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第二十七章 合并财务报表 第六节 内部商品交易的合并处理 ◇不考虑存货跌价准备情况下内部商品销售业务的抵销 ◇存货跌价准备的合并处理 【单选题5】甲公司拥有乙公司80%的有表决权股份，能够控制乙公司财务和经营决策。2×19年8月1日，甲公司将本公司生产的一批产品出售给乙公司，售价为800万元（不含增值税），成本为600万元，未计提存货跌价准备。至2×19年12月31日，乙公司已对外出售该批存货的40%，结存的存货期末未发生减值。则2×19年度合并利润表中因该事项应列示的营业成本为（ ）万元。（★★） A.320 B.360 C.240 D.480 【答案】C 【解析】2×19年合并利润表中应列示的营业成本=600×40%=240（万元）。 【单选题6】甲公司拥有乙公司80%的有表决权股份，能够控制乙公司财务和经营决策。2×19年6月1日，甲公司将本公司生产的一批产品出售给乙公司，售价为600万元（不含增值税），成本为400万元，未计提存货跌价准备。至2×19年12月31日，乙公司已对外出售该批存货的60%，剩余部分存货可变现净值为150万元。不考虑其他因素的影响，2×19年12月31日合并资产负债表中应列示的存货为（ ）万元。（★★） A.120 B.130 C.180 D.150 【答案】D 【解析】2×19年12月31日合并资产负债表中存货成本=400×（1-60%）=160（万元），可变现净值为150万元，发生减值10万元，则合并报表中存货应按可变现净值150万元列示。 【多选题8】P公司和S公司适用的所得税税率均为25%。2×17年10月1日P公司取得S公司80%股份，能够控制S公司的生产经营决策，形成非同一控制下企业合并。2×18年P公司实现净利润10 000万元，S公司按购买日公允价值持续计算的净利润为2 000万元；2×19年P公司实现净利润12 000万元，S公司按购买日公允价值持续计算的净利润为3 000万元。2×18年12月1日，S公司向P公司出售一批存货，成本为800万元，未计提存货跌价准备，售价为1 000万元，至2×18年12月31日，P公司将上述存货对外出售60%，剩余存货于2×19年全部对外出售。不考虑其他因素，下列会计处理中正确的有（ ）。（★★★） A.2×18年少数股东损益为388万元 B.2×18年归属于P公司净利润为11 552万元 C.2×19年少数股东损益为612万元 D.2×19年归属于P公司净利润为14 448万元 【答案】ABCD 【解析】2×18年存货中包含的未实现内部销售利润=（1 000-800）×（1-60%）=80（万元），2×18年少数股东损益=2 000×20%-80×（1-25%）×20%=388（万元），选项A正确；2×18年归属于P公司净利润=10 000+2 000×80%-80×（1-25%）×80%=11 552（万元），选项B正确；2×18年存货中未实现利润80万元于2×19年实现，2×19年少数股东损益=3 000×20%+80×（1-25%）×20%=612（万元），选项C正确；2×19年归属于P公司的净利润=12 000+3 000×80%+80×（1-25%）×80%=14 448（万元），选项D正确。 【多选题9】甲公司是乙公司的母公司，2×19年乙公司出售库存商品给甲公司，售价100万元（不含增值税），成本为80万元（未减值）。至2×19年12月31日，甲公司从乙公司购买的上述存货对外出售40%，售价为50万元，假定期末结存存货未发生减值。甲公司合并报表中，下列会计处理正确的有（ ）。（★★★） A.应抵销营业收入100万元 B.应抵销营业成本88万元 C.应抵销存货12万元 D.应确认营业收入50万元 【答案】ABCD 【解析】2×19年合并财务报表的抵销分录如下： 借：营业收入 100 贷：营业成本 100 借：营业成本 12 贷：存货 12［（100-80）×（1-40%）］ 根据分录，应抵销营业收入100万元、营业成本88万元、存货12万元。合并报表中确认营业收入为对外销售收入50万元。 第八节 内部固定资产交易的合并处理 ◇未发生变卖或报废的内部交易固定资产的抵销 ◇发生变卖或报废情况下的内部固定资产交易的抵销 【单选题2】甲公司拥有乙和丙两家子公司。2×17年6月15日，乙公司将其产品以市场价格销售给丙公司，售价为200万元，销售成本为152万元。丙公司购入后作为管理用固定资产并于当月投入使用，预计使用年限为4年，采用年限平均法计提折旧，预计净残值为零。假定不考虑增值税和所得税等其他因素的影响，甲公司在编制2×19年12月31日合并资产负债表时，应调减“固定资产”项目的金额为（ ）万元。（★★） A.18 B.12 C.30 D.48 【答案】A 【解析】甲公司编制2×19年12月31日合并资产负债表时，因内部交易应调减“固定资产”项目的金额=（200-152）-（200-152）÷4×2.5=18（万元）。 【单选题3】2×19年3月，母公司以1 000万元的价格（不含增值税）将其生产的设备销售给其全资子公司作为管理用固定资产。该设备的生产成本为800万元，未计提存货跌价准备。子公司于收到当日投入使用，并采用年限平均法对该设备计提折旧，该设备预计使用年限为10年，预计净残值为零。假定母、子公司适用的所得税税率均为25%，不考虑其他因素，则编制2×19年合并财务报表时，因该设备相关的未实现内部销售利润的抵销而影响合并净利润的金额为（ ）万元。（★★★） A.135 B.138.75 C.150 D.161.25 【答案】B 【解析】因设备相关的未实现内部销售利润抵销而影响2×19年度合并净利润的金额=［（1 000-800）-（1 000-800）/10×9/12］×（1-25%）=138.75（万元）。 【多选题12】长江公司系甲公司的母公司，2×19年6月30日，长江公司向甲公司销售一件产品，销售价格为1 000万元，增值税税额为130万元，销售成本为900万元（未计提存货跌价准备），相关款项已收存银行。甲公司将购入的该产品确认为管理用固定资产（增值税进项税额可抵扣），并于当日投入使用，预计使用年限为10年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧。长江公司与甲公司适用的所得税税率均为25%，不考虑其他因素。长江公司在编制2×19年合并财务报表时，因该项内部交易作出的下列调整抵销处理中，正确的有（ ）。（★★★） A.抵销资产处置收益1 000万元 B.抵销管理费用5万元 C.抵销固定资产100万元 D.调增递延所得税资产23.75万元 【答案】BD 【解析】正确处理：①抵销营业收入1 000万元，不是资产处置收益；②抵销营业成本900万元；③抵销管理费用=（1 000-900）÷10×6/12=5（万元）；④抵销固定资产=100-5=95（万元）；⑤调增递延所得税资产=（100-5）×25%=23.75（万元）。 调整抵销分录： 借：营业收入 1 000 贷：营业成本 900 固定资产—原价 100 借：固定资产—累计折旧 5（100/10×6/12） 贷：管理费用 5 借：递延所得税资产 23.75（95×25%） 贷：所得税费用 23.75 【多选题13】甲公司为乙公司的母公司，2×18年12月31日，甲公司与乙公司签订租赁协议，甲公司将一栋办公楼出租给乙公司，租赁期开始日为2×19年1月1日，年租金为180万元，租赁期为10年。乙公司将租入的资产作为办公楼使用。甲公司将该栋办公楼作为投资性房地产核算，采用公允价值模式进行后续计量。该办公楼在租赁期开始日的公允价值为9 000万元，2×19年12月31日的公允价值为9 600万元。该办公楼于2×18年6月30日达到预定可使用状态并交付使用，其建造成本为7 200万元，预计使用年限为20年，预计净残值为零。甲公司对所有固定资产均按年限平均法计提折旧（为简化计算，不考虑该办公楼2×19年1月计提折旧）。 假定不考虑所得税等因素的影响。2×19年12月31日甲公司合并报表下列会计处理表述中，正确的有（ ）。（★★） A.抵销其他综合收益1 980万元 B.抵销公允价值变动收益600万元 C.调增管理费用360万元 D.抵销营业收入180万元 【答案】ABD 【解析】有关调整或抵销分录如下： 借：固定资产 7 020（7200-7200÷20×6/12） 其他综合收益 1 980 贷：投资性房地产 9 000 借：公允价值变动收益 600 贷：投资性房地产 600（9 600-9 000） 借：营业收入 180 贷：管理费用 180 借：管理费用 360（7 200÷20） 贷：固定资产 360 调增管理费用金额=360-180=180（万元），选项C错误。 第九节 内部无形资产交易的合并处理 ◇未发生变卖或报废的内部交易无形资产的抵销 ◇发生变卖情况下的内部无形资产交易的抵销 【单选题11】甲公司2×18年6月30日从集团外部取得乙公司80%的股份，对乙公司能够实施控制。2×19年7月1日，甲公司向乙公司出售一项专利权，账面价值为80万元，售价为100万元。乙公司取得该专利权后采用直线法摊销，预计使用年限为5年，无残值，假定摊销额计入当期损益。2×19年乙公司按购买日公允价值持续计算的净利润为300万元，其他综合收益增加额为100万元，假定不考虑所得税等因素的影响。2×19年合并利润表中应确认的归属于少数股东的综合收益总额为（ ）万元。（★★★） A.76.4 B.20 C.80 D.56.4 【答案】C 【解析】甲公司向乙公司出售专利权属于内部顺流交易，计算少数股东损益时不予考虑该项交易存在的未实现内部交易损益，归属于少数股东的综合收益总额=300×20%+100×20%=80（万元）。 【多选题14】甲公司持有乙公司80%的股权，能够对乙公司实施控制，2×19年12月31日，乙公司无形资产中包含一项从甲公司购入的商标权。该商标权系乙公司于2×19年7月1日从甲公司购入，购入价格为180万元。乙公司购入该商标权后立即投入使用，预计使用年限为6年，无残值，采用直线法摊销。甲公司该商标权原有效期为10年，取得时入账价值为100万元，至出售日已累计摊销40万元，未计提减值准备。甲公司和乙公司对商标权的摊销均计入管理费用。假定不考虑所得税等因素的影响。下列会计处理中正确的有（ ）。（★★） A.乙公司购入无形资产时包含内部交易利润为120万元 B.2×19年12月31日甲公司编制合并财务报表抵销分录影响期末未分配利润的金额为99万元 C.2×19年12月31日甲公司合并资产负债表上该项无形资产项目应列示的金额为55万元 D.抵销该项内部交易将减少合并利润110万元 【答案】ACD 【解析】乙公司购入无形资产时包含内部交易利润=180-（100-40）=120（万元），选项A正确；2×19年12月31日甲公司编制合并财务报表抵销分录影响期末未分配利润的金额=120-120/6×6/12=110（万元），选项B错误；2×19年12月31日甲公司合并资产负债表上该项“无形资产”项目应列示金额=60-60/6×6/12=55（万元），选项C正确；抵销该项内部交易将减少的合并净利润的金额即为影响期末未分配利润的金额110万元，选项D正确。 抵销分录如下： 借：资产处置收益 120（180-60） 贷：无形资产—原价 120 借：无形资产—累计摊销 10 贷：管理费用 10（120/6×6/12） 第十节 特殊交易在合并财务报表中的会计处理 ◇追加投资的会计处理 ◇处置对子公司投资的会计处理 ◇因子公司少数股东增资导致母公司股权稀释 ◇交叉持股的合并处理 ◇逆流交易的合并处理 ◇其他特殊交易 【单选题16】甲公司于2×18年12月29日以2 000万元取得对乙公司80%的股权，能够对乙公司实施控制，形成非同一控制下的企业合并，购买日乙公司可辨认净资产公允价值为1 600万元。2×19年12月31日甲公司又出资180万元自乙公司的其他股东（集团外部非关联方）处取得乙公司10%的股权，交易日乙公司按购买日公允价值开始持续计算净资产账面价值的金额（对母公司的价值）为1 900万元。不考虑所得税和其他因素影响，假定资本公积足够冲减。则甲公司在编制2×19年12月31日合并资产负债表时，因购买少数股权而调减的资本公积金额为（ ）万元。（★★★） A.10 B.20 C.30 D.-10 【答案】D 【解析】甲公司在编制2×19年12月31日合并财务报表时，因购买少数股权应调减的资本公积金额=180-1 900×10%=-10（万元）。 【单选题17】甲公司2×17年1月10日取得乙公司80%的股权，形成非同一控制下企业合并，付出对价为17 200万元，购买日乙公司可辨认净资产公允价值总额为19 200万元。2×19年1月1日，甲公司将其持有乙公司股权的1/4对外出售，取得价款5 300万元。出售投资当日，乙公司按甲公司取得其80%股权之日起的公允价值持续计算的净资产总额为24 000万元，乙公司个别财务报表中可辨认净资产账面价值为20 000万元。该项交易后，甲公司仍能够控制乙公司的财务和生产经营决策。甲公司2×19年合并财务报表中因出售乙公司股权应调整的资本公积为（ ）万元。（★★★） A.1 300 B.500 C.0 D.-700 【答案】B 【解析】甲公司2×19年合并财务报表中因出售乙公司股权应调整的资本公积=5 300-24 000×80%×1/4=500（万元）。 【综合题2】甲股份有限公司（以下简称“甲公司”）与乙公司均为增值税一般纳税人，销售货物适用的增值税税率均为13%，销售无形资产（除土地使用权）适用的增值税税率为6%，适用的所得税税率均为25%。甲公司对乙公司股权投资的有关资料如下： （1）2×18年10月10日，甲公司取得乙公司10%股权作为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资核算，实际支付银行存款6 500万元。2×18年12月31日其公允价值为6 900万元。 （2）2×19年1月1日，甲公司以定向增发普通股股票的方式，从非关联方处进一步取得乙公司60%的股权，于同日通过产权交易所完成了该项股权转让手续，并完成了工商变更登记，取得股权后甲公司能够控制乙公司的生产经营决策。甲公司定向增发普通股股票10 000万股，每股面值为1元，每股市场价格为4.3元，甲公司另支付股票发行费用500万元。购买日原10%股权的公允价值为7 000万元。 （3）2×19年1月1日（购买日），乙公司资产负债表有关项目信息列示如下：股东权益总额为64 000万元。其中：股本为10 000万元，资本公积为50 000万元，盈余公积为400万元，未分配利润为3 600万元。除一批存货外，乙公司其他可辨认资产、负债的公允价值与账面价值相等。该批存货的账面价值为20 000万元，经评估的公允价值为21 000万元。 （4）乙公司2×19年全年实现净利润5 000万元，当年提取盈余公积500万元，年末向股东宣告分配现金股利2 000万元，股利尚未支付，其他综合收益增加400万元（未扣除所得税影响）。除上述事项外，无其他导致所有者权益变动的事项。 （5）截至2×19年12月31日，购买日发生评估增值的存货已对外销售80%，剩余部分未发生减值。 （6）2×19年，甲公司和乙公司内部交易和往来事项如下： ①2×19年1月2日，甲公司与乙公司签订租赁协议，甲公司将一栋办公楼出租给乙公司，租赁期开始日为协议签订日，年租金为100万元，租赁期为10年。乙公司将租入的资产作为办公楼使用。甲公司将该栋出租办公楼作为投资性房地产核算，采用公允价值模式进行后续计量。该办公楼在租赁期开始日的公允价值为3 500万元，2×19年12月31日的公允价值为3 700万元。 该办公楼于2×18年6月30日达到预定可使用状态并交付使用，其建造成本为3 000万元，预计使用年限为20年，预计净残值为零。甲公司对所有固定资产均按年限平均法计提折旧（假定2×19年1月该办公楼不计提折旧）且税法对该项固定资产的折旧方法、折旧年限及净残值均与会计一致。 ②2×19年7月10日，乙公司将其原值为500万元，账面价值为360万元的某无形资产，以424万元（含增值税24万元）的价格出售给甲公司，该无形资产预计剩余使用年限为5年，无残值，甲公司和乙公司均采用直线法对其进行摊销，无形资产摊销计入管理费用，税法相关规定与会计核算一致。截至2×19年12月31日，乙公司尚未收到甲公司应支付的款项，乙公司对其计提坏账准备20万元。 ③2×19年8月1日，乙公司向甲公司销售一批商品，售价为2 000万元，增值税税额为260万元，商品销售成本为1 800万元，未计提减值准备，乙公司收到款项存入银行。甲公司购进该商品本期60%未实现对外销售，2×19年年末，甲公司对剩余存货进行检查，并未发生减值。 假定：甲公司按净利润的10%计提法定盈余公积，不考虑除增值税和所得税以外的其他因素。 要求： （1）编制甲公司2×18年与以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资有关的会计分录。 （2）编制甲公司2×19年1月1日进一步取得乙公司股权投资时个别报表的会计分录。 （3）计算合并报表中应确认商誉的金额。 （4）编制2×19年12月31日合并财务报表中与调整乙公司存货相关的会计分录。 （5）编制2×19年12月31日合并财务报表中将长期股权投资由成本法调整到权益法的会计分录。 （6）编制2×19年12月31日合并财务报表中的相关抵销分录。（★★★） 【答案】 （1） 借：其他权益工具投资 6 500 贷：银行存款 6 500 借：其他权益工具投资 400（6 900-6 500） 贷：其他综合收益 400 借：其他综合收益 100（400×25%） 贷：递延所得税负债 100 （2） 借：长期股权投资 50 000（4.3×10 000+7 000） 贷：股本 10 000 资本公积—股本溢价 33 000 其他权益工具投资 6 900 盈余公积 10 利润分配—未分配利润 90 借：其他综合收益 400 贷：盈余公积 40 利润分配—未分配利润 360 借：资本公积—股本溢价 500 贷：银行存款 500 借：递延所得税负债 100 贷：其他综合收益 100 （3） 考虑递延所得税后的乙公司可辨认净资产公允价值=64 000+（21 000-20 000）×（1-25%）=64 750（万元），合并商誉=50 000-64 750×70%=4 675（万元）。 （4） 借：存货 1 000（21 000-20 000） 贷：资本公积 1 000 借：资本公积 250（1 000×25%） 贷：递延所得税负债 250 借：营业成本 800（1 000×80%） 贷：存货 800 借：递延所得税负债 200（800×25%） 贷：所得税费用 200 （5） 乙公司按购买日公允价值调整后的净利润=5 000-（21 000-20 000）×80%×（1-25%）=4 400（万元）。 借：长期股权投资 3 080（4 400×70%） 贷：投资收益 3 080 借：投资收益 1 400（2 000×70%） 贷：长期股权投资 1 400 借：长期股权投资 210［400×（1-25%）×70%］ 贷：其他综合收益 210 （6） ①长期股权投资与子公司所有者权益抵销 借：股本 10 000 资本公积 50 750（50 000+1 000-250） 其他综合收益 300［400×（1-25%）］ 盈余公积 900（400+500） 年末未分配利润 5 500（3 600+4 400-500-2 000） 商誉 4 675 贷：长期股权投资 51 890（50 000+3 080-1 400+210） 少数股东权益 20 235 ［（10 000+50 750+300+900+5 500）×30%］ ②投资收益与利润分配抵销 借：投资收益 3 080 少数股东损益 1 320（4 400×30%） 年初未分配利润 3 600 贷：提取盈余公积 500 对所有者（或股东）的分配 2 000 年末未分配利润 5 500 ③应收股利与应付股利的抵销 借：其他应付款—应付股利 1 400 贷：其他应收款—应收股利 1 400 ④内部投资性房地产业务的抵销 借：固定资产 2 925（3 000-3 000÷20×6/12） 其他综合收益 575 贷：投资性房地产 3 500 借：公允价值变动收益 200 贷：投资性房地产 200（3 700-3 500） 借：营业收入 100 贷：管理费用 100 借：管理费用 150（3 000÷20） 贷：固定资产 150 借：递延所得税负债 231.25 贷：其他综合收益 143.75（575×25%） 所得税费用 87.5［（200+150）×25%］ ⑤内部无形资产的抵销 借：资产处置收益 40［（424-24）-360］ 贷：无形资产 40 借：无形资产 4（40÷5×6/12） 贷：管理费用 4 借：递延所得税资产 9［（40-4）×25%］ 贷：所得税费用 9 借：少数股东权益 8.1［（40-4-9）×30%］ 贷：少数股东损益 8.1 ⑥内部债权债务的抵销 借：应付账款 424 贷：应收账款 424 借：应收账款 20 贷：信用减值损失 20 借：所得税费用 5（20×25%） 贷：递延所得税资产 5 借：少数股东损益 4.5［（20-5）×30%］ 贷：少数股东权益 4.5 ⑦内部交易存货的抵销 借：营业收入 2 000 贷：营业成本 2 000 借：营业成本 120［（2 000-1 800）×60%］ 贷：存货 120 借：递延所得税资产 30（120×25%） 贷：所得税费用 30 借：少数股东权益 27［（120-30）×30%］ 贷：少数股东损益 27 第十一节 所得税会计相关的合并处理 ◇所得税会计概述 ◇内部应收款项相关的所得税会计的合并处理 ◇内部交易存货相关所得税会计的合并处理 ◇内部交易固定资产等相关所得税会计的合并处理 【单选题7】甲公司拥有乙公司80%的有表决权股份，能够控制乙公司财务和经营决策。2×19年6月1日，甲公司将本公司生产的一批产品出售给乙公司，售价为800万元（不含增值税），成本为500万元，未计提存货跌价准备。至2×19年12月31日，乙公司已对外出售该批存货的40%，当日，剩余存货的可变现净值为260万元。甲公司、乙公司适用的所得税税率均为25%。不考虑其他因素，对上述交易进行抵销后，2×19年12月31日在合并财务报表中因该业务应列示的递延所得税资产为（ ）万元。（★★★） A.25 B.30 C.55 D.45 【答案】C 【解析】2×19年12月31日剩余存货在合并财务报表中的成本=500×60%=300（万元），因可变现净值为260万元，所以合并报表中存货的账面价值为260万元，计税基础=800×60%=480（万元），账面价值小于计税基础，产生可抵扣暂时性差异220万元（480-260），则2×19年12月31日合并财务报表中因该事项应列示的递延所得税资产=220×25%=55（万元）。 【单选题8】甲公司、乙公司均系增值税一般纳税人，销售商品适用的增值税税率均为13%，适用的所得税税率均为25%。甲公司2×19年3月10日从其拥有80%股份的乙公司购进管理用设备一台，该设备为乙公司所生产的产品，成本为360万元，未计提存货跌价准备，售价为600万元，增值税税额为78万元，另付安装公司安装费8万元，甲公司已支付该款项且该设备当月投入使用，设备预计使用年限为4年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧。假定会计采用的折旧方法、预计使用年限和预计净残值与税法规定相同。2×19年12月31日甲公司编制合并财务报表时，应在合并财务报表中确认递延所得税资产为（ ）万元。（★★★） A.60 B.50.38 C.48.75 D.45 【答案】C 【解析】2×19年12月31日合并财务报表应确认的递延所得税资产=［（600-360）-（600-360）÷4×9/12］×25%=48.75（万元）。 【提示】因安装费不影响未实现损益金额，故可以不予考虑。 第十二节 合并现金流量表的编制 ◇合并现金流量表概述 ◇编制合并现金流量表需要抵销的项目 【多选题10】甲公司2×19年度涉及现金流量的交易或事项如下：（1）因购买子公司的少数股权支付现金680万元；（2）为建造厂房发行债券收到现金8 000万元；（3）附追索权转让应收账款收到现金200万元；（4）因处置子公司收到现金350万元，处置时该子公司现金余额为500万元；（5）支付上年度分期付款购入固定资产的长期应付款60万元；（6）因购买子公司支付现金780万元，购买时该子公司现金余额为900万元；（7）因购买以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产支付现金160万元，其中已宣告但尚未发放的现金股利10万元；（8）因持有的债券到期收到现金120万元，其中本金为100万元，利息为20万元；（9）支付在建工程人员工资300万元。下列各项关于甲公司合并现金流量表列报的表述中，正确的有（ ）。（★★★） A.投资活动现金流入240万元 B.投资活动现金流出610万元 C.筹资活动现金流入8 200万元 D.筹资活动现金流出680万元 【答案】ABC 【解析】选项A，投资活动现金流入=（900-780）（事项6）+120（事项8）=240（万元）；选项B，投资活动现金流出=（500-350）（事项4）+160（事项7）+300（事项9）=610（万元）；选项C，筹资活动现金流入=8 000（事项2）+200（事项3）=8 200（万元）；选项D，筹资活动现金流出=680（事项1）+60（事项5）=740（万元）。 相关资料： 日职会计学习网，微信号rzczxxw，个人微信rzkjxxw |
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