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在会计处理上，双方合同在满足下列条件时，企业应当在客户取得相关商品控制权时确认收入：（一）合同各方已批准该合同并承诺将履行各自义务；（二）该合同明确了合同各方与所转让商品或提供劳务（以下简称“转让商品”）相关的权利和义务；（三）该合同有明确的与所转让商品相关的支付条款；（四）该合同具有商业实质，即履行该合同将改变企业未来现金流量的风险、时间分布或金额；（五）企业因向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回。所以，一般来说，房地产企业对预售收入通过“预收账款”账户核算，开发产品完工，并且在开发产品交付时确认收入，由“预收账款”转入“主营业务收入”账户。即在开发产品未交付前，即便是开发产品已完工，在会计上并不确认销售收入的实现。 在企业所得税政策上，房地产企业较之其他企业的最大区别在于：企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率在开发期内分季（或月）计算出预计毛利额，计入开发期应纳税所得额，待开发产品完工后，再计算其实际计税成本和实际毛利额，将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入完工当期的企业所得税应纳税所得额。而完工产品的确认只要三个条件中的任意一个条件：（一）开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案。（二）开发产品已开始投入使用。（三）开发产品已取得了初始产权证明。另据《国家税务总局关于房地产企业开发产品完工标准税务确认条件的批复》（国税函[2009]342号）进一步明确：房地产开发企业建造、开发的开发产品无论工程质量是否通过验收合格，或是否办理完工（竣工）备案手续以及会计决算手续，当其开发产品开始投入使用时均应视为已经完工。即企业所得税收入实现应同时符合两个条件：一是正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》；二是开发产品已完工。 实务中，开发产品是完工在前，交付在后，通常会存在时间差，甚至是完工与交付跨年度发生。也就是说，客观上是存在完工未交付产品的所得税处理问题的，而计算完工未交付部分的实际毛利额会涉及”完工产品单位计税成本”等许多指标的取数、计算，过程复杂容易出错。同时，由于房地产开发企业通常采取滚动开发，同一年度往往同时存在“未完工产品”、“已完工未交付产品”、“已完工已交付产品”，在进行纳税调整时必须综合考虑，导致申报计算过程非常复杂，如果再考虑成本中未按规定取得合法凭据金额的调整，其难度可想而知。因此，实际工作中，有些纳税人并没有严格执行国税发【2009】31号文有关收入和成本确认的规定，而是采取简化处理方法，即无论是完工产品，还是未完工产品，凡预收款均按照计税毛利率计算预计利润并入当期所得按季预缴、年终汇算清缴。待开发产品交付时结转收入（计税收入与会计收入结转时间相同）时，前期调增的所得额作纳税调减处理。 完工未交付产品的预收款无论是在完工时点，还是次年汇缴期，或者在产品交付年度结转计税收入和成本计算实际毛利额，企业总体税负不变，不会造成少缴税款，只是会产生暂时性差异。尽管何时结算计税收入计税成本不影响总体税负，但是笔者要提醒的是，实务中对于完工未交付产品的所得税如何处理，应充分与主管税务机关沟通，并高度注意税务风险。 来源：中汇武汉税务师事务所十堰所 |
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