关于无偿配建房的土地成本，你能说得清吗？

实务中，无论是招拍挂、城市更新或者是勾地的过程中，在土地出让合同中往往都会出现这么一个条款，即开发商必须无偿帮政府配建一定面积的物业用于人才房、保障房、安居房等。那么，针对这部分无偿移交给政府的物业，应该如何做纳税处理呢？这类问题的存在给房地产开发人员带来了一定的操作难度，原因主要在于：一是当前税法对此并没有明确的规定，二是税务机关在业务处理中也缺乏统一口径。接下来，沥呕君将就这一类问题和大家共同讨论学习一番。文中如有偏颇疏漏之处，欢迎读者诸君不吝斧正。

案例

请分析如下项目的总体税负情况：

某地产商A以23.6亿的代价从获得了东莞的一宗住宅用地，占地面积9万平，容积率4.0，总建面36万平，建筑密度＜35%。土地出让合同中有这么一则条款：待项目建成后，开发商需向政府无偿移交16万平的办公用房。

因为毗邻东莞电视台，无论从商业亦或住宅角度来看，此地块皆属上乘，因此很快引来各方媒体争相报道。一家名为“土地情报”的报纸在其头版头条上如是报道：23.6亿 100%商业自持，XX地产拿下东莞一宗土地，楼面价6514元/平（这家报纸的理解是，土地成本仅有6514元/平）。东莞乐居则报道称，14432元/㎡！XX地产以23.6亿斩获东莞南城靓地。房天下则发文称，实力深企进驻东莞！XX地产首次在莞拿地，南城*园9万元靓地收入中，楼面价21712元/平。

看到没有？同样一块地，同样的规划条件之下，每家媒体定义的楼面地价却大不相同。为什么会产生这么大的差异呢，我们来具体分析一下。

这块地的周边售价在2.2-2.6万元/平左右，如果是按照6514元/平的楼面价，投资回报完全不成问题；如果是按照14432元/平的楼面价，虽然没有前面的利润高，但也勉强能够接受；但是如果楼面价都已经去到了21712元/平，那如果你是地产投资人，请问你这个时候是不是要掂量掂量了，这块地还有拿的价值和必要么？这块地本身就是奔着高端住宅的定位去的，建安成本约在5000-8000元/平左右，未来的售价如果不卖到4-5万元/平，这个项目就很难有利润。但是周边价格都在2.6万元封顶了，你这么高的价格，销售也成了问题。

回归正题，咱们还是来说说税。先看一组基础数据：

项目	面积（㎡）	成本（万元）	备注
占地面积	90,580.53	236,000	容积率4.0
总建面	362,322.00
其中：无偿配建商业办公	160,000. 00		配建
自持商业	93,625.00		100%自持
住宅	107,877.00		可售
公共配套	820.00

商业因属100%自持，因此未来能够变现的，也只有这10多平的住宅。那么楼面地价的计算方式有如下这么几种：

算法	项目	面积（平）	单方成本（元/平）	备注
第一种	按总建面计算	362,322.00	6,513.54
第二种	不计算无偿移交部分以及公共配套	201,502.00	11,712.04
	考虑商业办公的建安成本增加	56,000.00	2,779.13	假设配建部分的建安成本按3500元/平计
	小计		14,491.17

毫无疑问，第二种算法相对更为科学。

关于无偿向政府移交物业时的楼面地价计算口径，市场中存有四种看法：

1

无偿移交给政府也好，产权归全体业主也罢，均属于公共配套设施的范畴。公共配套所产生的相关费用，均可以在可售产品中进行成本分摊。既然属于公共配套，那么按照税法规定，土地增值税和企业所得税是免征的，仅需要按照为政府代建行为缴纳增值税：1,848万元，分摊到楼面价中去，就是91.71元/平。因此，结合上表第二种算法得出的楼面基价，在考虑税收因素后的最终楼面价为14,582.88元/平（14,491.17 91.71）。

2

无偿移交物业的行为视同销售计算收入，但是不同步纳入土地成本。相当于合作建房——房屋建成后，无偿分配给股东，需要视同销售。假设市价为3万元/平，那么16万平的无偿移交物业在视同销售情形下对应的销售收入为48亿元，假设土增税率按最低档30%计，那么土增税需要缴纳144,000万元，企业所得税需要缴纳119,996万元，再加上增值税1,848万元，各项税负合计起来，再结合上表中第二种算法得出的楼面基价，最终的楼面价为27,684.31万元/平【14,491.17 91.71 (144,000 119,996)/201,502.00】。

3

无偿移交物业的行为视同拆迁补偿处理，即视同销售计算收入的同时，作为土地成本加计扣除。在此种情形之下，需要缴纳的土地增值税为-43,200万元（土地成本加计扣除30%的结果），企业所得税也跟着降低为10,800万元。那么最终的楼面价在考虑税收因素后，将变为12,974.96元/平【14,491.17 91.71 (-43,200 10,800)/201,502.00】。

4

按照捐赠处理。按照2016 36号文《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》当地十四条第（二）款的规定，无偿移交给政府的物业可以免征增值税。在土地增值税的处理上，捐赠同样按视同销售处理。至于企业所得税方面，视同销售确认收入的同时，在捐赠成本的确认上，需要满足限额要求（不超过当年度利润总额12%的部分，超过部分在未来3年内结转扣除）、捐赠方式（通过公益性社会组织或者县级（含县级）以上人民政府及其组成部门和直属机构）、捐赠用途（用于慈善活动、公益事业）等形式要件的要求。实践中，还是有不少值得商榷之处。

未来一段时间，代政府无偿配建物业的情形，在房地产业务开发过程中将时有出现。税务机关一般对此都是按照视同销售处理，企业若能提供合理解释说明，可以允许视同销售的定价稍低。目前全国范围内也仅有上海是明确按照公共配套设施来处理的。如果企业在实务中遇到此类问题，建议还是在事前能够和当地主管税局做好沟通，看看税局的态度和立场到底是怎样的。只有做到心中有数，方可确保作出最正确的投资判断。

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