税会差异！企业所得税汇算清缴后的账务处理

剑客老戴 2019-06-03

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许多企业在企业所得税汇算清缴后往往忽视账务调整工作。企业在汇算清缴之后如果不能按照企业会计准则进行账处理，很可能会给下年度或以后年度带来不利影响因素或不良后果，极易造成所得税重复计证，使企业增加不必要的负担，还会使企业财务状况和反映的会计信息失真。

企业所得税汇算清缴会导致什么账务调整问题？

每年5月31前，企业要完成企业所得税汇算清缴工作。所得税费用是按会计准则或会计制度的规定计算的，而应交所得税应按税法规定计算，二者存在差异。根据汇算清缴结果，会导致以下三种情形：

1、企业应交企业所得税金额与计提企业所得税金额相等，清缴后“应交企业所得税”明细科目为0；

2、企业应交企业所得税金额小于计提企业所得税金额，清缴后“应交企业所得税”明细科目大于0；

3、企业应交企业所得税金额大于计提企业所得税金额，清缴后“应交企业所得税”明细科目小于0；

显然后两种情况都需要进行账务调整。

不同企业汇算清缴账务处理是否有区别？

目前，不同企业适用会计准则或制度不同，主要是三类：

1、企业会计准则；

2、小企业会计准则；

3、企业会计制度；

汇算清缴中，基础信息表是必填表，其中必填“107适用会计准则或会计制度”。原因在于不同准则或制度直接影响到财务处理办法。

企业所得税会计的主要处理办法

所得税会计有两种处理办法：

（一）应付税款法

应付税款法：是指本期税前会计利润与应纳税所得额之间的差异造成的影响纳税的金额直接计入当期损益，而不递延到以后各期的会计处理方法。

在应付税款法下，不需要确认税前会计利润与应纳税所得额之间的差异造成的影响纳税的金额，因此当期计入损益的所得税费用等于当期按应纳税所得额计算的应交所得税。

这种情况下直接计算出应交的所得税：借：所得税费用（交多少税，所得税费用就是多少）

贷：应交税费-应交企业所得税

小企业会计准则的企业都采用应付税款法。几乎95%的企业用应付税款法。

（二）资产负债表债务法（上市公司，国企、央企，还有将要上市的企业采用）

这种方法充分体现了税会差异。

资产负债表债务法是基于资产负债表中所列示的资产、负债账面价值和计税基础的基础上，分析税会差异，并就有关差异确定所得税影响的会计处理方法。

1、账面价值

是指企业按照会计准则的规定进行核算后在资产负债表中列示的金额。账面价值分为资产账面价值和负债账面价值。

资产的账面价值=资产账面原值-累计折旧-累计摊销-减值准备。

一般情形下，资产账面价值是未来计算会计利润时应予扣除的金额，表现为企业按照会计规定进行核算后在资产负债表左边列示的金额。

负债账面价值=负债账面原值-负债减除金额。

表现为企业按照会计规定进行核算后在资产负债表右边列示的金额。

2、计税基础

资产负债表债务法所涉及的计税基础分为资产计税基础和负债计税基础。

（1）资产计税基础

资产计税基础、是指企业收回资产账面价值的过程中，就计缴企业所得税而言可从流入企业的任何所得利益中予以抵扣的金额，即未来不需要缴税的资产价值。

资产计税基础=资产的取得成本-以前期间按税法规定已税前扣除的金额=按税法规定在未来使用或处置资产时作为成本费用于税前列支的金额。

通常情况下，资产进入企业时其账面价值与计税基础是相等的，但在后续各会计核算期间因会计准则和会计制度规定与税法规定不同，才造成账面价值与计税基础之间的差异。

（2）负债计税基础

负债的计税基础：是指负债的账面价值减去未来期间计算应税所得时按照税法规定可予以抵扣的金额。用公式表示为：

负债的计税基础=负债账面价值-该负债在未来期间税前可予以抵扣的金额。

3、暂时性差异与永久性差异

在某会计年度无对以前年度亏损弥补的前提下：

应税所得=会计利润+调增应税所得-调减应税所得

会计利润-应税所得=调减应税所得-调增应税所得。

上式中当年调增、调减应税所得即为会计利润与应税所得的差异。

不允许在未来会计期间会计利润的基础上作反方向调整的差异为永久性差异。

允许在未来会计期间会计利润的基础上作反方向调整的差异为暂时性差异。

暂时性差异分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂进性差异。

在当年会计利润基础上调减应税所得，在未来（转回）变现实现年度在会计利润的基础上调增应税所得。故其属性为应纳税暂时性差异。

比如：一次性折旧：2018年买了一台设备100万，会计上分5年计提折旧，税法上一次性计提折旧。

在当年会计利润基础上调增应税所得，待未来会计确认主营业务收入时的年度在会计利润的基础上调减应税所得。故其属性为可抵扣暂时性差异。

举例：2018年预收货款100万，会计上计入预收账款，而税务上按收入100万交纳了企业所得税，到了2019年会计上确认收入了，而税务上在2018年已经交过税了，2019年则调减应纳税所得额即为可抵扣。

我们总结暂时性差异分类规律如下：

凡在当年会计利润基础上调增应税所得，而在未来会计利润基础上调减应税所得的差异，为可抵扣暂性差异；

凡在当年会计利润基础上调减应税所得，而在未来会计利润基础上调减应税所得的差异为应纳税暂时性差异。

资产账面价值-资产计税基础>0，应纳税暂时性差异确认为递延所得税负债。

资产账面价值-资产计税基础<0 ，可抵扣暂时性差异确认为递延所得税资产。

负债账面价值- 负债计税基础>0, 可抵扣暂时性差异确认为递延所得税资产。

负债账面价值-负债计税基础<0, 应纳税暂时性差异确认为递延所得税负债。

适用《小企业会计准则》企业如何进行账务处理

《小企业会计准则--会计科目、主要账务处理和财务报表》中对“5801所得税费用”有明确说明，且也没有“递延税款”或“递延所得税资产”、“递延所得税负债”等科目。

因此小企业会计准则对企业所得税处理采用的是应付税款法。

企业所得税汇算清缴后的账务调整应该是：

1、账面上计提金额大于实际缴纳金额

也就是说企业所得税汇算清缴后，“应交企业所得税”金额大于0。之所以出现这种情况，可能是企业没有考虑到税收优惠政策等，比如固定资产一次性扣除等。

借：应交税费-应交企业所得税

贷：所得税费用

2、账面上计提金额小于实际缴纳金额

即上年结账的时候可以计提的企业所得税少了。出现这种情况的原因，可能计提时仅仅根据企业会计利润计提的，没有考虑到视同销售等税会差异的纳税调整。

借：所得税费用

贷：应交税费-应交企业所得税

适用《小企业会计准则》在经过上述调整后，“所得税费用”直接结转至“本年利润”，不需要调整以前年度损益。

《小企业会计准则》这种处理是为了简化核算，采用了收付实现制原则而不是权责发生制。

适用《企业会计准则》企业如何进行账务处理？

（一）对永久性差异的账务调整

（1）当应纳税所得调增额大于调减额时，按两者之差做如下处理：

第一步：补提“应交企业所得税：

借：以前年度损益调整

贷：应交税费--应交企业所得税

追溯调整：

借：利润分配--未分配利润

贷：以前年度损益调整

（2）当应纳税所得调增额小于调减额时，按两者之差做如相处理。

第一步：冲减多计提的”应交企业所得税“

借：应交税费-应交所得税

贷：以前年度损益调整

第二步：追溯调整

借：以前年度损益调整

贷：利润分配--未分配利润

2.暂时性差异的账务调整

（1）应纳税暂时性差异的账务调整（补确认”递延所得税负债“和冲减”应交企业所得税“）

借：应交税费--应交所得税

贷：递延所得税负债

（2）可抵扣暂时性差异的账务调整（补确认”递延所得税资产“和补计提”应交企业所得税“）

不是所有的”可抵扣暂时性差异“都要确认”递延所得税资产“、需要根据谨慎性原则进行职业判断，对有可能在以后年度得不到抵扣的暂时性差异不得确认”递延所得税资产“。比如企业每年的广告费和业务宣传费都是超标的，理论上以后年度可以税前扣除的，但是实际上因为年年超标而根本就不会有这要的机会，所以这样就不得确认”递延所得税资产“。

因此，对于可抵扣暂时性差异的账务调整需要分两种情况。

举例：2018年的广告费税前可扣除的为100万，实际发生的为150万，所以当年调增50万应纳税所得额，如果以后每年都按这个比例发生。那边每年调增的这个50万，以后就没有机会抵扣了。

第一种情况：以后年度可得到抵扣的差异部分：

借：递延所得税资产

贷：应交税费--应交企业所得税

第二种情况：以后年度有可能得不到抵扣的差异部分

第一步：补提”应交企业所得税“

借：以前年度损益调整

贷：应交税费--应交企业所得税

追溯调整

借：利润分配--未分配利润

贷：以前年度损益调整。