 作者：周密律师团队 作者单位：国浩律师(重庆)事务所 富兰克林说：“世界上只有两件事情不可避免，那就是税收和死亡。”可见，税收与民众生活息息相关、密不可分，尤其是备受关注的《个人所得税法修正案（草案）》于2018年6月19日提交十三届全国人大常委会第三次会议审议后，税务问题再次回归公众视野。 税务机关作为国家实现税收职能、行使国家征税权力而设立的专门职能机构，行使着税务管理、税收征收、税收检查、税务违法处理等权力。当税务机关与纳税主体的权利、义务相碰撞时，“爱”的火花由此产生。
检索条件 1.数据来源：Alpha案例库 2.检索关键词：征收管理 3.案由：行政 4.裁判年份:2017年1月1日-2017年12月31日 5.当事人包含：税务局、税务总局 6.审理程序：一审 7.裁判文书类型：判决书 8.文书数量：85份 9.样本采集日期：2018年5月10日 【备注：上述数据仅是我们在2018年5月10日从Alpha案例库获得的裁判文书样本，2018年5月10日后能公开获得的裁判文书实际数量可能因公开的流程或时间发生相应的变动。】 总体数据分析 一、原告主体类型分布 在85份涉税行政诉讼判决书中，原告为自然人的34件，占比40%；原告为法人的51件，占比60%。
二、律师代理情况 1.原告聘请律师代理情况 在85份涉税行政诉讼判决书中，原告（含自然人和法人）聘请律师（含法律工作者）介入诉讼代理的共计55件，占比为64.7%，原告未聘请律师介入诉讼代理的共计30件，占比为35.3%；其中自然人聘请律师介入诉讼的14件，占比为16.5%，自然人未聘请律师介入诉讼的20件，占比为23.6%；法人聘请律师介入诉讼的41件，占比为48.2%，法人未聘请律师介入诉讼的10件，占比为11.7%。
在85份涉税行政诉讼判决书中，被告聘请律师（含公职律师）介入诉讼的76件，占比89.4%；未聘请律师介入诉讼的9件，占比10.6%。
三、涉税行政诉讼的案由分布 从检索的85份涉税行政诉讼判决书来看，涉及案由共14类，其中行政复议33件，占比为38.8%；行政处罚13件，占比为15.2%；其他行政行为11件，占比为12.9%；行政不作为9件，占比为10.5%；税务行政管理(税务)6件，占比为7%；行政征收3件，占比为3.8%；行政受理、行政撤销各2件，占比分别为2.3%；物价行政管理(物价)、土地行政管理(土地)、行政确认、行政强制、行政登记、行政裁决各1件，占比分别为1.2%。 从上述数据分析可以看出：涉税行政诉讼涉及的案由分布广，其中位居前三的分别为行政复议、行政处罚、其他行政行为。 行政复议案件占比高达38.8%,占同类诉讼案件的三分之一，这是因为《税收征收管理法》第八十八条规定：“对纳税人等主体与税务机关就确认纳税主体、征税对象、征税范围、减税、免税、退税、抵扣税款、适用税率、计税依据、纳税环节、纳税期限、纳税地点和税款征收方式等具体征收行为，还包括征收税款、加收滞纳金、扣缴义务、受税务机关委托的单位和个人作出的代扣代缴、代收代缴、代征行为等设置了双重前置程序，即只有完成了双重前置程序后，才可就行政复议结果提起行政诉讼有关。” 四、一审审结率和上诉率 在85份涉税行政诉讼判决书中，一审判决书67件，占比为78.8%；二审判决书18件，占比为21.2%。二审案件中，上诉人为个人纳税主体的共计14件，占比为16.5%；上诉人为税务行政部门的共计4件，占比为4.7%。 从上述数据可以推定：在涉税行政诉讼中，一审审结率高达78.8%左右。可见，一审法院裁判后，原、被告双方均能很好的接受裁判结果，尤其是一方当事人为税务行政机关的。由此说明，在涉税行政诉讼案件中，一审法院裁判结果能够起到一锤定音的效果。同时也提醒律师，在高代理率的背景下，需要加强自身的专业修养。 五、裁判结果 1.一审裁判结果 从检索的85份涉税行政诉讼判决样本来看，一审裁判结果分别为：判决驳回原告诉讼请求的56件，占比为66%；判决撤销税务机关作出的具体行政行为的19件，占比为22.3%；判决确认税务机关作出的原行政行为违法的6件，占比为7%；判决责令税务机关履行职责的4件，占比为4.7%。 2.二审驳回率、改判率分析 18份二审判决书中，判决驳回上诉、维持原判的共13件，占比为72.2%；判决撤销一审并改判的共5件，占比为27.8%。 从上述数据分析可以看出：一审法院判决驳回原告诉讼请求的高达66%，占检索样本的三分之二；二审法院判决驳回上诉、维持原判的高达72.2%，占比为四分之三。 可见，纳税主体通过行政诉讼改变税务行政机关作出的具体行政行为难度较大，这通常与纳税主体在日常生产生活过程中，不注重税务风险防范、无税务筹划意识等有关。从检索样本来看，原告诉求被驳回的理由主要包括以下几种： 1.税务行政机关作出具体行政行为时，认定事实清楚、证据确实充分、程序合法； 2.在税务复议“双重前置”案件中，纳税主体未依照法律规定先行缴纳税款或者提供适格担保，即申请行政复议； 3.纳税主体收到纳税通知或稽查通知后，不予理会，以致超过复议期限后而提起诉讼； 4.纳税主体收到纳税通知或者稽查通知后，认为作出具体行政行为的行政机构无权作出该行政行为，故而复议对象错误。 六、税金分布 从检索的85份涉税行政诉讼判决书来看，涉及具体税种、税金的共计49件，占比检索样本的57.6%。 其中，税金金额在10万以内（不含）的9件，占比为18.4%；10万（含）至50万（不含）的15件，占比为30.6%；50万（含）至500万（不含）的9件，占比为18.4%；500万（含）至1000万（不含）的3件，占比为6%；1000万（含）以上的13件，占比为26.6%。 从上述数据分析可以看出：在涉税行政诉讼案件中，因具体的税种、税金而发生争议的案件占大部分。从稽查所涉税金金额来看，涉税金额出现两极分化：涉税争议在10万以内的，对应的纳税主体通常为自然人；纳税争议超过1000万，对应的纳税主体为房地产开发公司。 这充分说明，房地产开发公司作为国有经济的支持，一旦涉税极易出现较大金额的纳税争议。这也警示所有的企业法人及其投资者，应当在企业法人成立之初即将税务筹划纳入其中，以免因先天不足而遭受巨额的税务风险。 七、地域分布 从检索的85份涉税行政诉讼判决样本来看，共涉及26个省市，其中江苏10份，广东7份，山东、吉林、北京各6份，上海、浙江各5份，湖北、辽宁4份，新疆、四川、河南、甘肃、福建各3份，山西、内蒙古、黑龙江、海南、重庆各2份，云南、陕西、宁夏、江西、河南、河北、广西各1份。
从上述数据分析可以看出：涉税行政诉讼案件覆盖全国绝大部分省级行政区域（不含港澳台），大致与经济发展水平呈正相关，说明涉税行政诉讼案件虽总量不大，但分布较广，任何区域、任何行业、任何个人均有面临涉税的可能性。 综上，笔者通过上述大数据分析，并结合日常办案实务经验，总结出如下涉税行政诉讼中常见的裁判观点，同时针对这些税务难题提出建议，防止读者再次走入税务误区。 五大裁判规则 一、公民可否向行政机关申请公开他人税务信息？ 【裁判要旨】 根据《中华人民共和国税收征收管理法》第八条第二款的规定：“税务机关应当依法为纳税人、扣缴义务人的情况保密。”《个人所得税自行纳税申报办法（试行）》第二十九条亦规定：“税务机关依法为纳税人的纳税申报信息保密。” 【案件索引】 丁锐兵与上海市黄浦区国家税务局税务一审行政判决书 案号：（2017）沪0101行初33号 【律师观点】 我国于2008年颁布《政府信息公开条例》，以行政法规的形式确立了政府信息应当依法公开，各级行政机关应当依法及时、准确地公开相关政府信息。税务信息公开是政府信息公开在税务领域的要求，除涉及国家秘密、商业秘密和个人隐私的内容外，税务机关或者经法律、法规授权行使部分税收职能的国家机关、社会组织依法主动或依申请将与涉税信息有关的事项向纳税人和社会公开。 《政府信息公开条例》第十三条规定，公民、法人或者其他组织还可以根据自身生产、生活、科研等特殊需要，向国务院部门、地方各级人民政府及县级以上地方人民政府部门申请获取相关政府信息。 《政府信息公开条例》第十四条规定，行政机关不得公开涉及国家秘密、商业秘密、个人隐私的政府信息。但是，经权利人同意公开或者行政机关认为不公开可能对公共利益造成重大影响的涉及商业秘密、个人隐私的政府信息，可以予以公开。 在本案中，原告认为因杨某某存在偷漏税行为，故亦应当从公共利益角度公开其个人所得税信息，但原告没有提交有效证据予以证明。所以杨某某的所得税信息应认定为个人隐私。 个人隐私是政府信息公开中强制性的例外，涉及个人隐私的信息，未经同意不予公开是考虑到隐私权与知情权的平衡，在保护公民个人隐私权的同时，也要最大限度地保障公民的知情权。个人对涉及其个人隐私的政府信息拥有决定其是否公开的权利，但如果与隐私权相对的公共利益足够重要，则允许隐私权为公共利益让步。
二、虚开增值税专用发票将面临哪些法律风险？ 【裁判要旨】 根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条：“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。” 《中华人民共和国刑法》第二百零五条规定：“【虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪;虚开发票罪】虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处二万元以上二十万元以下罚金;虚开的税款数额较大或者有其他严重情节的，处三年以上十年以下有期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金;虚开的税款数额巨大或者有其他特别严重情节的，处十年以上有期徒刑或者无期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金或者没收财产。单位犯本条规定之罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，处三年以下有期徒刑或者拘役;虚开的税款数额较大或者有其他严重情节的，处三年以上十年以下有期徒刑;虚开的税款数额巨大或者有其他特别严重情节的，处十年以上有期徒刑或者无期徒刑。虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票，是指有为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开、介绍他人虚开行为之一的。” 根据上述规定，虚开增值税专用发票属于偷税行为，将会面临行政处罚，构成犯罪的，还将被依法追究刑事责任，面临最高无期徒刑的刑罚。 【案件索引】 山东京信医药有限公司与山东省济南市国家税务局稽查局行政纠纷一案 案号：（2016）鲁0102行初204号 【律师观点】 虚开增值税专用发票一直是税务机关稽查的重点，也是企业涉税违法的重灾区，虚开增值税专用发票所面临的不单是行政处罚，还可能将面临最高刑期为无期徒刑的刑事处罚。 目前，纳税人虚开增值税专用发票的方法有以下几种： 1.用多余额度虚假开票； 2.开票的票面金额大于货物实际价值； 3.以中间人的身份联系票货分离的企业，进行虚开发票。 然而随着税务法律制度以及税务申报、稽查税务违法行为技术手段的不断改进，特别是金税三期和增值税发票管理新系统等进行数据对接后，让采取上述手段进行违法行为的纳税人无处遁形，大大增加了纳税人虚开增值税专用发票被处罚的法律风险。 笔者在此提醒各位纳税人要注意虚开增值税专用发票的法律风险，建议通过加强合同管理、内部管理严格审核开出的票据、“三流合一”确保交易的真实性等方式避免虚开增值税专用发票的法律风险。
三、房地产开发公司开发的项目被法院查封、拍卖后，因无力向购房者交付房屋而发生的退款行为，是否需要缴纳相应税费？ 【裁判要旨】 根据《房地产开发经营企业所得税处理办法》第七条“企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非资产性货币等行为，因视同销售”的规定，法院对原告房屋的查封、拍卖所得，属于上述规定中“抵偿债务”的情形。应视同原告的销售收入计算应纳税额，不存在扣减的情形。 【案件索引】 山西金宏泽房地产开发有限公司诉山西省闻喜县地方税务局稽查局要求撤销税务处罚决定一案行政判决书 案号：（2017）晋0828行初51号 【律师观点】 房地产开发公司在房屋修建过程中，为回笼资金，一方面将其所开发的房产对外销售；另一方面，房地产开发公司又因开发项目需要而对外融资，将开发项目抵押给债权人。债务到期后，房地产开发公司无力偿还借款本息，其所开发的房产被法院查封、拍卖，致使其无法向购房者交付房屋而解除合同并退还房款。 房地产开发公司基于《买卖合同》所收取的房款退还购房者后，就无须继续向购房者履行交房义务。其所开发建设的房屋被法院拍卖后，价款用于了清偿债务，此时，房地产开发公司也无须向债权人继续偿还债务，属于一种变相的强制买卖关系。对此，对法院拍卖部分房产应认定为“视同销售”，房地产开发公司应按照规定缴纳对应税费，不属于扣减情形。律师在此提醒广大房地产开发企业，对法院强制执行程序中拍卖的房屋，因及时社保纳税，以免支付巨额的罚款和滞纳金。
四、人民法院做出以物抵债裁定书转移土地使用权，是否视为债务人实质有偿转让房地产？债务人是否应当办理土地交易清算和进行纳税申报？ 【裁判要旨】 根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第二条：“转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物（以下简称转让房地产）并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人（以下简称纳税人），应当依照本条例缴纳土地增值税。”《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第二条规定：“条例第二条所称的转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物取得收入，是指以出售或者其他方式有偿转让房地产的行为。不包括以继承、赠与方式无偿转让房地产的行为。” 根据上述规定，除继承、赠与等无偿方式转让房地产的行为外，其他所有有偿转让房地产的行为均应依照前述规定缴纳土地增值税。 【案件索引】 中山市裕中房地产有限公司与中山市地方税务局港口税务分局、广东省中山市地方税务局税务行政管理纠纷案 案号：（2017）粤2071行初605号 【律师观点】 以物抵债系我国法律允许的一种债权实现方式，根据债法原理，以物抵债也称代物清偿，其本质是债权人受领他种给付以代替原定给付。 根据《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国物权法〉若干问题的解释（一）》第七条规定，“人民法院、仲裁委员会在分割共有不动产或者动产等案件中作出并依法生效的改变原有物权关系的判决书、裁决书、调解书，以及人民法院在执行程序中作出的拍卖成交裁定书、以物抵债裁定书，应当认定为物权法第二十八条所称导致物权设立、变更、转让或者消灭的人民法院、仲裁委员会的法律文书”，人民法院做出的以土地使用权抵债的裁定书，将导致土地使用权的物权发生变更，债务人的债务也因此得到对应的清偿，因此该种行为不属于不缴纳土地增值税的情形。 由此，律师提醒企业在转让土地使用权时，如果采用的不是直接转让的方式，除了法律直接规定为无偿的外，一般会被视为视同销售而需缴纳土地增值税。同时，律师提醒司法拍卖的参与人尤其是土地使用权拍卖的竞拍人也应充分注意该类风险，详细了解拟竞拍土地使用权土地增值税的汇算缴纳情况和竞拍公告中关于具体税费种类和数额负担等的风险约定，以避免不必要的税务风险。
五、企业破产时，破产管理人将面临的涉税事务有哪些？ 1.企业破产时，企业破产管理人是否应当承担因处置破产企业财产而产生的税费？ 【裁判要旨】 根据《中华人民共和国企业破产法》第二十五条规定：“管理人履行下列职责：（一）接管债务人的财产、印章和账簿、文书等资料；（二）调查债务人财产状况，制作财产状况报告；（三）决定债务人的内部管理事务；（四）决定债务人的日常开支和其他必要开支；（五）在第一次债权人会议召开之前，决定继续或者停止债务人的营业；（六）管理和处分债务人的财产；（七）代表债务人参加诉讼、仲裁或者其他法律程序；（八）提议召开债权人会议；（九）人民法院认为管理人应当履行的其他职责。本法对管理人的职责另有规定的，适用其规定。” 根据上述规定，作为指定的破产管理人，必须依法承担履行缴纳破产人所欠税款的职责和义务。 2.企业破产时，因处置破产企业的财产对价而产生的税费是否属于法律所规定的破产费用？ 【裁判要旨】 根据《中华人民共和国企业破产法》第四十一条规定：“人民法院受理破产申请后发生的下列费用，为破产费用：（一）破产案件的诉讼费；（二）管理、变价和分配债务人财产的费用；（三）管理人执行职务的费用、报酬和聘用工作人员的费用。” 《中华人民共和国企业破产法》规定人民法院受理启动破产程序后，债务人便丧失了对企业财产管理和处分的权利，而是由人民法院指定的破产管理人接管债务人的财产，对其财产进行管理、变价和分配，必然要支出相应的费用，这些费用为破产费用，因此破产管理人在对企业财产进行拍卖、变价后因财产增值而产生的税费为增值税，并不是因变价行为本身而产生的费用，依法不属于《中华人民共和国企业破产法》所规定的破产费用。 3.应缴纳的国家税收应在破产清偿程序的何种环节予以扣缴？ 【裁判要旨】 根据《中华人民共和国企业破产法》第一百一十三条的规定：“破产财产在优先清偿破产费用和共益债务后，依照下列顺序清偿：（一）破产人所欠职工的工资和医疗、伤残补助、抚恤费用，所欠的应当划入职工个人账户的基本养老保险、基本医疗保险费用，以及法律、行政法规规定应当支付给职工的补偿金；（二）破产人欠缴的除前项规定以外的社会保险费用和破产人所欠税款；（三）普通破产债权。破产财产不足以清偿同一顺序的清偿要求的，按照比例分配。” 第一百一十五条规定：“管理人应当及时拟订破产财产分配方案，提交债权人会议讨论。” 破产财产分配方案应当载明下列事项： （一）参加破产财产分配的债权人名称或者姓名、住所；（二）参加破产财产分配的债权额；（三）可供分配的破产财产数额；（四）破产财产分配的顺序、比例及数额；（五）实施破产财产分配的方法。债权人会议通过破产财产分配方案后，由管理人将该方案提请人民法院裁定认可。第一百一十六条规定：“破产财产分配方案经人民法院裁定认可后，由管理人执行。管理人按照破产财产分配方案实施多次分配的，应当公告本次分配的财产额和债权额。管理人实施最后分配的，应当在公告中指明，并载明本法第一百一十七条第二款规定的事项。”根据上述规定，只有当破产企业案件进入第一百一十五条、第一百一十六条所规定的分配清偿程序，才能对应缴纳的税收进行扣缴。 【案件索引】 吴忠宁燕塑料工业有限公司破产管理人与吴忠市利通区地方税务局行政强制纠纷案 案号：（2017）宁0302行初13号、（2017）宁03行终34号 【律师观点】 法院受理企业破产申请并指定破产管理人后，破产管理人依法必须承担履行缴纳破产人所欠税款的职责和义务。 按照最高人民法院《关于审理企业破产案件若干问题的规定》(法释[2002]23号)第61条的规定：“下列债权不属于破产债权：（一）行政、司法机关对破产企业的罚款、罚金以及其他有关费用；（二）人民法院受理破产案件后债务人未支付应付款项的滞纳金，包括债务人未执行生效法律文书应当加倍支付的迟延利息和劳动保险金的滞纳金；（三）破产宣告后的债务利息；（四）债权人参加破产程序所支出的费用；（五）破产企业的股权、股票持有人在股权、股票上的权利；（六）破产财产分配开始后向清算组申报的债权；（七）超过诉讼时效的债权；（八）债务人开办单位对债务人未收取的管理费、承包费。上述不属于破产债权的权利，人民法院或者清算组也应当对当事人的申报进行登记。” 由此可见，破产企业所欠税收滞纳金、罚款等，为除斥债权，不属破产债权。《破产法》中未出现“除斥债权”这个概念，所以现在将税收滞纳金、罚款列为除斥债权不予确认，缺乏法律依据;但是，如果说税收滞纳金、罚款属税款范畴，也缺乏法律依据。因此，实际操作时应按以下原则处理：(1)将税收滞纳金、罚款作普通破产债权处理;(2)将税收滞纳金、罚款单独申报、审查和确认，或者与所欠附加和基金合并申报、审查和确认。 而对于企业财产的拍卖、变价处置的价款应当缴纳增值税。在进入《中华人民共和国企业破产法》所规定破产程序，即破产财产分配方案经人民法院裁定认可后，由破产管理人按照程序阶段缴纳相应的税费。 结语 综上所述，笔者以数据为基础，案件事实为依据，针对性地提出并分析五大裁判规则。并在此呼吁广大读者，涉税事务中，应当根据自身经营状况，在合理、合规的基础上，综合应用税务筹划，最大限度地享受税收优惠的同时，降低涉税风险。 团队介绍 国浩律师（重庆）事务所周密团队，主要业务领域包括税务咨询、税务筹划、税务风险管理、税务争议解决，同时担任金融机构、企业法人、政府法律顾问等多个领域，致力于提供专业、优质的财税法律服务，深得客户认可和信任。 |
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