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新个人所得税法要求对原有个税政策的全面梳理，包括现行的个税优惠政策，以保证新税法的顺利实施。其中，作为此次税改最大的变化之一，居民个人的工资薪金、劳务报酬、稿酬和特许权使用费4项所得作为综合所得合并按年计税，对部分工资薪金相关的税收优惠政策的继续适用带来影响，其中，旧税法下全年一次性奖金、股权激励等优惠计税方法何去何从，尤为大家关心。此外，新增专项附加扣除后，外籍个人免税补贴优惠政策的衔接与延续也备受关注。 在原有的分类所得税制下，个人取得的所得分类分项、按月按次进行计税。为避免员工取得的某些一次性工资薪金性质所得，特别是跨多个收入所属期的所得，因合并当月正常工资薪金计税造成的税负大幅增加，财税部门就全年一次性奖金、股权激励、部分一次性经济补偿金等的计税方法制定了一系列税收优惠政策。 对于上述关系纳税人切身利益的几项税收优惠政策，《财政部、国家税务总局关于个人所得税法修改后有关优惠政策衔接问题的通知》（财税〔2018〕164号）基本平移了现行的优惠计税方法，其中部分优惠政策在3年的过渡期内适用。 全年一次性奖金 居民个人取得的全年一次性奖金可以不计入当年综合所得，平移《国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》（国税发〔2005〕9号）中规定的计税方法，单独计税。 适用该计税方法的奖金仍需符合国税发〔2005〕9号文件的相关规定；以全年一次性奖金收入除以12个月得到的数额，根据按月换算后的综合所得税率表，确定适用税率和速算扣除数，单独计税；适用于2019年1月1日至2021年12月31日期间取得的全年一次性奖金，之后并入当年综合所得计税；过渡期内，纳税人也可以选择并入当年综合所得计税。 假设员工在2018年2月和2019年2月分别取得同样金额的全年一次性奖金，按照新旧税法下单独计算个税的税负情况可以通过下表进行比较： 可以看出，由于全年一次性奖金税收优惠政策的平移以及新税法下综合所得税率表税率结构的调整及税率级距的扩大，上例中相同数额的奖金在2019年单独计税情况下税负均有所降低。但是，由于3%到20%三档较低税率级距显著扩大，税负减幅较大的，仍然是数额相对较低，适用较低档税率的奖金。 同时需要注意的是，财税〔2018〕164号文件为居民个人提供了全年一次性奖金并入或不并入当年综合所得计税的选择，纳税人应当根据自己当年综合所得以及可扣除项目的具体情况进行合理判断，如果除了奖金之外的综合所得较少，而当年可以扣除的基本减除费用、专项扣除、专项附加扣除及其他扣除项目金额较大，选择奖金并入综合所得计税也可能是整体税负更加优化的处理方法。 上市公司股权激励收入 按照财税〔2018〕164号文件规定，居民个人取得股票期权、股票增值权、限制性股票、股权奖励等股权激励，符合《财政部、国家税务总局关于个人股票期权所得征收个人所得税问题的通知》（财税〔2005〕35号）等一系列相关文件优惠计税方法的，不并入当年综合所得，基本平移了35号文件等原有的计税方法。 应税收入全额适用综合所得税率表，单独计税；适用于2019年1月1日至2021年12月31日期间取得的股权激励收入，之后的政策待明确；一个纳税年度内取得多次股权激励的，合并后按上述方法单独计税。 与财税〔2005〕35号文件的计税方法相比，财税〔2018〕164号文件提供的过渡期政策中，股权激励收入直接按照年综合所得税率表单独计税，并未有根据不超过12个月的实际解禁或归属期间摊分等要求，对于取得这类收入的纳税人来说是更加直接和有利的优惠处理方法。 此外，财税〔2018〕164号文件中提出3年过渡期后股权激励的税收政策将另行明确。根据当前国家鼓励双创、吸引人才的政策，未来如何对股权激励收入继续提供相应的税收政策支持，也是值得期待的。 解除劳动关系、提前退休、内部退养的一次性补偿收入 针对因解除劳动关系、提前退休、内部退养等取得的一次性补偿收入，财税〔2018〕164号文件也略作调整，基本平移。其中，因解除劳动关系取得的一次性补偿收入，在当地上年职工平均工资３倍数额以内的部分继续免征个人所得税；超过3倍数额的部分，不并入当年综合所得，适用年综合所得税率表单独计税。与原有优惠计税方法相比，财税〔2018〕164号文件中并未有根据不超过12年的实际工作期间摊分等要求。 需要注意的是，针对上述一次性补偿收入的优惠政策是直接的政策调整，没有过渡期。 外籍个人有关免税津补贴政策明确 新税法出台后，部分专项附加扣除项目与现行外籍个人可以享受免税优惠的部分非现金津补贴项目重合，引发了对外籍个人津补贴免税优惠政策后续有效执行以及与专项附加扣除政策衔接的关注。财税〔2018〕164号文件规定，在3年过渡期内，外籍居民个人可以选择依规享受专项附加扣除或者现行的住房补贴、语言训练费、子女教育费等津贴免税优惠政策，但不得同时享受。 上表是目前结合财税〔2018〕164号文件以及此前专项附加扣除相关征求意见稿的精神进行的解读。 需要注意的是，现阶段对于这一政策尚有一些不同理解，而且在未来实施和操作过程中，由于涉及外籍的居民、非居民个人身份确定及变更等，两种政策的选择及适用等具体细节也将比较复杂，因此企业在实际处理外籍员工上述相关问题时，需要特别留意。 此外，以下几点也需注意：外籍个人需为居民个人才能享受专项附加扣除；外籍个人一经选择享受专项附加扣除或免税津补贴优惠政策，在一个纳税年度内不得变更；3年过渡期后，两类政策中重复的项目，即住房补贴、语言训练费和子女教育费，只能依规享受专项附加扣除。同时，关于其他现行外籍个人免税津补贴项目例如探亲费、搬迁费及伙食洗衣费补贴的延续执行值得继续关注。 我们将前述几项最令各界关注的优惠政策衔接安排总结如下： 其他相关优惠政策 除了上述税收优惠政策衔接有关事项外，财税〔2018〕164号文件还对与以下收入有关的优惠政策的衔接进行了明确： １.央企负责人年度绩效薪金及奖励 ２.保险营销员、证券经纪人佣金收入 ３.个人领取企业年金、职业年金 ４.单位低价向职工售房 财税〔2018〕164号文件同时明确，除了该文件中涉及的事项，其他现行个税优惠政策均按照原文件规定继续执行。 注意要点 财税〔2018〕164号文件总体上对上述现行有效的个税税收优惠政策进行了平移，并根据新税法的修改情况对几项优惠政策作了相应调整和修改。其中，对于全年一次性奖金、上市公司股权激励收入等提供的单独计税过渡政策，可以避免部分纳税人因税改可能出现的税负不降反升的情况，减小对企业正常薪酬安排的影响，让尽可能多的纳税人享受相关政策带来的红利，有利于新旧税法的有效衔接和个税改革的平稳落地。对于外籍个人现行津补贴免税优惠政策与新税法专项附加扣除政策的衔接安排，对于留住境外人才也是利好消息。 但是，在适用财税〔2018〕164号文件的时候仍有一些要点需要注意：该文件针对全年一次性奖金和上市公司股权激励收入的计税政策仅适用与居民个人。对于非居民个人取得的上述收入的计税方法预期将有专门文件进行明确。 全年一次性奖金政策过渡期间，纳税人应根据自身情况进行评估确定是否应将其并入综合所得或是选择单独计算。考虑到扣缴义务人通常会在个税预扣缴申报期间将纳税人取得的全年一次性奖金与其他工资薪金收入分开并单独计税，纳税人如需要通过汇算清缴选择将其并入综合所得计税的，应在次年6月30日前完成汇算清缴申报，确保及时取得退税。 与此同时，企业和员工需要进一步评估这些政策调整对于员工整体薪酬和具体个案的税负影响，寻求优化方案。此外，对于有过渡期安排的政策，也应持续关注并适时进行应对，在必要时寻求专业人士的建议和帮助。 |
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