关证明文件；5．税务机关规定应当报送的其他有关证件、资料。扣缴义务人向税务机关报送代扣代缴、代收代缴税款报告时，应当如实填写代扣代缴、代收代缴税款报告表，并报送代扣代缴、代收代缴税款的合法凭证以及税务机关规定的其他有关证件、资料。本条所说的“规定的期限”，是指纳税人、扣缴义务人的纳税申报期限，即税收实体法律、行政法规规定的或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的纳税人、扣缴义务人向税务机关申报应纳或者应缴税款的期限。根据有关法律、行政法规的规定，我国一些基本税种的纳税申报期限如下：1．增值税的纳税期限分别为一日、三日、五日、十日、十五日或者一个月。纳税人以一个月为一期纳税的，自期满之日起十日内申报纳税；以一日、三日、五日、十日或者十五日为一期纳税的，自期满之日起五日内预缴税款，于次月一日起十日内申报纳税并结清上月应纳税款。2．营业税的纳税期限，分别为五日、十日、十五日或者一个月。纳税人以一个月为一期纳税的，自期满之日起十日内申报纳税；以五日、十日或者十五日为一期纳税的，自期满之日起五日内预缴税款，于次月一日起十日内申报纳税并结清上月应纳税款。扣缴义务人的解缴税款期限，比照上述规定执行。3．消费税的纳税期限分别为一日、三日、五日、十日、十五日或者一个月。纳税人以一个月为一期纳税的，自期满之日起十日内申报纳税；以一日、三日、五日、十日或者十五日为一期纳税的，自期满之日起五日内预缴税款，于次月一日起十日内申报纳税并结清上月应纳税款。4．个人所得税扣缴义务人每月所扣的税款、自行申报纳税人每月应纳的税款，都应当在次月七日内缴入国库，并向税务机关报送纳税申报表。工资、薪金所得应纳的税款，按月计征，由扣缴义务人或者纳税义务人在次月七日内缴入国库，并向税务机关报送纳税申报表。个体工商户的生产、经营所得应纳的税款，按年计算，分月预缴，由纳税义务人在次月七日内预缴，年度终了后三个月内汇算清缴，多退少补。对企事业单位的承包经营、承租经营所得应纳的税款，按年计算，由纳税义务人在年度终了后三十日内缴入国库，并向税务机关报送纳税申报表。纳税义务人在一年内分次取得承包经营、承租经营所得的，应当在取得每次所得后的七日内预缴，年度终了后三个月内汇算清缴，多退少补。从中国境外取得所得的纳税义务人，应当在年度终了后三十日内，将应纳的税款缴入国库，并向税务机关报送纳税申报表。5．缴纳企业所得税，按年计算，分月或者分季预缴。月份或者季度终了后十五日内预缴，年度终了后四个月内汇算清缴，多退少补。纳税人应当在月份或者季度终了后十五日内，向其所在地主管税务机关报送会计报表和预缴所得税申报表；年度终了后四十五日内，向其所在地主管税务机关报送会计决算报表和所得税申报表。

二、纳税人、扣缴义务人未按照规定的期限办理纳税申报、报送有关资料应承担的法律责任。纳税人未按照规定的期限办理纳税申报和报送纳税资料的，或者扣缴义务人未按照规定的期限向税务机关报送代扣代缴、代收代缴税款报告表和有关资料的，由税务机关责令限期改正，纳税人、扣缴义务人应当按照税务机关的要求，在限定的时间内办理纳税申报、报送扣缴税款报告表和有关资料。同时税务机关可以对违法行为人处二千元以下的罚款；情节严重的，可以处二千元以上一万元以下的罚款。这里需要说明的是，按照本条规定予以处罚的行为是纳税人、扣缴义务人未按照规定期限办理纳税申报、报送有关资料的行为，这种行为的违法行为人虽然未在规定期限内办理纳税申报，但是并未造成不缴或者少缴税款的后果。如果纳税人不进行纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，应当按照本法第六十四条第二款的规定进行处罚。如果经税务机关责令限期改正，纳税人、扣缴义务人逾期仍拒不申报，或者进行虚假纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，属于偷税行为，应当按照本法第六十三条的规定进行处罚。

 

第六十三条  纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

扣缴义务人采取前款所列手段，不缴或者少缴已扣、已收税款，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

【释义】 本条是对纳税人、扣缴义务人偷税行为的处罚规定。

一、偷税的行为特征。所谓偷税是指行为人采取隐秘手段，蒙蔽税务机关，不缴或者少缴应纳税款的行为。本条规定的偷税行为主要包括三种，一是通过伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证等手段，不缴或者少缴应纳税款的行为。所谓伪造帐簿，是指违反会计法和国家统一的会计制度的规定，根据伪造或者变造的虚假会计凭证填制会计帐簿，或者不按要求登记帐簿，或者对内对外采用不同的确认标准、计量方法等手段登记会计帐簿的行为。所谓变造帐簿，是指采取涂改、挖补或者其他手段改变会计帐簿的真实内容的行为。所谓伪造记帐凭证，是指以虚假的经济业务或者资金往来为前提，填写、制作记帐凭证的行为。所谓变造记帐凭证，是指采取涂改、挖补以及其他方法改变记帐凭证真实内容的行为。所谓隐匿，是指故意转移、隐藏应当保存的帐簿、记帐凭证的行为。所谓故意销毁，是指故意将依法应当保存的帐簿、记帐凭证予以毁灭的行为。二是通过在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，不缴或者少缴应纳税款的行为。所谓多列支出，是指在帐簿上填写超出实际支出的数额以冲抵或减少实际收入的数额。所谓不列、少列收入，是指瞒报或者少报收入，并在帐簿上作虚假登记，以不缴或者少缴应纳税款的行为。三是经税务机关通知而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的行为。所谓经税务机关通知而拒不申报，指的是应当依法办理纳税申报的纳税人，不按照法律、行政法规的规定办理纳税申报，并经税务机关通知，仍拒不申报的行为。所谓进行虚假的纳税申报，是指纳税人在进行纳税申报的过程中，制造虚假情况，不如实填写或者提供纳税申报表、财务会计报告及其他纳税资料的行为。根据本条第二款的规定，偷税行为的行为人一般为纳税人，但是，扣缴义务人采取伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知而拒不申报或者进行虚假的纳税申报等手段，不缴或者少缴已扣、已收税款的，也是一种偷税行为。

二、依法追究偷税行为人的行政责任。对纳税人、扣缴义务人偷税的，首先由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，以纠正偷税人的违法行为，保证国家税收不受损失。同时应当由税务机关对其处以不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款。原税收征收管理法对偷税行为的处罚，并没有规定下限。在实践中，有的税务机关在处理偷税案件时，出于各种因素，对违法行为人给予较轻的罚款处罚的情况较为普遍，这不利于警戒偷税人，不利于维护国家税收征收管理秩序。这次修改，对偷税行为的罚款处罚规定了“百分之五十”这一下限。

三、依法追究偷税行为人的刑事责任。根据《刑法》第二百零一条的规定，纳税人采取伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报的手段，不缴或者少缴应纳税款，偷税数额占应纳税额的百分之十以上不满百分之三十并且偷税数额在一万元以上不满十万元的，或者因偷税被税务机关给予二次行政处罚又偷税的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处偷税数额一倍以上五倍以下罚金；偷税数额占应纳税额的百分之三十以上并且偷税数额在十万元以上的，处三年以上七年以下有期徒刑，并处偷税数额一倍以上五倍以下罚金。扣缴义务人采取上述手段，不缴或者少缴已扣、已收税款，数额占应缴税额的百分之十以上并且数额在一万元以上的，依照上述规定处罚。对多次犯有偷税行为，未经处理的，按照累计数额计算。单位犯本罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，依照上述规定处罚。

 

第六十四条  纳税人、扣缴义务人编造虚假计税依据的，由税务机关责令限期改正，并处五万元以下的罚款。

纳税人不进行纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款。

【释义】 本条是对纳税人、扣缴义务人编造虚假计税依据和纳税人不进行纳税申报不缴或者少缴应纳税款行为的处罚规定。

一、纳税人、扣缴义务人编造虚假计税依据应承担的法律责任。计税依据又称计税基础，是课税对象的数量或数额标准，是计算应征税款的直接依据。计税依据一般根据其课税对象的物理形态或者价值形态，分别适用从量定额的计税方法和从价定率的计税方法。我国主要税种的计税依据如下：1．增值税的计税依据为纳税人销售货物或者应税劳务的销售额，该销售额为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用，但是不包括收取的销项税额。2．消费税的计税依据为纳税人销售应纳税商品的销售额或者销售数量。该销售额为纳税人销售应税消费品向购买方收取的全部价款和价外费用。销售数量为纳税人销售应税消费品的数量，比如纳税人销售黄酒、啤酒的吨数、销售汽油、柴油的升数等。3．营业税的计税依据为纳税人的营业额。该营业额为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产向对方收取的全部价款和价外费用。4．企业所得税的计税依据为应纳税所得额，该应纳税所得额为纳税人每一纳税年度的收入总额减去准予扣除项目后的余额。5．个人所得税的计税依据为个人应纳税所得额，该应纳税所得额为纳税人的工资、薪金、劳务报酬、财产转让及其他所得扣除有关费用后的余额。纳税人、扣缴义务人应当根据合法、有效的凭证、帐簿进行核算，不得虚列或者隐瞒收入，推迟确认收入，不得随意改变费用、成本的确认标准或者计量方法，虚列、多列、不列或者少列费用、成本，不得随意调整利润的计算方法，编造虚假利润或者隐瞒利润，以编造虚假的计税依据。纳税人、扣缴义务人编造虚假计税依据的，由税务机关责令限期改正，并处五万元以下的罚款。需要指出的是，按照本条规定予以处罚的行为是纳税人、扣缴义务人编造虚假计税依据，而且该行为并未造成纳税人、扣缴义务人不缴或者少缴税款的后果。如果纳税人、扣缴义务人编造虚假计税依据，不缴或者少缴税款的，属于偷税行为，应当按照本法第六十三条的规定予以处罚。

二、纳税人不进行纳税申报而不缴或者少缴应纳税款应承担的法律责任。纳税人不进行纳税申报，不缴或者少缴应纳税款，是指纳税人在规定的申报期限内未进行纳税申报，超过税款缴纳期限，不缴或者少缴税款的行为。纳税人有上述行为的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，以纠正违法行为人的违法行为，保证国家税收不受损失。同时由税务机关对违法行为人并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款。这里需要指出的是，如果纳税人在规定的申报期限内未进行纳税申报，但是在纳税期限届满前足额缴纳税款，未造成不缴或者少缴税款的后果的，应当按照本法第六十二条的规定进行处罚。如果纳税人在规定的期限内未进行纳税申报，经税务机关通知仍拒不申报，不缴或者少缴税款的，属偷税行为，应当按照本法第六十三条的规定进行处罚。

 

第六十五条  纳税人欠缴应纳税款，采取转移或者隐匿财产的手段，妨碍税务机关追缴欠缴的税款的，由税务机关追缴欠缴的税款、滞纳金，并处欠缴税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

【释义】 本条是对纳税人逃避追缴欠税行为的处罚规定。

一、逃避追缴欠税的行为特征。逃避追缴欠税是指纳税义务人在欠缴应纳税款的情况下，采取转移或者隐匿财产的手段，以对抗税务机关的追缴，逃避国家税收的行为。这里所说的“采取转移或者隐匿财产的手段”，是指纳税人在欠缴税款的情况下，将其所有的财产，转移隐藏起来，使税务机关无法根据法律、行政法规的有关规定，对其采取相应的行政强制措施而追缴其所欠税款。逃避追缴欠税的行为应当是欠缴税款的纳税人的故意行为，纳税人在欠缴税款的情况下，因正当的交易活动而向他人支付价款或者移转财产的行为，不属于本条所说的转移或者隐匿财产，妨碍税务机关追缴欠缴的税款的行为。

二、依法追究逃避追缴欠税的纳税人的行政责任。纳税人欠缴应纳税款，采取转移或者隐匿财产的手段，妨碍税务机关追缴欠缴的税款的，首先由税务机关追缴欠缴的税款、滞纳金，以纠正违法行为人的违法行为，保证国家税收不受损失。同时应当由税务机关对其处以不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款。其中“百分之五十”的罚款下限，是这次修改税收征收管理法增加的规定，目的是为了加大对违法行为人的威慑力，解决税务机关自由裁量权过大，实践中对这类行为处罚过低的问题。

三、依法追究逃避追缴欠税的纳税人的刑事责任。根据《刑法》第二百零三条的规定和最高人民法院关于执行《中华人民共和国刑法》确定罪名的规定，纳税人欠缴应纳税款，采取转移或者隐匿财产的手段，致使税务机关无法追缴欠缴的税款，达到法定数额的，构成逃避追缴欠税罪。构成本罪应当具备以下要件：一是犯本罪必须存在纳税人欠缴税款的前提；二是本罪必须是故意犯罪，即行为人具有对抗税务机关的追缴，逃避国家税收的故意；三是行为人在欠税的情况下，实施了转移或者隐匿财产的行为；四是行为人实施的转移或者隐匿财产的行为，造成了致使税务机关无法追缴纳税人欠缴的税款的后果，并且其数额达到了法定的数额。对犯本罪的，其欠缴税款的数额在一万元以上不满十万元的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处或者单处欠缴税款一倍以上五倍以下罚金；数额在十万元以上的，处三年以上七年以下有期徒刑，并处欠缴税款一倍以上五倍以下罚金。单位犯本罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，依照上述规定处罚。

 

第六十六条  以假报出口或者其他欺骗手段，骗取国家出口退税款的，由税务机关追缴其骗取的退税款，并处骗取税款一倍以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

对骗取国家出口退税款的，税务机关可以在规定期间内停止为其办理出口退税。

【释义】 本条是对骗取出口退税行为的处罚规定。

一、骗取出口退税的行为特征。出口退税是指为了鼓励出口，避免双重征税，国家对出口企业实行的退还有关国内税收的一种税收优惠措施。在我国，有出口经营权的企业出口和代理出口的货物，可在货物报关出口并在财务上做销售后，凭有关凭证按月报送税务机关批准按规定的税率退还增值税和消费税。对出口企业实行出口退税，是我国一项鼓励经济和对外贸易发展的一项重要政策和制度，对于提高我国外贸出口的数量和质量以及出口企业国际竞争力，调整对外贸易结构和国内产业结构具有重要作用，这也是避免出口货物双重征税的一项国际通行做法。但是这一制度在实施过程中，一些出口企业违反正常的外贸经营程序，特别是一些不法分子与出口企业、政府部门的有关人员相勾结，采取假报出口或者其他欺骗手段，骗取国家出口退税款，影响了出口退税工作的顺利进行及我国出口贸易的发展，损害了国家利益，破坏了正常的外贸秩序。因此，对骗取国家出口退税的行为应当按照本条的规定予以严厉制裁。骗取出口退税的行为具有以下特征：一是违法行为人不限于纳税人，而是包括所有实施欺骗手段，骗取出口退税款的人。二是行为人在主观上具有骗取出口退税款的故意，如果是由于行为人不了解出口退税的有关规定，或者疏忽大意而多报多领出口退税款，应由税务机关追缴多退的税款，而不应当按照本条的规定予以处罚。三是违法行为人实施了以假报出口或者其他欺骗手段，骗取国家出口退税款的行为。所谓假报出口，指的是没有出口货物，而向税务机关提供办理出口退税发票或者税票、出口货物销售明细帐、出口货物报关单、出口收汇单证等有关凭证，冒充已出口货物，骗取国家出口退税的行为。所谓采取其他欺骗手段，骗取国家出口退税款的行为，在实践中主要表现为虚报出口商品的数量，以少报多，虚报出口商品价格，以低报高，虚报出口商品种类，以低税率商品报高税率商品，以增加退税款数额。

二、依法追究骗取出口退税行为人的行政责任。以假报出口或者其他欺骗手段，骗取国家退税款的，首先由税务机关追缴违法行为人骗取的退税款，以纠正其违法行为，挽回国家损失。同时由税务机关对其处骗取税款一倍以上五倍以下的罚款。骗取出口退税行为与偷税、逃避追缴欠税的违法行为相比，主观性质更为恶劣，社会危害性更大，因此，本条将其中的罚款下限，规定为所骗取的税款“一倍以上”。同时这一罚款下限也是这次修改税收征收管理法增加的规定，目的是为了加大对违法行为人的威慑力，解决税务机关自由裁量权过大，实践中对这类行为处罚过低的问题。此外，根据本条第二款的规定，对骗取国家出口退税款的，税务机关可以在规定期间内停止为其办理出口退税，暂时剥夺其享有的出口退税的权利。我国目前的实际做法是，对骗取出口退税情节严重的企业，可由国家税务总局批准停止其半年以上的出口退税权。在停止退税期间出口和代理出口的货物，一律不予退税。

三、依法追究骗取出口退税行为人的刑事责任。根据《刑法》第二百零四条的规定，以假报出口或者其他欺骗手段，骗取国家出口退税款，数额较大的，构成骗取出口退税罪。对犯本罪的，处五年以下有期徒刑或者拘役，并处骗取税款一倍以上五倍以下罚金；数额巨大或者有其他严重情节的，处五年以上十年以下有期徒刑，并处骗取税款一倍以上五倍以下罚金；数额特别巨大或者有其他特别严重情节的，处十年以上有期徒刑或者无期徒刑，并处骗取税款一倍以上五倍以下罚金或者没收财产。单位犯本罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，依照上述规定处罚。《刑法》第二百零四条还规定，纳税人缴纳税款后，采取欺骗方法，骗取所缴纳的税款的，依照《刑法》第二百零一条关于偷税罪的规定定罪处罚。骗取税款超过所缴纳的税款部分，依照骗取出口退税罪的规定处罚。这是考虑到骗税人骗取的税款，未超过其已缴纳的税款，等于少缴税款或者是未缴税款，性质与偷税行为类似，而骗税人骗取的税款超过其所缴纳的税款部分，实际上是将国家财产骗归己有，属于骗取国家退税款的行为，因此刑法区分两种情况，规定了不同的处罚。

 

第六十七条  以暴力、威胁方法拒不缴纳税款的，是抗税，除由税务机关追缴其拒缴的税款、滞纳金外，依法追究刑事责任。情节轻微，未构成犯罪的，由税务机关追缴其拒缴的税款、滞纳金，并处拒缴税款一倍以上五倍以下的罚款。

【释义】 本条是对抗税行为的处罚规定。

一、抗税的行为特征。所谓抗税，是指负有纳税义务的人以暴力、威胁方法，拒不缴纳税款的行为。这里所说的暴力方法，通常表现为冲击、打砸税务机关，破坏税务机关执行职务的工具，对执行职务的税务人员采取殴打、推搡、人身强制、伤害等方式直接侵害其人身安全的行为。威胁方法是指违法行为人以伤害税务人员或者其亲属的人身或者破坏其财产或者其他手段要挟税务人员，包括直接当面威胁，也包括采取比如通过电话、信件恐吓等间接方式进行威胁。抗税行为的主体必须是欠缴纳税款的纳税人、扣缴义务人个人，除此之外的其他人对税务人员实施暴力、威胁行为不是抗税行为，而应当以妨害公务行为论处。纳税人为单位的，因单位不能实施暴力、威胁行为，也不能成为抗税行为的主体。如果单位的人员以暴力、威胁方法拒不缴纳税款，也应当以妨害公务行为论处。抗税行为必须是行为人的故意行为，行为人对税务人员实施暴力，或者对税务人员进行威胁，是为了达到不缴纳税款的目的。如果纳税人已缴纳税款，但对税务人员的征税行为不满，对其实施暴力或者威胁行为，也不属于抗税行为。

二、依法追究抗税行为的刑事责任。根据《刑法》第二百零二条的规定，以暴力、威胁方法拒不缴纳税款的，构成抗税罪。对犯本罪的，由税务机关追缴其拒缴的税款、滞纳金，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处拒缴税款一倍以上五倍以下罚金；情节严重的，处三年以上七年以下有期徒刑，并处拒缴税款一倍以上五倍以下罚金。这里所说的情节严重，是指暴力抗税的方法特别恶劣、造成严重后果、多次抗缴税款或者抗税数额巨大等。

三、依法追究抗税行为的行政责任。以暴力、威胁方法拒不缴纳税款，情节轻微，尚未构成犯罪的，由税务机关追缴其拒缴的税款、滞纳金，并处拒缴税款一倍以上五倍以下的罚款。对抗税行为的罚款下限为“拒缴税款一倍以上”，比偷税行为的处罚更为严厉，这主要因为抗税行为的违法行为人采取了暴力或者威胁方法，其手段更为恶劣，性质更为严重，造成的社会危害性也更大。这里需要指出的是，根据刑法的规定，构成抗税罪，并不以犯罪行为人拒不缴纳的税款达到一定的数额为必要条件，刑法也未对抗税罪的行为作具体界定，但是这并不是说所有的以暴力、威胁方法拒不缴纳税款的行为都是犯罪。如果行为人的抗税行为情节显著轻微，危害不大，不应当认定为犯罪，而应当按照本条的规定追究违法行为人的行政责任。

 

第六十八条  纳税人、扣缴义务人在规定期限内不缴或者少缴应纳或者应解缴的税款，经税务机关责令限期缴纳，逾期仍未缴纳的，税务机关除依照本法第四十条的规定采取强制执行措施追缴其不缴或者少缴的税款外，可以处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款。

【释义】 本条是对纳税人、扣缴义务人在规定期限内不缴或者少缴应纳或者应解缴的税款应当如何处理的规定。

一、纳税人、扣缴义务人应当在规定期限内缴纳应纳或者应解缴的税款。这里所说的“规定期限”指的是纳税人、扣缴义务人税款缴库期限。根据有关法律、行政法规的规定，我国主要税种的纳税期限如下：1．增值税的纳税期限分别为一日、三日、五日、十日、十五日或者一个月。纳税人的具体纳税期限，由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小分别核定；不能按照固定期限纳税的，可以按次纳税。纳税人以一个月为一期纳税的，自期满之日起十日内申报纳税；以一日、三日、五日、十日或者十五日为一期纳税的，自期满之日起五日内预缴税款，于次月一日起十日内申报纳税并结清上月应纳税款。纳税人进口货物，应当自海关填发税款缴纳证的次日起七日内缴纳税款。2．营业税的纳税期限，分别为五日、十日、十五日或者一个月。纳税人的具体纳税期限，由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小分别核定；不能按照固定期限纳税的，可以按次纳税。纳税人以一个月为一期纳税的，自期满之日起十日内申报纳税；以五日、十日或者十五日为一期纳税的，自期满之日起五日内预缴税款，于次月一日起十日内申报纳税并结清上月应纳税款。扣缴义务人的解缴税款期限，比照上述规定执行。3．消费税的纳税期限分别为一日、三日、五日、十日、十五日或者一个月。纳税人的具体纳税期限，由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小分别核定；不能按照固定期限纳税的，可以按次纳税。纳税人以一个月为一期纳税的，自期满之日起十日内申报纳税；以一日、三日、五日、十日或者十五日为一期纳税的，自期满之日起五日内预缴税款，于次月一日起十日内申报纳税并结清上月应纳税款。纳税人进口应税消费品，应当自海关填发税款缴纳证的次日起七日内缴纳税款。4．个人所得税扣缴义务人每月所扣的税款，自行申报纳税人每月应纳的税款，都应当在次月七日内缴入国库，并向税务机关报送纳税申报表。工资、薪金所得应纳的税款，按月计征，由扣缴义务人或者纳税义务人在次月七日内缴入国库，并向税务机关报送纳税申报表。个体工商户的生产、经营所得应纳的税款，按年计算，分月预缴，由纳税义务人在次月七日内预缴，年度终了后三个月内汇算清缴，多退少补。对企事业单位的承包经营、承租经营所得应纳的税款，按年计算，由纳税义务人在年度终了后三十日内缴入国库，并向税务机关报送纳税申报表。纳税义务人在一年内分次取得承包经营、承租经营所得的，应当在取得每次所得后的七日内预缴，年度终了后三个月内汇算清缴，多退少补。从中国境外取得所得的纳税义务人，应当在年度终了后三十日内，将应纳的税款缴入国库，并向税务机关报送纳税申报表。5．缴纳企业所得税，按年计算，分月或者分季预缴。月份或者季度终了后十五日内预缴，年度终了后四个月内汇算清缴，多退少补。纳税人应当在月份或者季度终了后十五日内，向其所在地主管税务机关报送会计报表和预缴所得税申报表；年度终了后四十五日内，向其所在地主管税务机关报送会计决算报表和所得税申报表。纳税人、扣缴义务人在规定期限内缴纳应纳税款、解缴代收代缴、代扣代缴税款，是纳税人、扣缴义务人法定的基本义务，纳税人、扣缴义务人应当严格按照税收实体法律、行政法规规定的期限履行此项义务。

二、纳税人、扣缴义务人在规定期限内不缴或者少缴应纳或者应解缴的税款的处理。纳税人、扣缴义务人在规定期限内不缴或者少缴应纳或者应解缴的税款，又不属于本法规定的偷税、抗税行为的，应当按照本条的规定进行处理：1．由税务机关责令限期缴纳。即由税务机关制作限期缴纳决定书，责令纳税人、扣缴义务人在决定书确定的期限内缴纳或者解缴税款。纳税人、扣缴义务人应当在限定的期限内缴纳或者解缴所欠税款。2．经税务机关责令限期缴纳，逾期仍未缴纳的，税务机关可以依照本法第四十条的规定采取强制执行措施追缴其不缴或者少缴的税款：对从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人，经县以上税务局（分局）局长批准，税务机关可以书面通知其开户银行或者其他金融机构从其存款中扣缴税款，可以扣押、查封、依法拍卖或者变卖其价值相当于应纳税税款的商品、货物或者其他财产，以拍卖或者变卖所得抵缴税款。税务机关采取强制措施时，对纳税人、扣缴义务人未缴纳的滞纳金同时强制执行。3．可以对欠缴税款的纳税人、扣缴义务人处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款。

 

第六十九条  扣缴义务人应扣未扣、应收而不收税款的，由税务机关向纳税人追缴税款，对扣缴义务人处应扣未扣、应收未收税款百分之五十以上三倍以下的罚款。

【释义】 本条是对扣缴义务人应扣未扣、应收而不收税款应当如何处理的规定。

一、扣缴义务人应当按期、足额扣缴应扣、应收税款。扣缴义务人是法律、行政法规规定负有代扣代缴、代收代缴税款法定义务的单位和个人。负有代扣代缴义务的人，在向纳税人支付款项时，应当从所支付的款项中依法直接扣收税款，以对零星分散、不易掌握的税源进行控制。负有代收代缴义务的人，在向纳税人收取其他款项时可以依法收取税款。这种方式主要适用于一些税收网络覆盖不到的领域和地区。扣缴义务人应当依照本法和有关法律、行政法规的规定履行代扣、代收税款义务，对依法应当予以扣缴和收取的税款按期、足额扣缴或者收取，不得放弃法定职责。

二、扣缴义务人应扣未扣、应收而不收税款的处理。原税收征收管理法第四十七条规定，扣缴义务人应扣未扣、应收未收税款的，由扣缴义务人缴纳应扣未扣、应收未收税款。由于扣缴义务人不是负有法定纳税义务的人，只负有法定的代扣代缴、代收代缴税款的义务，如果扣缴义务人放弃履行法定义务，应扣未扣、应收而不收税款，不应当向其追缴所欠税款，而应当向真正的纳税义务人追缴。因此，这次修改对原税收征收管理法第四十七条按上述原则作了修改，一是规定，扣缴义务人应扣未扣、应收而不收税款的，由税务机关向纳税人追缴税款；二是对有上述违法行为的扣缴义务人增加了罚款处罚的规定，即对扣缴义务人处应扣未扣、应收未收税款百分之五十以上三倍以下的罚款。

 

第七十条  纳税人、扣缴义务人逃避、拒绝或者以其他方式阻挠税务机关检查的，由税务机关责令改正，可以处一万元以下的罚款；情节严重的，处一万元以上五万元以下的罚款。

【释义】 本条是对纳税人、扣缴义务人阻挠税务机关检查的处罚规定。

一、纳税人、扣缴义务人不得逃避、拒绝或者以其他方式阻挠税务机关依法进行的检查。根据本法规定，税务机关作为税收征收管理的主管机关，有权检查纳税人、扣缴义务人的帐簿、记帐凭证及有关资料，有权到纳税人的生产、经营场所和货物存放地检查其应税商品、货物或者其他财产，检查扣缴义务人有关的经营情况，要求纳税人、扣缴义务人提供与纳税有关的文件、证明材料和有关资料，询问纳税人、扣缴义务人与纳税或者代扣代缴、代收代缴税款有关的问题和情况，到运输、邮政企业及其场所检查纳税人的应税商品、货物或者其他财产的有关单据、凭证和有关资料，按照规定的条件和程序检查纳税人的存款帐户。对于税务机关依法进行的税务检查，纳税人、扣缴义务人必须接受，并予以配合，如实反映情况，如实提供有关资料，不得逃避、拒绝或者以其他方式阻挠税务机关检查。

二、对纳税人、扣缴义务人阻挠税务机关检查的处罚。纳税人、扣缴义务人逃避、拒绝或者以其他方式阻挠税务机关检查的，首先由税务机关责令改正，即由税务机关作出责令改正决定书，要求违法行为人停止违法行为，纠正错误。违法行为人应当按照税务机关的责令改正决定书的要求改正违法行为，如实反映情况，回答询问，提供有关资料，允许税务人员进入有关场所检查应税货物、商品或者其他财产。同时税务机关可以对违法行为人处以一万元以下的罚款，情节严重的，可以处一万元以上五万元以下的罚款。这里所说的情节严重，指的是纳税人、扣缴义务人多次逃避、拒绝或者以其他方式阻挠税务机关依法进行税务检查，或者纳税人、扣缴义务人阻挠税务机关进行税务检查，未使用暴力、威胁手段，但方式比较激烈的，或者造成严重后果等等。这里需要指出的是，本条是对纳税人、扣缴义务人逃避、拒绝或者以其他方式阻挠税务机关检查的行为的行政处罚规定，如果行为人以暴力、威胁方法阻碍税务机关工作人员依法进行的检查，根据《刑法》第二百七十七条的规定，可能构成妨害公务罪。对犯本罪的，处三年以下有期徒刑、拘役、管制或者罚金。

 

第七十一条  违反本法第二十二条规定，非法印制发票的，由税务机关销毁非法印制的发票，没收违法所得和作案工具，并处一万元以上五万元以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

【释义】 本条是对非法印制发票行为的处罚规定。

一、任何单位和个人不得非法印制发票。发票，是指在购销商品、提供或者接受经营服务以及从事其他经营活动中，开具、收取的收付款凭证。发票是财务收支的法定凭证，是会计核算的原始凭证，是税收征收、税务稽查的重要依据。而发票印制的管理，是发票管理的基础环节。加强发票印制管理，对于保证发票的真实性、合法性、统一性，从源头上控制利用发票从事违法犯罪活动具有重要作用。本法第二十二条对发票的印制作出了具体规定，增值税专用发票由国务院税务主管部门指定的企业印制，其他发票，按照国务院税务主管部门的规定，分别由省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局指定的企业印制。被指定印制发票的企业，应当按照规定的样式和数量印制发票，未经规定的税务机关指定，任何单位和个人不得私自印制发票。被指定的发票印制企业不得擅自增加发票印制种类、数量印制发票。

二、依法追究非法印制发票行为人的行政责任。对违反本法规定，非法印制发票的，应当按照本条的规定追究其行政责任：1．由税务机关销毁非法印制的发票，没收违法所得和作案工具。这里所说的违法所得，是指非法印制发票的单位或者个人出售所非法印制的发票以及自己或者给予他人使用非法印制的发票所非法获得的收入。这里所说的作案工具，是指用于非法印制发票的机器、设备、厂房等。2．对非法印制发票的单位或者个人并处一万元以上五万元以下的罚款。本条规定的“一万元以上五万元以下”的罚款具体数额，是这次修改税收征收管理法新增加的规定。

三、依法追究非法印制发票行为人的刑事责任。根据《刑法》的有关规定，非法印制发票的行为可能构成以下犯罪：1．根据《刑法》第二百零六条的规定，伪造增值税专用发票的，处三年以下有期徒刑、拘役或者管制，并处二万元以上二十万元以下罚金；数量较大或者有其他严重情节的，处三年以上十年以下有期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金；数量巨大或者有其他特别严重情节的，处十年以上有期徒刑或者无期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金或者没收财产。伪造增值税专用发票，数量特别巨大，情节特别严重，严重破坏经济秩序的，处无期徒刑或者死刑，并处没收财产。单位犯本罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，处三年以下有期徒刑、拘役或者管制；数量较大或者有其他严重情节的，处三年以上十年以下有期徒刑；数量巨大或者有其他特别严重情节的，处十年以上有期徒刑或者无期徒刑。2．根据《刑法》第二百零九条的规定，伪造、擅自制造可以用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票的，处三年以下有期徒刑、拘役或者管制，并处二万元以上二十万元以下罚金；数量巨大的，处三年以上七年以下有期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金；数量特别巨大的，处七年以上有期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金或者没收财产。伪造、擅自制造上述规定以外的其他发票的，处二年以下有期徒刑、拘役或者管制，并处或者单处一万元以上五万元以下罚金；情节严重的，处二年以上七年以下有期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金。单位犯本罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，依照上述规定处罚。

 

第七十二条  从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人有本法规定的税收违法行为，拒不接受税务机关处理的，税务机关可以收缴其发票或者停止向其发售发票。

【释义】 本条是对税务机关可以向有关纳税人和扣缴义务人收缴、停止发售发票的规定。

一、税务机关向有关纳税人和扣缴义务人收缴、停止发售发票的前提条件。税务机关向有关纳税人和扣缴义务人收缴、停止发售发票，有二项前提条件：一是从事生产经营的纳税人、扣缴义务人有本法规定的违法行为。即从事生产经营的纳税人、扣缴义务人存在本法规定的违反税务登记、凭证、帐簿管理，违反纳税申报制度的行为，违反发票管理制度的行为，欠缴税款行为，偷税、抗税、骗取出口退税行为，逃避追缴欠税行为，逃避税务检查的行为以及其他违反本法规定的行为。二是违法行为人拒不接受税务机关处理。所谓拒不接受税务机关处理，是指对税务机关作出的限期改正、催缴税款、税收保全、强制执行、罚款等行政处理决定和行政处罚决定，不予执行，或者采取欺骗、隐匿、转移财产甚至暴力、威胁等方式阻挠税务机关实施处理决定。

二、税务机关采取收缴或者停止发售发票措施的含义。所谓收缴发票，指的是税务机关将从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人已领购的发票予以强制收回。所谓停止发售，指的是税务机关对本条规定的纳税人、扣缴义务人在一定时期内不予发售发票。由于发票是在商品交易、提供劳务以及从事其他经济业务活动中，记载业务往来内容，凭以收付款项或者证明资金转移的书面凭证，任何一项经济业务活动，只要发生银钱收付，就需要使用发票。因此，任何一个纳税人、扣缴义务人需要从事生产、经营活动就离不开发票。从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人有本法规定的税收违法行为，拒不接受税务机关处理的，税务机关按照规定收缴其发票或者停止向其发售发票，就可以极大地限制甚至禁止其从事生产、经营活动。本条作出这一规定，就是为了限制或者禁止拒不接受税务机关处理的有关纳税人、扣缴义务人从事生产、经营活动，促使其改正错误，避免其屡错不改，甚至采取各种方式对抗税务机关，继续其违法行为。这里需要指出的是，税务机关对有税收违法行为并拒不接受处理的从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人采取收缴或者停止发售发票的措施应当慎重。这主要是因为，收缴或者停止发售发票会导致纳税人、扣缴义务人无法开展生产、经营活动，大量采用这一措施，不利于经济的发展，纳税人、扣缴义务人可能会因此采取一些更为极端的手段，如购买、使用假发票或者伪造、变造发票以从事经营活动。税务机关在处理纳税人、扣缴义务人的违法行为时，应当以教育与处罚相结合，增强纳税人、扣缴义务人的法律意识，督促其自觉遵守税收法律、法规，避免其出现抗拒税务机关处理的情况发生。对确实需要收缴或者停止发售发票的，税务机关应当对其日常活动加强监督，在纳税人、扣缴义务人改正违法行为后，应当及时向其发售发票。纳税人、扣缴义务人违法行为严重，多次处理仍不改正的，税务机关应当按照有关规定，向工商行政管理机关建议吊销其营业执照，取消其从事生产、经营活动的资格。

 

第七十三条  纳税人、扣缴义务人的开户银行或者其他金融机构拒绝接受税务机关依法检查纳税人、扣缴义务人存款帐户，或者拒绝执行税务机关作出的冻结存款或者扣缴税款的决定，或者在接到税务机关的书面通知后帮助纳税人、扣缴义务人转移存款，造成税款流失的，由税务机关处十万元以上五十万元以下的罚款，对直接负责的主管人员和其他直接责任人员处一千元以上一万元以下的罚款。

【释义】 本条是对银行及其他金融机构未按照规定协助税务机关依法履行职务行为的处罚规定。

一、银行及其他金融机构应当按照规定协助税务机关依法履行职务。根据本法的有关规定，银行及其他金融机构在协助税务机关依法履行职务方面承担以下义务：1．根据本法第五十四条的规定，经县以上税务局（分局）局长批准，凭全国统一格式的检查存款帐户许可证明，税务机关可以查询从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人在银行或者其他金融机构的存款帐户。税务机关在调查税收违法案件时，经设区的市、自治州以上税务局（分局）局长批准，可以查询案件涉嫌人员的储蓄存款。2．根据本法第三十八条的规定，税务机关在法定的条件下，经批准可以书面通知欠税人开户银行或者其他金融机构冻结纳税人的金额相当于应纳税款的存款。3．根据本法第四十条的规定，税务机关在法定的条件下，经批准可以书面通知欠税人的开户银行或者其他金融机构从其存款中扣缴其欠缴的税款。纳税人、扣缴义务人的开户银行或者其他金融机构应当按照规定协助税务机关依法履行职务，不得拒绝接受税务机关依法检查纳税人、扣缴义务人存款帐户，或者拒绝执行税务机关作出的冻结存款或者扣缴税款的决定，或者在接到税务机关的书面通知后帮助纳税人、扣缴义务人转移存款。

二、银行及其他金融机构未按照规定协助税务机关依法履行职务行为的处罚。纳税人、扣缴义务人的开户银行或者其他金融机构拒绝接受税务机关依法检查纳税人、扣缴义务人存款帐户，或者拒绝执行税务机关作出的冻结存款或者扣缴税款的决定，或者在接到税务机关的书面通知后帮助纳税人、扣缴义务人转移存款，造成税款流失的，由税务机关处十万元以上五十万元以下的罚款，对直接负责的主管人员和其他直接责任人员处一千元以上一万元以下的罚款。

 

第七十四条  本法规定的行政处罚，罚款额在二千元以下的，可以由税务所决定。

【释义】 本条是对税务所行政处罚权限的规定。

本条对税务所罚款处罚权限作出了规定，即税务所的罚款处罚权限为二千元以下。本条的规定是在原税收征收管理法第四十九条的基础上修改而成的，主要对该条作了如下修改：

一是删去了其中“本法规定的行政处罚，由县以上税务局（分局）决定”的规定。本法第十四条对原税收征收管理法第八条进行了修改，在税务机关的范围中增加了“按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构”，以适应国家正在实行的税收征管改革的需要。由于这些税务机构的名称、具体职责需要国务院根据本法第十四条的规定予以确定，因此本条未对具有行政处罚权的税务机关作具体规定。

二是将税务所可以决定的罚款数额从一千元以下提高为二千元以下。这主要是考虑到我国国民经济的发展，人民收入的提高，税收违法案件增多，这次修改税收征收管理法又相应地提高了税收违法行为罚款数额的下限，有必要适当扩大税务所罚款的权限。

三是将税务所可以决定罚款的对象从“个体工商户及未取得营业执照从事经营的单位、个人”扩大为所有的纳税人。这主要是考虑到税务所是最基层的税务机关，负责大量的税收征收、日常管理任务，将其可以决定罚款的对象限定在“个体工商户及未取得营业执照从事经营的单位、个人”，而对主要纳税对象，特别是从事生产、经营的单位不具有罚款的权力，不利于提高税收征收效率，不利于充分发挥税务所在税收征收管理方面的职能。

四是删去了“税务机关罚款必须开付收据”的规定。这主要是考虑到行政处罚法已对行政机关作出行政处罚决定的程序、行政处罚决定的内容、要求等作出了明确规定，本法可以不再就此问题作专门规定。

 

第七十五条  税务机关和司法机关的涉税罚没收入，应当按照税款入库预算级次上缴国库。

【释义】 本条是关于如何处理涉税罚没收入的规定。

税收是国家和地方政府的财政收入，涉税罚没收入也应依法归入国家和地方政府的财政收入。国库是负责办理国家和地方预算资金收入和支出的机构，不仅纳税人依法应当缴纳的税款要征收入库，有关国家机关对当事人违反税收法律，影响税收征收管理的违法行为进行处罚的罚没收入，包括罚款、滞纳金和拍卖变卖查封扣押的商品、货物和其他财产抵作税款的收入也应上缴各级国库，各地方和有关部门不得私自截留。本条所规定的税务机关和司法机关都是代表国家行使权力的机关，它们的性质决定了其罚没收入，应上缴各级国库。根据我国实行分税制后的实际情况，财政分为中央和地方财政，按有关财政收入分级管理的规定，税务机关和司法机关的涉税罚没收入，都应如数上缴相应预算级次的国库。本条规定，有两方面的要求：一是税务机关和司法机关的罚没收入，不能自收自支，而应该统一上缴国库，其财政开支由相应的财政预算安排，严格实行收支两条线；二是要按税款入库预算级次上缴，该是中央政府的收入要上缴中央国库，该是地方哪一级政府的财政收入，按规定收缴入库，不能搞层层隐瞒，层层截留，违反财政法规和纪律。

 

第七十六条  税务机关违反规定擅自改变税收征收管理范围和税款入库预算级次的，责令限期改正，对直接负责的主管人员和其他直接责任人员依法给予降级或者撤职的行政处分。

【释义】 本条是对税务机关擅自改变税收征收管理范围和税款入库预算级次应承担的法律责任的规定。

我国从1994 年实行新一轮税制改革之后，税制发生了较大变化，实行分税制，从征收管理上采取按税种和收入划分方案分开征收地方税和中央税，从税收的分成上明确中央税收和地方税收的范围。具体到纳税人，如一个公司、企业、单位或个人，他所缴纳的税款，根据税种的不同，可能既有应上交给中央的部分，也有应上交给地方政府的部分，在征收管理过程中，属于中央的部分，由国家税务局征收，属于地方的部分，由地方税务局征收，在少数情况下，地方税务局和国家税务局也有通过委托交叉征税的情况。为了保证中央税和地方税及时足额入库，有效维护国家和地方利益，促进社会主义市场经济健康发展，根据本法规定，各级国家税务局和地方税务局应当严格按照国务院规定的税收征收管理范围和税款入库预算级次分别征收管理，并将征收的税款缴入国库。任何擅自改变税收征收管理范围和税款入库预算级次，将本应由国家税务局征收的税种和税收收入作为地方税收予以隐瞒，加以征收，或者将本应由地方税务局征收的税种和税收作为中央税加以征收都是违法的，都应当依照本条规定，责令限期改正，同时对直接负责的主管人员和其他直接责任人员依法给予降级或者撤职的行政处分。

 

第七十七条  纳税人、扣缴义务人有本法第六十三条、第六十五条、第六十六条、第六十七条、第七十一条规定的行为涉嫌犯罪的，税务机关应当依法移交司法机关追究刑事责任。

税务人员徇私舞弊，对依法应当移交司法机关追究刑事责任的不移交，情节严重的，依法追究刑事责任。

【释义】 本条是对税务人员徇私舞弊、违反罪案移送管理规定应承担法律责任的规定。

本条所列本法第六十三条、第六十五条规定的行为涉及偷税行为，第六十六条涉及骗税，第六十七条涉及抗税，第七十一条是非法印制发票，对这些违法行为，尚不构成犯罪的，由税务机关依法给予行政处罚，构成刑法规定的犯罪的要件的，税务机关无权处理。因为我国刑法规定的犯罪和刑罚都是由司法机关来认定的，并通过刑事诉讼程序来最后确定是什么罪，如何处罚。在犯罪与一般违法行为区别方面有明确的界限，如我国刑法规定的偷税罪，逃避税务机关追缴欠税罪、抗税罪等，由于司法机关并不处理日常的税务工作，要及时掌握涉税犯罪的情况，还要靠各级税务机关协助，本条就是对税务机关加以义务。各级税务机关在执法活动中对有本条规定的行为涉嫌犯罪的，应当依法移交司法机关追究刑事责任。税务机关工作人员徇私舞弊搞不正之风，办人情案、关系案，对依法应当移交司法机关追究刑事责任的不移交，以罚代刑，是违法的，情节严重的，由司法机关依法追究其刑事责任。

 

第七十八条  未经税务机关依法委托征收税款的，责令退还收取的财物，依法给予行政处分或者行政处罚；致使他人合法权益受到损失的，依法承担赔偿责任；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

【释义】 本条是对未经税务机关依法委托征收税款应承担的法律责任的规定。

依照本法规定，除税务机关、税务人员以及经税务机关依照法律、行政法规委托的单位和人员外，任何单位和个人都不得进行税款征收活动。因为依法征税是税务机关、税务人员的法定职责，税务机关、税务人员必须依法履行职责。税务机关委托有关单位和人员代为征收税款，必须依照法律、行政法规的规定办理。未经税务机关依法委托征收税款，是违法行为。依照本条的规定，对违法收取的财物责令退还给有关当事人，对违法征税的单位和人员，由税务机关或者有关机关依法给予行政处罚或者行政处分；致使他人合法权益受到损失的，依法承担赔偿责任；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

 

第七十九条  税务机关、税务人员查封、扣押纳税人个人及其所扶养家属维持生活必需的住房和用品的，责令退还，依法给予行政处分；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

【释义】 本条是对税务机关、税务人员查封、扣押纳税人个人及其所扶养家属维持生活必需的住房和用品应承担法律责任的规定。

依照本法规定，税务机关、税务人员在进行税款征收时，经过法定批准手续，可以采取税收保全措施和强制执行措施，即查封、扣押纳税人价值相当于应纳税款的商品、货物和其他财产，但个人及其所扶养家属维持生活必需的住房和用品，不在税收保全措施和强制执行措施的范围之内。其目的是为了保护纳税人的合法利益，不因征税导致纳税人及其所扶养家属生活无着。税务机关、税务人员必须依法行使职权。税务机关、税务人员违反本法规定，超出法定范围查封、扣押纳税人个人及其所扶养家属维持生活必需的住房和用品的，责令退还，由其所在单位或者上级机关或者行政监察机关依法给予行政处分；构成犯罪的，还应依法追究刑事责任。

 

第八十条  税务人员与纳税人、扣缴义务人勾结，唆使或者协助纳税人、扣缴义务人有本法第六十三条、第六十五条、第六十六条规定的行为，构成犯罪的，依法追究刑事责任；尚不构成犯罪的，依法给予行政处分。

【释义】 本条是对税务人员作为偷、骗税行为的共犯应承担法律责任的规定。

税务人员的职责是依法征税，对纳税人和扣缴义务人依法履行纳税义务或者代扣代缴、代收代缴税款义务实施监督。如果其不仅不依法履行职责，还勾结、唆使或协助纳税人和扣缴义务人进行偷税和骗税，危害极大，因为税务人员利用法定职权犯罪的隐秘性大，不易发现，将造成国家税款流失，后果严重。所谓勾结，是指与征管对象共谋、策划偷、骗税，或利用职权之便为征管对象提供偷、骗税的方便；唆使是指指导、教唆征管对象偷、骗税；协助是指根据共同作案人的不法要求为其提供偷、骗税的机会和可能。税务人员有这几种行为，构成犯罪的，依照刑法规定追究其刑事责任；尚不构成犯罪的，依法给予行政处分。

 

第八十一条  税务人员利用职务上的便利，收受或者索取纳税人、扣缴义务人财物或者谋取其他不正当利益，构成犯罪的，依法追究刑事责任；尚不构成犯罪的，依法给予行政处分。

【释义】 本条是对税务人员利用职务便利受贿索贿或者谋取其他不正当利益应承担的法律责任的规定。

税务机关对纳税人、扣缴义务人履行纳税义务或者代扣代缴、代收代缴税款义务拥有监督管理职权，为防止税务人员滥用权力，促进和加强税收队伍的廉政勤政建设，对其执法行为进行规范和制约，是十分必要的。本条对税务人员利用职务上的便利，索贿受贿或者谋取其他不正当利益作出了处罚的规定。这里所说的“利用职务上的便利”，指的是税务人员凭借对纳税人、扣缴义务人行使征收、管理、检查、处罚职权之便谋取私利的行为。税务人员利用其便利条件索贿受贿的结果或者是损害国家利益，或者是损害纳税人、扣缴义务人的利益，或者是既损害国家利益也损害纳税人、扣缴义务人的利益，败坏税务机关的形象。根据本条规定和我国《刑法》第三百八十五条、第三百八十六条、第三百八十三条、第三百八十八条规定，税务人员利用职务上的便利，索取他人财物的，或者非法收受他人财物，为他人谋取利益的，是受贿罪，依刑法给予处罚，对索贿的从重处罚。尚不构成犯罪的，依法给予行政处分。

此外，税务人员利用职务便利私分所扣押、查封的商品、货物或其他财产，或者低价购买这些财物或者谋取其他不正当利益的，除退还外，应当依法给予行政处分；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

 

第八十二条  税务人员徇私舞弊或者玩忽职守，不征或者少征应征税款，致使国家税收遭受重大损失，构成犯罪的，依法追究刑事责任；尚不构成犯罪的，依法给予行政处分。

税务人员滥用职权，故意刁难纳税人、扣缴义务人的，调离税收工作岗位，并依法给予行政处分。

税务人员对控告、检举税收违法违纪行为的纳税人、扣缴义务人以及其他检举人进行打击报复的，依法给予行政处分；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

税务人员违反法律、行政法规的规定，故意高估或者低估农业税计税产量，致使多征或者少征税款，侵犯农民合法权益或者损害国家利益，构成犯罪的，依法追究刑事责任；尚不构成犯罪的，依法给予行政处分。

【释义】 本条是对税务人员徇私舞弊、玩忽职守、滥用职权和打击报复检举人所应承担的法律责任的规定。

税务人员应该依法征税，这既是一种权利，也是一种义务，是税务人员必须履行的职责。国家税收的征管工作，具体地落到税务人员身上，责任重大。若税务人员不能将应征的税款征收入库，必然使国家遭受损失，税务人员应承担相应的法律责任。如税务人员未认真核查纳税人的应税收入、所得，计算错误，漏管税源户等,有的情况下是相互勾结，徇私情，税务人员放纵偷、骗税，有的情况是工作马虎，不认真执法。不论是哪种情况，只要徇私舞弊、玩忽职守及滥用职权造成不征或者少征应征税款，致使国家税收受到重大损失，构成犯罪的，依刑法追究刑事责任。我国《刑法》第三百九十七条规定，国家机关工作人员滥用职权或者玩忽职守，致使公共财产、国家和人民利益遭受重大损失的，处三年以下有期徒刑或者拘役；情节特别严重的，处三年以上七年以下有期徒刑。本法另有规定的，依照规定。国家工作人员徇私舞弊，犯前款罪的，处五年以下有期徒刑或者拘役；情节特别严重的，处五年以上十年以下有期徒刑。本法另有规定的，依照规定。我国《刑法》第四百零四条规定，税务机关的工作人员徇私舞弊，不征或者少征应征税款，致使国家税收遭受重大损失的，处五年以下有期徒刑或者拘役；造成特别重大损失的，处五年以上有期徒刑。我国《刑法》第四百零五条规定，税务机关的工作人员违反法律、行政法规的规定，在办理发售发票、抵扣税款、出口退税工作中，徇私舞弊，致使国家利益遭受重大损失的，处五年以下有期徒刑或者拘役；致使国家利益遭受特别重大损失的，处五年以上有期徒刑。不构成犯罪的，依法给予行政处分。

本条第二款所说的税务人员“滥用职权，故意刁难纳税人、扣缴义务人”，是指税务人员不按规定的程序和手续为纳税人、扣缴义务人办理纳税事宜。如故意不及时为纳税人办理税务登记、发售发票；对纳税人、扣缴义务人征收的税款、处以的罚款、没收的非法所得，不开付完税凭证、收据；扣押商品、货物或者其他财产，不开付清单等。对此，依照本条规定，应当将其调离税收工作岗位，并依法给予相应的行政处分。

本条第三款规定，税务人员对控告、检举税收违法违纪行为的纳税人、扣缴义务人以及其他检举人进行打击报复，是指税务人员为掩盖违法违纪事实，利用手中的权力，对依法维护国家利益和纳税人、扣缴义务人合法权益的控告人、检举人采取刁难、吓阻甚至陷害等手段，使控告人、检举人人格或利益遭受损害的行为，是严重的违法行为，依照本条规定，对税务人员打击报复控告人、检举人的，依法给予行政处分，构成犯罪的，依法追究刑事责任。

本条第四款规定，是针对有些单位或税务人员违反法律、行政法规的规定核定农业税应纳税额，故意高估或者低估农业税计税产量，致使多征或者少征税款情况发生而作出的处罚规定，在法律中增加这一规范，是为了依法更好地维护农民的合法权益和国家利益。发生这种情况，构成犯罪的，依法追究刑事责任；尚不构成犯罪的，依法给予行政处分。

 

第八十三条  违反法律、行政法规的规定提前征收、延缓征收或者摊派税款的，由其上级机关或者行政监察机关责令改正，对直接负责的主管人员和其他直接责任人员依法给予行政处分。

【释义】 本条是对有关人员违反法律、行政法规提前征税、延缓征税或者摊派税款给予行政处分的规定。

本法对征税方式应依法律、行政法规有原则规定，其他税收实体法对单一税种的征收方式、征收时间和地点有具体规定。但在实际征收中，由于有人为的干预因素和各方面利益的诱惑，有时也由于税务机关及其工作人员图省事或有其他不正当的利益的影响，各地时有发生非法提前征税、延缓征税或者摊派税款的情况。提前征税是指还未发生征税依据，还未到征纳期，就提前课征了纳税人的税款。发生这种情况的原因很多，有地方领导人为追求政绩施加压力的结果，有故意非法截留非本级收入等；延缓征税是对业已到期的税款故意不予征收入库或作出违法的延缓征税的决定，这种行为的原因更是与不正当利益有关，有时是地方利益，更多的是个人的不正当利益。摊派税款是对法律、行政法规有明文规定的征税办法不予执行，而采取按人头、所承包的田亩或上级违法下达的任务平摊税款，违法征收。对违法作出这些行为的，首先是责令改正，要求有关机关和人员依法予以纠正，即对提前征收的税款该返还的返还，该计入即期的缴入本期税收，对延缓征税的及时尽快征收入库，对非法摊派的税款依法定计税方法重新计征，不该征税的依法予以退还；其次是对直接负责的主管人员和其他直接责任人员由其上级机关或行政监察机关依法给予行政处分，即根据情节和后果严重程度及有关人员的责任界限，分别给予警告、记过、记大过、降级、降职、撤职和开除公职的处分。

 

第八十四条  违反法律、行政法规的规定，擅自作出税收的开征、停征或者减税、免税、退税、补税以及其他同税收法律、行政法规相抵触的决定的，除依照本法规定撤销其擅自作出的决定外，补征应征未征税款，退还不应征收而征收的税款，并由上级机关追究直接负责的主管人员和其他直接责任人员的行政责任；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

【释义】 本条是对擅自作出违反税法的决定应承担的法律责任的规定。

本法第三条明确规定，税收的开征、停征及减税、免税、退税、补税必须依照税收法律、行政法规的规定执行，对违反这一规定的行为，应依照本条处理。本条规定的情况，并不限于税务机关及其工作人员，因为我国实行分税制，一些地方领导干部，为了地方利益，或以权谋私，超越权限乱开减免税口子，扩大减免税范围，随意延长减免税期限；对本地销往外地的产品减税，对外地进入本地的产品加税；擅自改变税收征收管理范围或改变预算入库级次；超越国家规定范围自定对外商投资的优惠政策等，损害了国家税法的统一性和严肃性，造成国家财政政策难以贯彻落实，不利于社会主义市场经济繁荣发展。对于这种行为，必须坚决纠正，依照本条规定，撤销擅自作出的决定，补征应征未征税款，退还不应征而征的税款，并依法追究直接负责的主管人员和其他直接责任人员的行政责任。构成犯罪的，依法追究刑事责任。

 

第八十五条  税务人员在征收税款或者查处税收违法案件时，未按照本法规定进行回避的，对直接负责的主管人员和其他直接责任人员，依法给予行政处分。

【释义】 本条是对税务人员未按照本法规定进行回避应依法给予行政处分的规定。

本法第十二条规定，税务人员征收税款和查处税收违法案件，与纳税人、扣缴义务人或者税收违法案件有利害关系的，应当回避。税收征收管理法规定的回避制度是保证税务人员在征收税款或者调查处理违法案件时秉公执法、依法办事的重要制度，是克服办人情案、关系案的重要措施，各级税务机关及税务人员要认真执行，不能流于形式，或该回避的不回避，或相关应回避的人员以种种隐蔽迂回的办法，参与、介入和干扰依法进行的征收税款活动和调查处理税收违法案件的活动，导致影响税款依法征收或者对税收违法案件的调查处理进行不下去或直接影响处理结果。相关的税务人员依法依规定应该回避，应及时采取措施，请示报告，安排回避。税务机关及税务人员在征收税款或查处税收违法案件时，也要有专门的回避审查程序和环节。这次制定税收征收管理法专门规定了这样一条，有关税务机关及税务人员应当遵照执行，未按照本法规定进行回避的，对直接负责的主管人员和其他直接责任人员，要依法给予行政处分。

 

第八十六条  违反税收法律、行政法规应当给予行政处罚的行为，在五年内未被发现的，不再给予行政处罚。

【释义】 本条是对违反税法行为给予行政处罚的追溯期限的规定。

追溯期限也称追溯时效，是行政处罚法律制度的组成部分。为了规范行政处罚，保障和监督行政机关有效实施行政管理，维护公共利益和社会秩序，保护公民、法人和其他组织的合法权益，我国行政处罚法对行政处罚的种类和设定，行政处罚的实施机关，行政处罚的管辖和适用，行政处罚的决定和执行等有关事项都作了明确规定，其中规定行政处罚的追溯期限为二年，即违法行为在两年内未被发现的，不再给予行政处罚。但是法律另有规定的除外。本条根据违反税法行为及其处理的复杂性，将行政处罚的一般追溯期限由二年延长到五年，是法律作出的特别规定，延长至五年仍然未被发现的，不再给予行政处罚。期限的计算方法从违法行为的发生之日起计算，有连续或者继续状态的，从该违法行为终了之日起计算。经过五年，仍未发现的，不再给予行政处罚。这对于集中打击在追溯期内的各种税收违法行为，教育违法行为人改过自新，自觉遵守国家法律，不再实施违法行为，具有重要的作用，各级税务机关应当遵照执行。

 

第八十七条  未按照本法规定为纳税人、扣缴义务人、检举人保密的，对直接负责的主管人员和其他直接责任人员，由所在单位或者有关单位依法给予行政处分。

【释义】 本条是对有关人员未按本法规定履行保密义务应承担法律责任的规定。

本法在税务检查一章中规定税务机关有权依法检查纳税人、扣缴义务人的会计帐簿、生产经营场所、相关文件资料、商品货物和其他财产、存款帐户和储蓄存款，可以记录、录音、录像、照相和复制。据此，税务机关可以经合法途径了解到纳税人和扣缴义务人的商业秘密，但是要依法为纳税人和扣缴义务人保密，如果违反规定将所知悉的被检查人的秘密泄露给他人，即构成对被检查人合法权益的侵害。同时，本法还规定，任何单位和个人都有权检举违反税收法律、行政法规的行为。收到检举的机关和负责查处的机关应当为检举人保密。为了维护被检查人及检举人的合法权益，加强对税收违法行为的监督，税务机关及其派出的税务检查人员以及收到检举的机关和负责查处的机关有责任为被检查人和检举人保密，这是法定的义务，必须履行，不履行的，依照本条规定对直接负责的主管人员和其他直接责任人员，由其所在单位或有关单位依法给予行政处分。直接负责的主管人员，是指批准、领导有关的税务检查的主管人员及负责经办和查处检举案件的主管人员。直接责任人员是指未按有关规定履行法定保密义务的人员。有关单位包括责任人员所在单位的上级单位、行政监察部门等。行政处分包括警告、记过、记大过、降级、降职、撤职和开除公职。

 

第八十八条  纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议；对行政复议决定不服的，可以依法向人民法院起诉。

当事人对税务机关的处罚决定、强制执行措施或者税收保全措施不服的，可以依法申请行政复议，也可以依法向人民法院起诉。

当事人对税务机关的处罚决定逾期不申请行政复议也不向人民法院起诉、又不履行的，作出处罚决定的税务机关可以采取本法第四十条规定的强制执行措施，或者申请人民法院强制执行。

【释义】 本条是对税务行政复议、行政诉讼和强制执行措施的规定。

税务行政复议是指纳税人、扣缴义务人、纳税担保人及其他当事人不服税务机关的具体行政行为，依法向税务行政复议机关提出重新处理的申请，税务行政复议机关根据申请人的申请，对原处理决定重新审议，并依法根据不同情况作出维持、变更或撤销裁决的法律制度。它是及时、正确解决税务纠纷的一种有效手段，对于保护纳税人、扣缴义务人及其他当事人的合法权益，维护和监督税务机关依法行使职权，具有重要意义。

依据我国行政复议法和国家税务总局发布的《税务行政复议规则》规定，税务行政复议的申请人是指直接承受税收征收管理义务的公民、法人和其他组织。包括：纳税人、扣缴义务人、纳税担保人、税务行为直接责任人和其他税务争议的当事人。外国人、无国籍人、外国组织也可以成为税务行政复议的申请人。申请税务行政复议必须以有权申请复议的人的名义进行，否则将是无效行为。有权申请行政复议的公民死亡的，其近亲属可以提出申请，有权申请税务行政复议的公民为无行为能力或者限制行为能力人，其法定代理人可以代理申请。有权申请行政复议的法人或者其他组织发生合并、分立或者终止的，依法承受其权利的法人或其他组织可以提出申请；其他公民、法人和其他组织与被申请行政复议的具体行政行为有利害关系，可以作为第三人参加行政复议。税务行政复议的被申请人是作出具体行政行为的税务机关。申请人、第三人可以委托代理人代为参加行政复议，被申请人不得委托代理人代为参加行政复议。

纳税人和其他税务当事人对税务机关作出的征税行为不服，应当先向复议机关申请行政复议，对行政复议决定不服，再向人民法院提起行政诉讼。税务机关的征税行为包括：（1）征收税款、加收滞纳金；（2）扣缴义务人、受税务机关委托征收的单位作出的代扣代缴、代收代缴行为。申请人申请行政复议，必须先依法结清税款和滞纳金或者提供相应的担保。

申请人对税务机关作出的其他具体行政行为不服，可以申请行政复议，也可以直接向人民法院提出行政诉讼。

申请人向复议机关申请行政复议，复议机关已经受理的，在法定行政复议期限内，申请人不得向人民法院提起行政诉讼，申请人已向人民法院提起行政诉讼，人民法院已经受理的，不得申请行政复议。

县以上税务机关负责法制工作的机构作为税务行政复议机关，具体办理复议事项。

复议机关收到行政复议申请以后，应当在5日之内进行审查。对于不符合规定的，决定不予受理并书面通知申请人。对符合条件，但不属于本机关受理的，告知申请人向有关机关提出申请，对于符合规定者，自复议机关法制工作机构收到申请之日起即为受理，并应当书面告知当事人。复议机关在受理复议申请之日起7日内应将申请书副本发送被申请人。被申请人应在收到申请书副本之日起10日内，向复议机关提交作出征税或违章处理的有关材料、证据和答辩书。

对于应当先向复议机关申请行政复议，对行政复议决定不服再向人民法院提起行政诉讼的具体行政行为，复议机关决定不予受理或者受理以后超过复议期限不作答复的，纳税人和其他税务当事人可以自收到不予受理决定书之日起或者行政复议期满之日起15日以内，依法向人民法院提起行政诉讼。

复议机关应当自受理复议申请之日起60日内作出复议决定。若申请人对复议决定不服，可在收到复议决定书之日起15日内向人民法院起诉。

纳税人和其他税务当事人依法提出行政复议申请，复议机关无正当理由不予受理且申请人没有向人民法院提起行政诉讼的，上级税务机关应当责令其受理，必要时上级税务机关也可以直接受理。

行政复议期间，税务具体行政行为不停止执行。但是，有下列情形之一的，可以停止执行：被申请人认为需要停止执行的；复议机关认为需要停止执行的；申请人申请停止执行，复议机关认为其要求合理，决定停止执行的；法律、法规规定停止执行的。

对省级以下各级国家税务局、地方税务局作出的税务具体行政行为不服的，向其上一级机关申请行政复议；对省级国家税务局、地方税务局作出的具体行政行为不服的，向国家税务总局申请行政复议，对省级地方税务局作出的具体行政行为不服的，也可以向省级人民政府申请行政复议；对国家税务总局作出的具体行政行为不服的，向国家税务总局申请行政复议，对行政复议决定不服，既可以向人民法院提出行政诉讼，也可以申请国务院作出终局裁决；对税务机关依法设立的派出机构（所、分局）按照法律、法规、规章的规定以自己的名义作出的具体行政行为不服的，向设立该派出机构的税务机关申请行政复议；对扣缴义务人作出的扣缴税款行为不服的，向主管该扣缴义务人的上一级税务机关申请行政复议，对委托代征税款行为不服的，向委托的税务机关的上一级税务机关申请行政复议；对国家税务局和地方税务局共同作出的具体行政行为不服的，向国家税务总局申请行政复议，对税务机关与其他机关共同作出的具体行政行为不服的，向其共同上一级行政机关申请行政复议，对被撤销的税务机关在撤销以前作出的具体行政行为不服的，向继续行使其职权的税务机关的上一级税务机关申请行政复议。

申请税务行政复议应符合下列条件：申请人是认为具体行政行为直接侵犯其合法权益的公民、法人和其他组织以及外国人、无国籍人、外国组织；有明确的被申请人；有具体的复议请求和事实根据；属于法定申请复议范围；属于法定复议机关管辖；不服征税行为申请复议的，在提出复议申请前已依照税务机关根据法律、行政法规确定的税额缴纳或解缴税款及滞纳金或提供担保；复议申请是在法定期限内提出的；法律、法规规定的其他条件。只有全部符合上述条件的复议申请，复议机关才予以受理。凡不符合上述条件之一的，复议机关不予受理，并书面告之理由。

在行政复议过程中，被申请人不得自行向申请人和其他有关组织、个人收集证据。

在行政复议决定作出之前，申请人要求撤回行政复议申请的，经说明理由，可以撤回；撤回行政复议申请的，行政复议终止。

复议机关在审查被申请人作出的具体行政行为的时候，认为其依据不合法，本机关有权处理的，应当在30日以内依法处理；无权处理的，应当在7日以内按照法定程序转送有权处理的行政机关依法处理。处理期间，中止对具体行政行为的审查。

复议机关法制工作机构应当对被申请人作出的具体行政行为进行合法性与适当性审查，提出意见，经过复议机关负责人同意，按照下列规定作出行政复议决定：1．具体行政行为认定事实清楚，证据确凿，适用依据正确，程序合法，内容适当的，决定维持。2．被申请人不履行法定职责的，决定其在一定期限内履行。3．事实不清，证据不足的；适用依据错误的；违反法定程序的；超越或者滥用职权的；具体行政行为明显不当的；决定撤销、变更或者确认该具体行政行为违法。决定撤销或者确认该具体行政行为违法的，可以责令被申请人在一定期限内重新作出具体行政行为。

复议机关责令被申请人重新作出具体行政行为的，被申请人不得就同一事实和理由作出与原具体行政行为相同或者基本相同的具体行政行为。

申请人在申请行政复议的时候，可以一并提出国家赔偿请求。复议机关对按照国家赔偿法的有关规定给予赔偿的，在决定撤销、变更具体行政行为或者确认具体行政行为违法的时候，应当同时决定被申请人依法予以赔偿。

申请人在申请行政复议的时候没有提出国家赔偿请求的，复议机关在依法决定撤销或者变更原具体行政行为确定的税款、滞纳金、罚款和对财产的扣押、查封等强制措施的时候，应当同时责令被申请人退还税款、滞纳金和罚款，解除对财产的扣押、查封等强制措施，或者赔偿相应的价款。

复议机关应当自受理行政复议申请之日起60日以内作出行政复议决定。情况复杂，不能在规定期限以内作出行政复议决定的，经过复议机关负责人批准，可以适当延长，但是延长期限最多不超过30日。

被申请人不履行行政复议决定或者无正当理由拖延履行行政复议决定的，复议机关或者有关上级行政机关应当责令其限期履行。申请复议人逾期不向人民法院起诉、又不履行复议决定的，或者不履行最终裁决的行政复议决定的，按如下程序处理：维持具体行政行为决定的，由作出具体行政行为的行政机关依法强制执行，或者申请人民法院强制执行；变更具体行政行为的行政复议决定，由复议机关依法强制执行，或者申请人民法院强制执行。申请人对有关规范性文件提出审查申请的，复议机关有权处理，应在30日内依法处理，无权处理的应在7日内送有权处理的机关处理，有权处理的机关应当在60日内处理，处理期间，中止对具体行政行为的审查。

当事人向人民法院提起有关税务争议方面的诉讼，是行政诉讼，不论其是否经过复议程序，都按我国行政诉讼法的有关规定进行。税务机关自己依法强制执行，应符合法定要求和程序，申请人民法院强制执行，应按照人民法院的有关规定依法进行。

 

 第二部分 释义 第六章 附则

第八十九条 纳税人、扣缴义务人可以委托税务代理人代为办理税务事宜。

【释义】 本条是对税务代理的规定。

税务代理，是指税务代理人在规定的税务代理范围内，受纳税人、扣缴义务人的委托，代为办理纳税事宜的民事代理行为。

实行税务代理制度，是税收征管改革的重要内容，它的出现，适应社会主义市场经济发展的需要。随着我国改革和开放不断发展深化，税收制度也发生了根本性的改变，实行分税制后，中央税由国税局征收，地方税由地税局征收，纳税人和扣缴义务人要根据不同税种向国税局和地税局分别办理缴税事宜，一些纳税人和扣缴义务人受时间或专业知识限制，希望委托代理人代办税务事宜。本条的规定，为纳税人、扣缴义务人委托税务代理人代办税务事宜提供了法律依据。

由于税务代理在我国经验不多，本条仅就税务代理制度的确立作了原则规定，有关税务代理关系的建立、税务代理人应具备的条件、税务代理的业务范围、税务代理人的责任及代理关系的终止等，需要经过实践，总结成功经验后，再制定为法律。目前从事税务代理可以根据我国民法通则、合同法等法律、行政法规和国家税务总局的规定办理。

 

第九十条  耕地占用税、契税、农业税、牧业税征收管理的具体办法，由国务院另行制定。

关税及海关代征税收的征收管理，依照法律、行政法规的有关规定执行。

【释义】 本条是对耕地占用税、契税、农业税、牧业税、关税及海关代征税等有关税收征收管理的法律适用问题的规定。

本法第二条明确规定，凡依法由税务机关负责征收的各种税收的征收管理均适用本法。关税及海关代征税是由海关负责征收的，对此，我国的海关法作了专门规定，因此，本条规定，关税及海关代征税的征收管理，依照法律、行政法规的有关规定执行。不适用本法。

耕地占用税、契税、农业税、牧业税的征收管理在我国实行税制改革前由财政等部门负责，税制改革后划归税务机关负责，目前，这项移转工作在全国范围内尚未结束。但是鉴于上述“四税”税源零星分散，纳税主体分布广泛，特别是农业税、牧业税的季节性、流动性强，有些规定实行实物征收和定额征收，与一般工商税收的征收管理有很大差别，为了对上述“四税”实施有效的征收管理，依照本条规定，耕地占用税、契税、农业税、牧业税征收管理的具体办法授权国务院另行制定。

 

第九十一条  中华人民共和国同外国缔结的有关税收的条约、协定同本法有不同规定的，依照条约、协定的规定办理。

【释义】 本条是对我国同外国缔结的税收条约、协定与本法有不同规定时的法律适用问题的规定。

随着国际交往的日益频繁，我国同许多国家签订了有关的税收条约、协定。这些国际税收协定的基本任务是协调缔约国双方对同一纳税人的同一项所得的重复征税问题。国际税收条约、协定是国家间的法律，对缔约国双方具有约束力。据此，本条明确规定，在《税收征收管理法》与我国同外国缔结的有关税收条约、协定有不同规定时，适用条约、协定的规定。

 

第九十二条 本法施行前颁布的税收法律与本法有不同规定的，适用本法规定。

【释义】 本条是对本法施行前颁布的税收法律的效力的规定。

本法是我国税收征收管理的基本法、程序法，凡依法由税务机关征收的各种税收的征收管理，均适用本法。除本法外，我国还有一系列的税收实体法，比如我国的个人所得税法等，其中也有不少涉及税收征收管理的内容，但是都不完备。为了加强税收征收管理，规范税收征收和缴纳行为，保障国家税收收入，保护纳税人的合法权益，在总结吸取历史经验的基础上，九届全国人大常委会第二十一次会议重新修订了我国现行的税收征收管理法，将我国税制改革的成果在本法中用法律形式固定下来。本法的施行将对统一和完善我国的税收征收管理制度，加强税收征收管理，保障国家税收收入，保护纳税人的合法权益发挥了重要的作用。根据后法优于前法的原则，自本法施行之日起，本法施行前颁布的税收法律与本法有不同规定的，该不同规定不再具有法律效力，一律适用本法规定，如滞纳金的比率，自本法施行之日起，应当一律依照本法执行，从按日加征千分之二调为万分之五。

 

第九十三条  国务院根据本法制定实施细则。

【释义】 本条是对制定本法实施细则的规定。

由于每一部法律的条文有限，很难包容所有与该法有关的问题，也由于法律的制定和修改程序比较严格，不便于随变化了的情况随时进行修订，因此需要根据法律的规定制定实施细则，以保证法律的有效实施。所谓实施细则是指法律授权的机关在不违背法律原则的前提下，为保证法律的有效实施制定的，使法律易于理解和便于执行的具体的、详细的、具有可操作性的行为规范。实施细则具有法律效力，当事人应当遵守或执行，但它的法律效力比法律低，不得与法律的规定相冲突。实施细则是执行法律的重要依据，它对完善立法、保证法律的正确实施，具有重要意义。本条授权，由国务院来制定本法的实施细则，明确了制定机关及实施细则的效力和适用范围。国务院应当根据重新修订后的税收征收管理法对现行《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》进行重新修订并公布。

 

第九十四条  本法自2001年5月1日起施行。

【释义】 本条是对本法施行日期的规定。

法律的施行日期即法律的生效日期，是一部法律开始生效的时间。在每一部法律中，都有关于法律施行日期的规定，因为它是法律生效后对社会经济生活发生作用的起点，影响着新法律与旧法律的衔接。

我国对法律生效日期的规定，主要有三种情况：一是规定法律自公布之日起施行，即法律从公布之日起产生法律效力；二是规定法律于某一具体时间起施行，这一具体时间为法律公布后的某一具体时间；三是规定法律以另一部法律的施行为前提，在另一部法律颁布施行一段时间后，该法律开始施行。本法属于第二种情况。

本法由第九届全国人民代表大会常务委员会第二十一次会议于2001年4月28日重新修订并通过，自2001年5月1日起施行。重新修订后的税收征收管理法吸收了我国税制改革的成功经验，加大了对税收违法行为的处罚力度，该法的有效实施对加强我国的税收征收管理，规范税收征纳行为，保障国家税收收入，保护纳税人的合法权益，促进社会经济发展，将发挥重要作用。

为了做好本法的实施工作，各级税务部门、各有关单位应当认真学习税收征收管理法，大力宣传税收征收管理法，使修改后的税收征收管理法尽快为广大人民群众所熟悉。

本条规定，本法自2001年5月1日起施行。表明两层意思：一是，自2001年5月1日起，修订后的税收征收管理法开始生效，此前制定的有关法律、法规与本法规定不一致的，自行失效。有关部门应及时清理以前制定的法规及法规性文件，对与本法相抵触的予以废止，对需要补充的，可以依法制定相关的配套办法。二是，修订后的税收征收管理法对其生效前发生的法律行为没有溯及力，这些行为只能依据当时的有关法律规定处理。所谓法律的溯及力是指法律溯及既往的效力，即法律不仅适用于其施行后所发生的行为，而且适用于其施行前所发生的行为。如果某一法律具有溯及既往的效力，则应在法律中明确作出规定，本法未作出这样的明确具体规定，说明本法不具有溯及力，只适用于其施行以后的行为。