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应从法律层面完善税款追征期规定 王龙 税款追征期指因纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴依法应缴的税款，税务机关有权向纳税人追征税款的期限。如果超过追征期，税务机关就丧失向纳税人和扣缴义务人追征税款的权力。笔者建议，应从法律层面完善税款追征期相关政策，避免国家税款流失。 法律设定追征期限主要原因 法律设定了追征期限，原因主要有三：一是避免行政资源浪费。在实行追征前，税务机关首先要确定纳税人的纳税义务及应纳税额等问题，需要经过一系列调查取证的程序。随着时间跨度的逐渐扩大，相关证据的灭失风险随之加大，调查取证工作将陷入困境，严重消耗行政资源。二是督促税务机关履职。追征期一旦届满，税务机关便丧失追征税款的权力，这是对公权力在时间维度上的一种约束，也是行政效率原则的客观需要。三是维护社会秩序稳定。如果对追征期未作规定，税务机关与纳税人之间有争议的纳税义务久拖不决，会使纳税人的法律地位长期处于不稳定状态，将导致纳税人之间的社会关系的事实状态和法律状态长期不一致，不利于纳税人之间建立新的、确定化的社会关系。 现行法律规定及存在争议 税收征收管理法第五十二条以正列举的方式明确了三种情形的追征期。一是因税务机关责任导致未缴少缴的，追征期为3年；二是因纳税人失误导致未缴少缴的，追征期为3年，有特殊情况的追征期可延长到5年；三是对于偷税、抗税、骗税的情形，无限期追征。 同时，税收征收管理法第六十四条第二款规定，纳税人不纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款和滞纳金。该条款确认了税务机关的追征权，但未明确追征期限。因此，在税收执法实践中对此类情形如何适用追征期产生了极大的争议。值得说明的是，上述情形不属于征管法第六十三条规定的“经税务机关通知申报而拒不申报”的逃税行为，而指不按照期限申报的行为一直未被发现，且持续不申报。 2009年6月5日，国家税务总局向新疆维吾尔自治区地税局作出了《关于未申报税款追缴期限问题的批复》（国税函〔2009〕326号）。该文规定：“税收征管法第六十四条第二款规定的纳税人不纳税申报造成不缴或少缴应纳税款的情形，不属于偷税、抗税、骗税，其追征期按照税收征管法第五十二条规定的精神，一般为3年，特殊情况可以延长至5年。”自此，国家税务总局以行政解释的方式，为解决税收实践中的这一极具争议的问题作出了具有普适性的指导。因此，在征管法尚未对追征期相关条款作出修改和完善之前，全国税务机关应当普遍遵从。 应从完善税收方面考虑追征期限 纳税人不纳税申报、不缴或少缴应纳税款的行为，虽然相较于偷税、抗税、骗税行为来讲情节略显轻微，但是二者同属实体性违法行为，均为拒绝履行纳税申报义务，是一种对自身法定义务的消极对抗，并且从违法行为结果上看都造成了国家税款的流失。因而，从法理上对于这一问题的争议一直未休。 2009年全国人大常委会颁布的刑法修正案（七）第三条将刑法第二百○一条逃税罪的客观要件从“纳税人采取伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，在账簿上多列支出或者不列、少列收入，经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报等手段”修改为“纳税人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报。”换言之，在刑法层面上国家将不申报行为纳入到逃税罪的客观要件之中。 众所周知，刑事责任意味着比行政责任更加严厉的制裁，然而依现行法律来看，纳税人不申报的行为能够构成刑法层面上的逃税罪，却不能构成行政法层面上的逃税行为，这明显是有悖法理的。 伴随着征管体制改革和营改增的全面推进，地税机关将大量面向自然人征收个人所得税和契税等非连续性税收，不可能办理税务登记通知申报。届时不申报的情况将大量涌现，如果对其限期追征将助长违法者的侥幸心理，增加逃避税空间。因此，税务机关对于“纳税人不纳税申报，不缴或者少缴应纳税款”这一情形应当采取无限期追征。要想从根本上解决这一问题，应该依托征管法，对相关内容作出修改，给予法律上明确的指引。 （作者单位：北京市大兴区地税局） |
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