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一、新收入准则中，对建筑施工行业会计核算主要有以下变化： 1、将2006版收入和建造合同两项准则纳入统一的收入确认模型 2、以控制权转移替代风险报酬作为收入确认时点的判断标准。此外，新准则明确了收入确认的五步法模型。 3、在会计科目方面，增加了“合同履约成本”、“合同资产”和“合同负债”科目。 4、取消了原会计科目中的“工程施工-合同毛利“科目的核算 二、建筑施工企业新增会计科目辨析 我这里不再引经据典地引述新收入准则里的大段晦涩的原文，直接就建筑施工企业适用部分来讲解： 1、合同履约成本 合同履约成本即产品的生产成本或劳务的投入成本，在成本发生时应通过“生产成本”、“制造费用”、“劳务成本”、“开发成本”、“工程施工”等科目进行核算，建筑施工企业会计科目设置中，也就是把原来的工程施工科目替换成合同履约成本-工程施工-材料成本（暂估材料成本）、人工成本等；或者直接为合同履约成本-材料成本等来进行设置。
换个马甲的说法是不是很贴切呢。但是合同履约成本和之前的工程施工又有所不同，之前工程施工科目下设还有工程施工-合同毛利科目，新会计科目下的合同履约成本下不再设置合同毛利科目；之前用完工百分比法确认收入时，需要按照当期确认的完工比例乘以合同造价再减去前期确认的收入来确认当期的收入，同时倒挤合同毛利，新会计科目下当期的主营业务成本和合同履约成本保持一致，同时每期合同履约成本自动借贷找平，不在需要合同毛利的过渡，同时也不再需要工程竣工结束后进行工地对冲处理，该原理在后面的应用案例举例中会详细说明。 企业发生上述合同履约成本时的会计核算如下： 借：合同履约成本或合同履约成本-工程施工 贷：银行存款/应付账款/存货/应付职工薪酬等科目 月末结转损益： 借：主营业务成本/其他业务成本 贷：合同履约成本或合同履约成本-工程施工 1、合同结算和工程结算 合同结算与原会计科目工程结算有啥不同？ 合同结算，属于辅助科目，下设两个二级科目：“合同结算—价款结算“、”合同结算—收入结算“。即： （1） 合同结算—价款结算：代表某一时段内履行的履约义务在与客户定期结算的金额，类似于「工程结算」科目 （2） 合同结算—收入结算：代表按照履约进度结转的收入金额 例：某工程项目某年进度款结算1090万元，假定本年尚未发生增值税纳税义务，本年按照履约进度（完工进度）确认收入1100万元，实际发生成本900万元。 按照旧的建造合同准则，结算价款和确认收入的会计分录为：
可以清晰地看出来，原旧的建造准则中期末工程结算和应收账款、工程施工要进行重分类后在报表中进行列示。新的会计准则中，报表列示时，需要分析填列，如果「合同结算」科目的期末余额在借方，分别在「合同资产」项目（一年之内完成结算）或「其他非流动资产」项目列示；如果该科目的期末余额在贷方，分别在「合同负债」项目（一年之内完成履约）或「其他非流动负债」项目列示。 3、合同资产与应收账款 （1）、合同资产在资产负债表中列示如下：
2）、“合同资产“与”应收账款“科目核算的根本区别： 如果企业已经将商品转让给客户，企业已经履行了履约义务，在客户尚未付款的情况下，企业将有权向客户收取合同对价的一项权利，列为合同资产。通俗理解就是说，你先将商品卖个客户了，客户还没有付款，我们就有权向客户收取款项，那么这样一项收款的权利，我们就称之为合同资产。 合同资产与应收账款二者的共同之处在于都属于企业应向客户收取合同对价的权利。区别在于应收账款无附加条件，而合同资产有附加条件（履约义务），附加条件达成前为合同资产，条件达成后合同资产转换成应收账款。 合同资产是一种有条件的收款权利 应收账款代表的是无条件收取合同对价的权利 例：A公司与客户签订电梯采购安装合同，向客户提供电梯和安装服务，电梯1000万，安装费200万，合计1200万。电梯本月交付，安装需要一个月后完成，合同约定，只有交付了电梯和安装，A公司才有权收取1200万的款项。 分析：该合同应按照单项履约义务进行确认： A公司本月交付电梯时： 借：合同资产 1000万 贷：主营业务收入 1000万 次月安装交付时： 借：应收账款 1200万 贷：合同资产1000万 主营业务收入 200万 另外，站在从风险角度，两者也有一定的区别：应收账款面临的风险：信用风险，安装后可能不给钱。合同资产面临的风险：信用风险+履约风险。履约风险：安装不上，无法按期交付。 （3）、关于工程质保金 根据行业惯例，工程项目结束以后，发包方（包括业主和总包方，下同）通常要扣留承包方工程造价一定比例的质保金，具体的相关规定可见《住建部财政部关于印发〈建设工程质量保证金管理办法〉的通知》（建质〔2017〕138号）和《最高人民法院关于审理建设工程施工合同纠纷案件适用法律问题的解释（二）》（法释〔2018〕20号）第九条。 1、适用新收入准则的建筑企业，质量缺陷期到达之前，质保金记入“合同结算”科目核算，质量缺陷期达之后未发生质量缺陷或已履行维修义务后，自“合同结算”科目转入“应收账款”科目。 根据新收入准则的规定，企业已向客户转让商品（或服务）而有权收取对价的权利在“合同资产”科目核算，仅取决于时间流逝因素的权利在“应收账款”科目核算。 一般情况，应收发包方的质保金在“合同资产-质保金“科目中核算。 但由于建筑企业的工程计量和收入确认的特殊性，根据收入准则指南，建筑企业通常应设置“合同结算”科目，以反映同一合同下涉及与客户结算对价的合同资产或者合同负债，期末报表列示时，根据本科目余额方向和流动性，分别列示在“合同资产”“合同负债”“其他非流动资产”“其他非流动负债”等报表项目。 2、增值税方面，根据《国家税务总局关于在境外提供建筑服务等有关问题的公告》（国家税务总局公告2016年第69号）规定，纳税人提供建筑服务，被工程发包方从应支付的工程款中扣押的质押金、保证金，未开具发票的，以纳税人实际收到质押金、保证金的当天为纳税义务发生时间。也就是说，质保金只要没有提前开票，它是在实际收到时才发生纳税义务，而且是按照收到多少，发生多少来履行纳税义务。 3、合同负债与预收账款 新会计准则下，预收账款科目用的已经比较少了。根据《企业会计准则第14号——收入》应用指南的规定“合同负债“的核算要点： （1） 本科目核算企业已收或应收客户对价而应向客户转让商品的义务。 （2） 本科目应按合同进行明细核算。 （3） 合同负债账务处理。 （4） 企业因转让商品收到的预收款适用本准则进行会计处理时，不再使用“预收账款“科目及”递延收益“科目。 （5） 本科目期末贷余额，反映企业在向客户转让商品之前，已经收到的合同对价或已经取得的无条件收取合同对价权利的金额。 （6） 合同负债的科目使用，强调的是将来产生转让商品（包括服务劳务）的义务，将来如果不能产生转让商品（包括服务劳务）义务，则不适宜使用该科目。 合同负债在理解上与合同资产是相反的，企业还尚未将商品转让给客户，但客户已经先支付了合同对价，那企业就应该在客户付款的时候，将应该向客户转让商品的这一项义务，列为合同负债。简单一点理解，你先向客户收了钱，还尚未转让商品或提供服务给对方，那你就承担着转让商品这一项义务，我们将这样一项义务列为合同负债。合同负债应该在资产负债表中单独列示，并按照流动性分别地列为合同资产或者是其他非流动资产。，合同负债或其他非流动负债。如果说收款的权利或转让商品的义务是在一年之内，就相应地列为合同资产或合同负债，如果说收款的权利或转让商品的义务是在一年以上，就相应地列为非流动资产或非流动负债。同一合同下的合同资产和合同负债分别以净额列示，不同合同下的合同资产和合同负债不能相互抵消。 一句话，有条件收取的应收账款列示为合同资产，无条件收取时列示为应收账款。实务中建议分录中阶段性分期收款先计入合同结算-款项结算，思路要向新的收入准则靠拢。期末余额采用报表重分类进行区分合同资产和应收账款。 预收的工程款建议直接计入合同负债。 新《收入》准则下建筑施工企业科目核算新旧差异分析及应用 2020年1月1日，A建筑公司与B房产公司签订商品房施工合同：根据合同约定，该工程造价为1000万元，工程期限为一年半，A公司工程的施工及全面管理，B房企按照第三方工程监理公司确认的工程完工量，每半年与A公司结算一次，预计2021年6月30日竣工；预计发生的总成本为700万元。 假定该建筑公司整体构成单项履约义务，并属于某一时段履行的履约义务，A公司采用投入法确定履约进度，增值税率为9%，不考虑其他相关因素。上述价格不含增值税。假定A公司与B公司结算时即发生增值税纳税义务，B公司在实际支付工程价款的同时支付对应的增值税税款。 |
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